Il ravvedimento.

In base alle norme sul c.d. “ravvedimento” (articolo 13 del Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n.
472) è possibile regolarizzare le omissioni e le irregolarità commesse, beneficiando della riduzione delle
sanzioni amministrative, entro determinati limiti di tempo.
QUANDO NON È POSSIBILE
Il ravvedimento non è consentito:
_ quando la violazione è stata già constatata dall’ufficio o ente impositore;
_ quando sono iniziati accessi, ispezioni e verifiche. In questi casi l’esclusione del ravvedimento non
è totale, ma è limitata ai periodi ed ai tributi che sono oggetto di controllo;
_ quando sono iniziate altre attività amministrative di accertamento (notifica di inviti a comparire, richieste
di esibizione di documenti, invio di questionari, ecc.) formalmente comunicate all’autore o
ai soggetti solidalmente obbligati.
Non sono di ostacolo al ravvedimento indagini di altro tipo, come quelle di natura penale.
_ COME SI APPLICA IL RAVVEDIMENTO IN MATERIA D’IMPOSTE DIRETTE E IVA
VIOLAZIONI RELATIVE AL PAGAMENTO DI TRIBUTI
L’omesso o insufficiente pagamento delle imposte dovute a titolo di acconto o di saldo in base alla dichiarazione
dei redditi e dell’Iva, nonché l’omesso o insufficiente versamento delle ritenute alla fonte
operate dal sostituto d’imposta, possono essere regolarizzati eseguendo spontaneamente il pagamento
dell’imposta dovuta, degli interessi moratori (calcolati al tasso legale annuo dal giorno in cui
il versamento avrebbe dovuto essere effettuato a quello in cui viene effettivamente eseguito) e della
sanzione in misura ridotta.
In particolare la prevista sanzione del 30 per cento viene ridotta:
_ ad 1/8, ossia al 3,75 per cento, se il pagamento viene eseguito entro 30 giorni dalla scadenza prescritta
(ravvedimento breve);
_ ad 1/5, ossia al 6 per cento, se il pagamento viene effettuato con ritardo superiore ai 30 giorni, ma
entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno d’imposta in cui la violazione
è stata commessa; (ad esempio, un omesso versamento riguardante la dichiarazione per l’anno 2005,
presentata nel 2006, può essere sanato nel termine di presentazione della dichiarazione relativa a
quest’ultimo anno, da presentare nel 2007).
_ ad 1/120, ossia allo 0,25 per cento dell’importo non versato, per ciascun giorno di ritardo, se il pagamento
viene eseguito entro 15 giorni dalla scadenza prescritta ed il versamento riguarda crediti
assistiti integralmente da garanzia reale o personale.
E’ bene ricordare che il decreto legge 17 giugno 2005 n. 106 (convertito in legge 31 luglio 2005, n. 156) ha
escluso la possibilità di ricorrere al ravvedimento relativamente all’Irap dovuta per gli anni 2004 e 2005.
VIOLAZIONI DI NATURA FORMALE
Quando si parla di violazioni formali bisogna distinguere tra le due seguenti fattispecie:
_ violazioni “formali” che non hanno conseguenze sostanziali e cioè non incidono sulla determinazione
della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo;
_ violazioni “meramente formali” che, oltre a non avere risvolti sostanziali, non arrecano nemmeno
pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria.
Infatti, mentre le prime sono punibili, le seconde, su valutazione dell’Ufficio, da effettuare caso per
caso, non sono sanzionabili.
Comunque i contribuenti che si accorgono di aver commesso degli errori o delle omissioni, sia di tipo
“formale” che “meramente formale”, anche se ininfluenti sull’attività di controllo, possono regolarizzare
la propria posizione mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa, riferita al
periodo d’imposta interessato, da redigere su modello conforme a quello approvato, che può essere
scaricato dal sito www.agenziaentrate.gov.it. Tale regolarizzazione deve essere effettuata comunque
prima dell’inizio dell’attività di controllo o verifica.
Per le violazioni “formali” che siano di ostacolo all’attività di accertamento dell’ufficio, la regolarizzazione,
da effettuarsi nei termini e con le modalità previste dalla legge, comporta il pagamento della
sanzione, anche se in misura ridotta.
