Una prestazione consistente nell'attribuzione di diritti contrattuali (punti-diritti) che conferiscono il diritto di godere a tempo ripartito di residenze di villeggiatura in uno specifico anno rientra nell'ambito delle prestazioni di servizi relative ad un bene immobile di cui all'art. 9, n. 2, lettera a), della Sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, n. 77/388/CEE così come modificata dalla direttiva del Consiglio 28 novembre 2006, n. 2006/112/CE.La Court of Session scozzese, nel procedimento C-270/09, sottopone alla Corte di Giustizia dell’UE una serie di questioni pregiudiziali, sostanzialmente suddivisibili in due ambiti tematici, inerenti:
-l’uno, il corretto inquadramento ai fini IVA di determinati servizi resi nell’ambito dell’acquisizione di diritti di godimento a tempo ripartito e la determinazione dei criteri da impiegarsi per individuare il luogo della prestazione di siffatti servizi a fini fiscali
-l’altro, l’eventuale applicazione di esenzioni.
Contesto normativo
La normativa di riferimento presa in esame dalla domanda di pronuncia pregiudiziale è la Sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, n. 77/388/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative all’imposta sulla cifra di affari, modificata dalla direttiva del Consiglio 28 novembre 2006, n. 2006/112/CE, relativa al sistema comune di imposta sul valore aggiunto.
Ai fini della contestualizzazione della problematica in esame è importante richiamare preventivamente gli articoli di riferimento della citata normativa. Nello specifico:
-l’art. 9 che statuisce la regola generale secondo cui “si considera luogo di una prestazione di servizi il luogo il cui il prestatore ha fissato la sede della propria attività economica o ha costituito un centro di attività stabile […]” (n. 1), fatte salve le eccezioni indicate al n.2 del medesimo articolo in ossequio al quale, tra le altre, “il luogo delle prestazioni di servizi relative ad un bene immobile, incluse le prestazioni di agente immobiliari […] è quello dove il bene è situato”;
-l’art. 10 che identifica il fatto generatore dell’imposta e la sua esigibilità nell’atto di cessione di beni o prestazione di servizi;
-l’art. 13 parte B), che consente agli Stati membri di esonerare dall’imposizione “l’affitto e la locazione di beni immobili, ad eccezione: 1) delle prestazioni di alloggio […] effettuate nel settore alberghiero o in settori aventi funzioni analoghe […]; 2) locazioni di aree destinate al parcheggio dei veicoli; 3) […] con facoltà per i medesimi Stati “[…] di stabilire ulteriori esclusioni dal campo di applicazione di tali esenzioni”.
Fatto controverso
La questione nasce nell’ambito dell’attività di vendita di diritti di godimento a tempo ripartito (timesharing), esercitata dalla Macdonald Resorts Limited (MRL), relativi ad immobili gestiti dalla stessa società o da soggetti terzi e, specificamente, del nuovo prodotto di multiproprietà (c.d. sistema opzioni) presentato dalla MRL a decorrere dall’anno 2003.
Per avviare il predetto sistema opzioni, la MRL fondava un circolo, privo di personalità giuridica, volto a garantire ai membri i diritti di prenotazione di alloggi per vacanze ed altri vantaggi per periodi specifici ogni anno, così come regolamentati da apposito statuto.
I clienti della MRL che chiedono di diventare membri del circolo non sono tenuti a corrispondere alcun onere, tuttavia – al momento dell’adesione - devono acquistare punti-diritti o stipulando un "contratto di vendita a punti" direttamente con la MRL ovvero ricevendo punti-diritti in corrispettivo del deposito presso un amministratore fiduciario nominato dalla MRL di settimane in multiproprietà di cui questi disponesse in precedenza e del pagamento di un “onere di privilegio”.
Il secondo di tali metodi può realizzarsi in un duplice modo e cioè:
-mediante la conclusione di un “contratto di privilegio” tra un precedente proprietario di multiproprietà della MRL e la MRL medesima in virtù del quale il primo inserisce il proprio diritto nel sistema opzioni ricevendo diritti a punti corrispondenti alla detta multiproprietà;
-alternativamente, concludendo un “contratto di rivendita e privilegio” con il quale un membro, privo del possesso di precedenti multiproprietà, acquista settimane in multiproprietà, inserendole simultaneamente nel sistema opzioni.
