La risoluzione n. 70/E del 29 febbraio, resa dall’agenzia delle Entrate in risposta a un’istanza d’interpello ordinario avanzata da una società per azioni - in bonis dopo l’esperimento della procedura di amministrazione straordinaria -, definisce quali siano le condizioni di deducibilità fiscale delle perdite conseguenti alla cessione pro soluto dei crediti, sia attraverso il richiamo della normativa primaria sia evocando l’orientamento della giurisprudenza di legittimità e le non sottacibili implicazioni elusive (la cessione di crediti rientra, infatti, nel novero delle operazioni per le quali l’Amministrazione finanziaria può, ai sensi dell’articolo 37-bis del Dpr 600/1973, disconoscere i vantaggi tributari conseguiti mediante "gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti") che tale fattispecie possiede.
La nota di prassi riporta, come di rito, il contenuto del fatto rappresentato dall’istante e la soluzione interpretativa.
L’interpellante, come si è detto in bonis, nell’esercizio 2003 ha svalutato civilisticamente una partecipazione (pari al 95%) detenuta in una società di diritto portoghese (Gamma); nel 2007 ha stipulato con la società (anch’essa portoghese) Delta un contratto relativo alla cessione (produttiva di una plusvalenza contabile) del pacchetto azionario che la società deteneva nella Gamma medesima (nei confronti della quale, peraltro, vantava in conseguenza del negozio un credito di finanziamento, in parte a titolo di capitale mutuato e in parte a titolo di interessi).
Contestualmente alla vendita della menzionata partecipazione - riporta la risoluzione in commento - le parti hanno stipulato negozio con cui la società ha posto in essere la cessione pro soluto alla Delta (divenuta, pertanto, cessionaria del credito che l’interpellante vantava in Gamma).
Una grave situazione di dissesto economico protrattasi negli anni ha imposto che si procedesse alla svalutazione dell’intero credito mediante imputazione in bilancio di un accantonamento cui ha fatto seguito anche la svalutazione della quota di interessi maturata sul credito medesimo.
Con l’interpello, dunque, la società chiede se la perdita derivante dal realizzo del credito sia interamente deducibile all’atto della determinazione del reddito imponibile del periodo d’imposta 2007, a prescindere dalla sussistenza degli elementi di certezza e precisione previsti dall’articolo 101, comma 5, del Tuir, adducendo che la cessione del credito, piuttosto che una vera e propria perdita su crediti, "rappresenta un accadimento economico che comporta l’insorgenza di un componente negativo di reddito costituito dalla differenza tra valore del credito e prezzo di cessione a fronte del quale non è applicabile l’art. 101 del Tuir ma la generica disposizione dell’art. 109 del Tuir, stante il fatto che non sarebbe disciplinata dalle precedenti disposizioni".
L’agenzia delle Entrate, richiamando anche le pronunce della Suprema corte (13181/2000, 7555/2002 e 14568/2001), chiarisce quale siano il criterio di deducibilità fiscale, precisando che la norma indica una presunzione fiscale assoluta di perdita e, quindi, di sussistenza degli elementi certi e precisi nell’assoggettamento del debitore alle procedure concorsuali (il comma 5 dell’articolo 101 citato contempla l’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi - oggetto della fattispecie - in paio con il fallimento, la liquidazione coatta amministrativa e il concordato preventivo) e la condizione per la deducibilità delle perdite (derivanti dalla cessione di crediti anche pro soluto) nella sussistenza di elementi certi e precisi.
La risoluzione ribadisce la ratio contenuta nella disposizione: lo stato di insolvenza dichiarato dall’autorità (giudiziaria o amministrativa) aprendo la procedura concorsuale determina la conduzione a perdita del credito che diventa ipso iure inesigibile e quindi totalmente deducibile in presenza dei requisiti di:
- certezza dell’esistenza
- oggettiva determinabilità dell’ammontare.
Nel caso di specie, l’Agenzia, analizzando gli effetti della cessione alla società Delta del credito da finanziamento che la società vantava nei confronti della partecipata Gamma (debitore-ceduto) unitamente alla contestuale operazione con cui la società stessa ha ceduto alla Delta il pacchetto azionario della società Gamma (debitore-ceduto) e valutando che all’atto delle menzionate cessioni (come detto, avvenute contestualmente) sia stato pattuito con la controparte (Delta) il pagamento di un corrispettivo unico, rileva che la determinazione dei corrispettivi sia relativi all’alienazione del pacchetto partecipativo sia alla cessione del credito da finanziamento, conseguono a un procedimento unitario nell’ambito del quale la dismissione del credito per un valore meramente simbolico (un euro) risulta motivata dalla necessità di alleggerire per quanto più possibile la situazione finanziaria della società ceduta.
La cessione del pacchetto azionario e il contestuale annullamento del valore del proprio credito rapportata al complessivo contesto negoziale in cui è stata posta in essere, trova - afferma l’Agenzia - la sua (definitiva) contropartita economica oltre che nel corrispettivo pagato dalla Delta, anche nella concomitante rinuncia al credito da parte della società cedente nei confronti della società dalla stessa controllata, suffragando il convincimento che la convenienza economica dell’azzeramento della posizione debitoria nel passivo della società ceduta sia stato opportunamente considerato da parte della società acquirente interessata ad acquisire il controllo della società Gamma in dissesto finanziario.
Poiché tale fattispecie forma oggetto di esplicita previsione contenuta nell’articolo 94, comma 6, del Tuir, ai sensi della quale la somma costituente la rinuncia al credito da finanziamento da parte del socio non è immediatamente deducibile dal reddito imponibile, dovendo essere portata a incremento del costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione nella società nei confronti della quale era vantato il credito oggetto di rinuncia, l’agenzia delle Entrate esprime il parere che la società, nel determinare il componente reddituale scaturente dalla cessione della partecipazione in Gamma, dovrà confrontare il corrispettivo di cessione con il costo fiscale della partecipazione aumentato dell’importo della rinuncia al credito.
Fonte: Agenzia Entrate - Antonina Giordano
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