Sono così sanabili le infrazioni relative al contenuto della dichiarazione quali, ad esempio:
_ l’omessa o errata indicazione di dati rilevanti per l’individuazione del contribuente o del suo rappresentante;
_ la compilazione della dichiarazione su modello non conforme a quello approvato con decreto ministeriale;
_ la mancata o errata compilazione di quadri della dichiarazione previsti per indicare dati non rilevanti
ai fini della determinazione delle somme dovute.
VIOLAZIONI DI NATURA SOSTANZIALE - ERRORI ED OMISSIONI
INCIDENTI SULLA DETERMINAZIONE E SUL PAGAMENTO DEL TRIBUTO
Gli errori o le omissioni relativi alle dichiarazioni validamente presentate (comprese quelle presentate
con ritardo non superiore a 90 giorni) possono essere regolarizzati presentando una dichiarazione
integrativa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale
si è verificato l’errore o l’omissione.
Entro lo stesso termine devono essere eseguiti il pagamento del tributo o del maggior tributo dovuto,
dei relativi interessi (calcolati al tasso legale annuo con maturazione giorno per giorno) e della sanzione
ridotta ad 1/5 del minimo previsto.
Relativamente alla dichiarazione dei redditi si possono regolarizzare:
a. gli errori ed omissioni rilevabili in sede di liquidazione e di controllo formale della dichiarazione,
ai sensi, rispettivamente, degli articoli 36 bis e 36 ter del Decreto del Presidente della Repubblica n.
600 del 1973, quali: errori materiali e di calcolo nella determinazione degli imponibili e delle imposte,
indicazione in misura superiore a quella spettante di detrazioni d’imposta, di oneri deducibili
o detraibili, di ritenute d’acconto e di crediti d’imposta. In questi casi la regolarizzazione comporta
il pagamento della sanzione ridotta al 6 per cento (pari ad 1/5 del 30 per cento) della maggiore
imposta o della differenza del credito utilizzato, oltre al pagamento del tributo dovuto e degli interessi
calcolati al tasso legale annuo con maturazione giorno per giorno;
b. gli errori e le omissioni che configurerebbero la violazione di infedele dichiarazione, come nell’ipotesi
di omessa o errata indicazione di redditi, errata determinazione di redditi, esposizione di indebite detrazioni d’imposta o di indebite deduzioni dell’imponibile. In queste ipotesi la spontanea regolarizzazione
comporta il pagamento della sanzione ridotta al 20 per cento (pari ad 1/5 della sanzione
minima prevista del 100 per cento) della maggiore imposta dovuta o della differenza di credito
spettante, oltre al pagamento del tributo dovuto e dei relativi interessi.
Nei casi in cui si intendano regolarizzare contestualmente errori ed omissioni indicate ai precedenti
punti a) e b), è necessario presentare un’unica dichiarazione integrativa ed effettuare il pagamento
delle somme complessivamente dovute; in questo caso le misure delle sanzioni ridotte (6 per cento e
20 per cento) saranno rapportate ai rispettivi maggiori tributi o minori crediti spettanti.
PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE CON RITARDO NON SUPERIORE A 90 GIORNI
Se la dichiarazione è presentata con ritardo non superiore a 90 giorni, la violazione può essere regolarizzata
eseguendo spontaneamente, entro lo stesso termine, il pagamento di una sanzione di 32 euro,
pari ad 1/8 di 258 euro, ferma restando l’applicazione delle sanzioni relative alle eventuali violazioni
riguardanti il pagamento dei tributi, qualora non regolarizzate.
OMESSA FATTURAZIONE E/O REGISTRAZIONE DI OPERAZIONI IMPONIBILI IVA
Le violazioni relative all’omessa fatturazione o all’emissione di fatture senza indicazione d’imposta o
con l’indicazione di un’imposta inferiore, nonché le violazioni per l’omessa registrazione di operazioni
imponibili o la registrazione con indicazioni inesatte tali da comportare un’imposta inferiore, possono
essere regolarizzate in corso d’anno o entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale,
con il versamento della sanzione ridotta al 20 per cento dell’imposta relativa all’imponibile non
correttamente documentato o registrato e comunque non inferiore a 103 euro, pari ad 1/5 della sanzione
minima prevista del 100 per cento dell’Iva relativa, con un minimo di 516 euro.
