Plusvalenza da cessione di partecipazioni ricevute per effetto di successione: vanno inserite in dichiarazione?

Domanda
Unico erede riceve in successione dal padre, tra l'altro, quota di partecipazione al 50% di una snc. Il socio superstite decide di liquidare l'erede (che quindi non rivestira' mai la qualifica di socio) ad un valore sensibilmente superiore a quello che si puo' desumere dal bilancio, perche' riconosce all'erede l'avviamento ed un maggior valore attuale degli immobili rispetto a quello di bilancio. L'erede dichiara in denuncia di successione il credito per l'esatto importo che gli verra' liquidato e che quindi ai sensi dell'art.68 co.6 assume valore di costo ad ogni effetto. Essendo il credito liquidato all'erede uguale a quanto dichiarato in dichiarazione di successione, non si realizza alcun utile ai sensi dell'art. 47 co. 7 in capo all'erede che quindi nulla avra' da dichiarare ai fini del reddito. E' corretta questa interpretazione?

Risposta
In base all'art. 68, comma 6, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate e non qualificate di cui al precedente art. 67, comma 1, lettere c) e c-bis) sono costituite dalla differenza tra il corrispettivo percepito ed il costo od il valore di acquisto assoggettato a tassazione, aumentato di ogni onere inerente alla loro produzione, con esclusione degli interessi passivi. Per le partecipazioni in società di persone, ai fini della determinazione della plusvalenza, il costo è aumentato dei redditi imputati al socio in base al principio di trasparenza, ridotto delle perdite attribuite al socio in base al suddetto principio di trasparenza, e ridotto degli utili effettivamente distribuiti al socio.
La finalità della disposizione in esame è evidentemente quella di evitare che i redditi già tassati e le perdite già dedotte possano essere tassati (o nel caso di perdite, dedotte) nuovamente in sede di cessione della partecipazione. Ai fini dell'applicazione delle regole sopra illustrate concernenti la determinazione del costo, la disciplina in materia non fa alcun riferimento al periodo di possesso delle partecipazioni e, di conseguenza, si ritiene che tali regole si rendono applicabili anche nel caso di cessione di partecipazioni possedute da meno di cinque anni.
In concreto, ai fini della determinazione della plusvalenza, nel costo possono essere capitalizzati non soltanto gli oneri sostenuti per l'acquisto, ma tutti gli oneri che presentino un nesso di inerenza con la produzione delle plusvalenze, compresi quelli inerenti alla vendita delle partecipazioni.
A tale riguardo, con la circolare n. 165/E del 24 giugno 1998 è stato precisato che tra tali oneri rientrano, ad esempio, gli oneri fiscali (quali l'imposta di successione e donazione e la tassa sui contratti di borsa), le spese notarili, le commissioni di intermediazione e gli oneri finanziari diversi dagli interessi. Il costo è inoltre aumentato dei versamenti a fondo perduto effettuati dai soci e della rinuncia ai crediti verso la società.
La C.M. n. 12/E del 19 febbraio 2008 ha fornito alcune delucidazioni in merito alla determinazione della plusvalenza da cessione di partecipazioni ricevute per effetto di successione e la relativa tassazione delle medesime. Secondo quanto disposto dall'art. 68, comma 6, DPR 917/86, il costo fiscalmente riconosciuto in capo all'erede della partecipazione è quello definito o, in mancanza, quello dichiarato agli effetti dell'imposta di successione e nel caso di titoli esenti da tale imposta il valore normale alla data di apertura della successione.
Tuttavia per effetto dell'art. 3, co. 4-ter, D.lgs. n. 346/1990 l'imposta non si applica ai trasferimenti di quote sociali o aziende a condizione che:
- il destinatario del trasferimento sia un discendente o il coniuge del de-cuius;
- i beneficiari proseguano l'esercizio dell'impresa per un periodo non inferiore a 5 anni;
- al momento della presentazione della dichiarazione di successione dichiarino la sussistenza delle condizioni sopraccitate.
Nel caso di società di persone l'acquisizione del controllo della società ex art. 2359, comma 1 del C.C. non assume alcuna rilevanza. Anzi a tal proposito l'Agenzia delle Entrate è intervenuta con C.M. n. 3/E del 22 gennaio 2008 affermando che nelle società di persone l'esenzione spetta indipendentemente dall'entità della quota sociale trasferita.
Ne consegue dunque che, nel caso di trasferimenti di quote di società di persone, secondo quanto disposto dall'art. 68, co. 6, TUIR, l'esenzione dall'imposta sulle successioni, fa sì che il costo fiscalmente riconosciuto della quota sia dato dal valore normale della stessa.
La C.M. n. 12/2008 chiarisce infine che non esiste per l'erede la possibilità, nel caso di applicazione dell'imposta sulle successioni, di optare fra valore definito ai fini dell'imposta successoria e costo sostenuto dal de-cuius.
Si rammenta a titolo di completezza che la base imponibile ai fini dell'imposta di successione per i trasferimenti di partecipazioni è data, ai sensi dell'art. 16, comma 1, lett. b), D.lgs n. 346/1990, dalla quota di patrimonio netto della società secondo ultimo bilancio.


Fonte: IPSOA