Se la violazione non ha dato luogo al mancato versamento del tributo, permanendo una posizione creditoria,
il ravvedimento si perfeziona con il pagamento della sanzione ridotta come sopra indicata.
Se, invece, la violazione ha comportato un mancato versamento d’imposta occorre regolarizzare entrambe
le violazioni: sia la violazione “prodromica” (omessa o irregolare fatturazione e/o registrazione)
sia la violazione “indotta” (omesso versamento). In tale ipotesi, oltre al versamento della sanzione
di cui si è detto, devono essere eseguiti i pagamenti dell’imposta non versata, degli interessi legali
maturati dal giorno successivo a quello in cui l’imposta avrebbe dovuto essere versata fino a quello
in cui viene effettivamente pagata, e della sanzione pari al 6 per cento dell’imposta oggetto di regolarizzazione
(pari ad un quinto del 30 per cento).
_ IL RAVVEDIMENTO IN MATERIA DI SUCCESSIONI E DONAZIONI,
D’IMPOSTA DI REGISTRO, IPOTECARIA E CATASTALE
OMESSA RICHIESTA DI REGISTRAZIONE O PRESENTAZIONE DELLA DENUNCIA
Le violazioni relative all’omissione della richiesta di registrazione o della presentazione di atti o denunce
possono essere regolarizzate entro 90 giorni dal termine di scadenza previsto con il versamento
della sanzione ridotta ad 1/8 del minimo, ossia ad 1/8 del 120 per cento dell’imposta dovuta o dell’imposta
in misura fissa, purché la violazione non sia stata constatata e, comunque, prima di accessi,
ispezioni, verifiche. Entro lo stesso termine l’interessato, se si tratta di tributo autoliquidabile, deve
versare la sanzione ridotta, il tributo dovuto nonché gli interessi al tasso legale con maturazione
giorno per giorno, e presentare l’atto per la registrazione.
Il ravvedimento può essere effettuato con le stesse modalità anche entro un anno dalla violazione, però
con la sanzione ridotta ad 1/5 del minimo del 120 per cento dell’imposta dovuta o dell’imposta in
misura fissa.
Nell’ipotesi in cui la liquidazione del tributo debba essere effettuata dall’ufficio, il ravvedimento si articola
in due fasi:
_ entro il termine massimo di un anno e sempreché non sussistano cause ostative, l’interessato deve
presentare l’atto o la denuncia per la registrazione;
_ i pagamenti devono essere eseguiti entro il termine di 60 giorni dalla notificazione dell’avviso contenente
la liquidazione dell’imposta dovuta, degli interessi legali maturati dalla data della violazione
fino a quella del ravvedimento nonché della sanzione nella misura ridotta, pari al 15 per cento
dell’imposta (o al 24 per cento, se l’atto o la denuncia sono presentati oltre 90 giorni ma entro un anno
dal termine previsto). Un eventuale mancato pagamento nel termine di 60 giorni rende inefficace
la regolarizzazione e obbliga l’ufficio ad applicare la sanzione nella misura intera.
INSUFFICIENTE DICHIARAZIONE DI VALORE
È possibile presentare una dichiarazione integrativa di valore precedentemente dichiarato in misura
inferiore al dovuto.
In tal caso, poiché non é prevista l’autoliquidazione dell’imposta da parte dell’interessato, la procedura
di regolarizzazione si articola in due fasi:
_ entro un anno, e sempreché non sussistano cause ostative, va presentata una dichiarazione integrativa
di valore in forma libera allo stesso ufficio presso cui e’ stato registrato l’atto contenente l’insufficiente
dichiarazione;
_ entro il termine di 2 anni dal pagamento dell’imposta, l’Ufficio notifica apposito atto contenente la
liquidazione della maggiore imposta dovuta, degli interessi maturati fino al giorno in cui è stata effettuata
l’integrazione di valore nonché della sanzione nella misura di 1/5 del minimo, pari al 20 per
cento.
Il mancato pagamento entro il termine indicato nell’avviso di liquidazione rende inefficace la regolarizzazione
e obbliga l’ufficio alla rettifica del valore dichiarato, con applicazione della sanzione nella
misura intera.
PAGAMENTI TARDIVI
Nell’ipotesi di mancato pagamento di un tributo o di una sua frazione nel termine previsto l’infrazione
può essere regolarizzata spontaneamente con il versamento della sanzione ridotta:
_ ad 1/8 ossia al 3,75 per cento, se la regolarizzazione avviene entro 30 giorni dalla violazione;
_ ad 1/5, ossia al 6 per cento, se avviene entro un anno dalla violazione.
_ MODALITA’ DI PAGAMENTO
I versamenti da effettuare per usufruire del ravvedimento vanno eseguiti (indicando i codici tributo
consultabili sul sito www.agenziaentrate.gov.it), utilizzando:
_ per le imposte sui redditi, le relative imposte sostitutive, l’Iva, l’Irap, e l’imposta sugli intrattenimenti,
il mod. F24 anche on line (vedi capitolo XVI), nel quale non devono essere indicati nè il codice ufficio
né il codice atto;
_ per l’imposta di registro e gli altri tributi indiretti, il mod. F23, nel quale si deve indicare la causale
“SZ” e, nello spazio riservato agli estremi dell’atto, l’anno cui si riferisce la violazione.
In entrambi i casi:
_ se il periodo d’imposta da indicare non coincide con l’anno solare, deve essere indicato il primo dei
due anni interessati, nella forma AAAA (es.: 2006);
_ se sono dovuti interessi, questi, calcolati al tasso legale, devono essere versati cumulativamente con
il tributo; qualora il tributo sia stato già pagato, gli interessi devono essere versati utilizzando il codice
del tributo cui si riferiscono;
_ le sanzioni vanno versate con un apposito codice tributo reperibile sul sito dell’Agenzia delle Entrate.
È possibile effettuare, limitatamente ai tributi per i quali è prevista, la compensazione delle somme,
comprese le sanzioni, dovute per effetto del ravvedimento, con i crediti d’imposta del contribuente.
_ PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE INTEGRATIVA
Nel caso in cui, ai fini del ravvedimento, è previsto l’obbligo di una dichiarazione integrativa, questa
può essere presentata ad un ufficio postale o in via telematica (direttamente o tramite intermediario),
entro i termini di presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale l’errore o
l’omissione si sono verificati:
_ utilizzando, anche in fotocopia, i modelli di dichiarazione approvati per l’anno di riferimento (disponibili
sul sito www.agenziaentrate.gov.it);
_ riproducendo integralmente il contenuto della dichiarazione originaria, ovviamente rettificato, tenendo
conto delle correzioni o integrazioni oppure indicando le sole correzioni o integrazioni che si
intendono apportare rispetto alla dichiarazione originaria;
_ barrando nella dichiarazione l’apposita casella “Dichiarazione integrativa”.
DICHIARAZIONE INTEGRATIVA A FAVORE DEL CONTRIBUENTE
Il contribuente può integrare le dichiarazioni dei redditi, dell’Irap e dei sostituti d’imposta, per correggere
errori o omissioni, che abbiano determinato un maggior reddito, o comunque un maggior debito
o un minor credito d’imposta.
A questi fini è possibile presentare una dichiarazione integrativa, da inviare secondo le modalità cui è
tenuto il contribuente (in via telematica ovvero presso una banca o un ufficio postale), entro il termine
di presentazione di quella relativa al periodo d’imposta successivo, utilizzando i modelli approvati per
il periodo d’imposta cui la integrazione è riferita (reperibili sul sito www.agenziaentrate.gov.it.
Il maggior credito d’imposta risultante dalla dichiarazione integrativa in diminuzione può essere utilizzato
in compensazione oppure chiesto a rimborso.
La dichiarazione integrativa a favore del contribuente presuppone che la dichiarazione originaria sia
stata a suo tempo validamente e tempestivamente presentata.
Possono quindi essere integrate anche le dichiarazioni presentate entro 90 giorni dal termine di scadenza
che sono considerate valide salva l’applicazione della sanzione prevista per il ritardo.
Le dichiarazioni presentate oltre i 90 giorni, invece, costituiscono titolo solo per la riscossione delle
imposte evidenziate, ma devono essere considerate omesse e quindi non possono essere oggetto d’integrazione.