-
-
-Il diritto acquisito consente al membro privilegiato di usufruire di alloggi in multiproprietà di valore equivalente nell’ambito del sistema opzioni ovvero di convertire i punti in soggiorni in alberghi gestiti da MRL o da altri soggetti, ovvero di conservare i punti non utilizzati per impiegarli nell’anno successivo.
La questione sorta concerne appunto la corretta qualificazione, ai fini dell’assoggettamento ad IVA, della prestazione dei servizi resi dalla MRL nell’ambito della sua attività concernente i diritti di godimento a tempo ripartito - inquadrata e sottoposta da parte dei Commissioners (autorità fiscale britannica) allo stesso trattamento delle prestazioni imponibili di vantaggi derivanti dall’appartenenza ad un circolo - il luogo delle prestazioni e l’eventuale applicabilità di esenzioni.
Valutazioni giuridiche dell’Avvocatura Generale
Soprassedendo sia sull’iter procedimentale che sui principali argomenti delle parti coinvolte (MRL, governo portoghese, greco, britannico), interessanti sono le valutazioni giuridiche e i passaggi motivazionali addotti dall’Avvocato Generale quale suggerimento e consiglio per la Corte di Giustizia, tenuta a pronunciarsi sulle questioni pregiudiziali.
Con riguardo alla prima delle tematiche emarginate (classificazione dei servizi controversi e luogo della prestazione), l’Avvocatura richiama l’attenzione sulla necessità, ai fini di classificare il servizio controverso, di individuare la prestazione rilevante ponendola in rapporto di sinallagmaticità con il corrispettivo dovuto.
L’Avvocatura osserva che il servizio controverso prestato dalla MRL si risolve “nell’attribuzione di diritti contrattuali espressi in c.d. punti-diritti, che l’acquirente può convertire per occupare alloggi in multiproprietà”, a corrispettivo del quale la MRL non percepisce quote di iscrizione bensì esige il pagamento di diverse tipologie di corrispettivo a seconda della categoria di affiliazione e, precisamente, oneri di gestione annuale, “corrispettivi delle vendite” o “oneri di privilegio”.
Acclarata l’esistenza del sinallagma, l’Avvocatura, avendo riguardo ai termini di proposizione della questione pregiudiziale inerente le sole prestazioni di servizi fornite sotto forma di attribuzione di punti-diritti, incentra la sua analisi esclusivamente sulle ultime due tipologie di corrispettivo (gli oneri di privilegio e corrispettivi delle vendite).
In merito agli “oneri di privilegio”, l’Avvocatura osserva che l’effettiva prestazione consiste nell’agevolare lo scambio delle settimane in multiproprietà possedute dai clienti. I punti spettanti ad ogni titolare di punti-diritti esprimono il comune valore che i clienti utilizzano per pagare la cessione di un immobile finalizzata al suo godimento.
Il cliente che intende scambiare la propria settimana in multiproprietà con quella di altri, non entra in contatto con questi bensì con la MRL, cui può essere addotto il ruolo di intermediazione. Ne consegue, che l’immobile cui si riferisce la prestazione di servizi è quello sul quale il proprietario che intende procedere allo scambio vanta il proprio diritto e, conseguentemente, gli oneri di privilegio andranno tassati nel luogo in cui è sito l’immobile conferito dal cliente.
Con riguardo ai “corrispettivi delle vendite”, percepiti solo laddove il cliente non metta a disposizione settimane in multiproprietà in suo possesso, l’Avvocatura rileva come gli stessi trovino la loro causa e giustificazione nell’acquisizione del diritto di godere di altrui immobili per una settimana, di tal chè il servizio prestato dalla MRL consisterà nell’attribuzione di punti-diritti e nella intermediazione finalizzata al godimento degli immobili.
Al fine di individuare il luogo della prestazione, l’Avvocatura, però, esclude l’approccio adottato per gli oneri di privilegio attesa l’assenza dei medesimi presupposti e cioè l’indisponibilità in capo al cliente di beni personali in multiproprietà da offrire in scambio.
Conclude, quindi, l’Avvocatura negando l’applicazione dell’art. 9, n. 2, lettera a) della Sesta direttiva, non potendosi attuare alcun collegamento ad un bene immobile di proprietà dell’acquirente.
L’Avvocatura suggerisce invece due differenti approcci, in ossequio al primo dei quali, caldeggiato dalla medesima Avvocatura, il luogo della prestazione dovrebbe ricollegarsi al portafoglio di alloggi disponibili al momento dell’acquisto dei punti-diritti e, precisamente, al luogo in cui è il prestatore possiede l’immobile; secondo un diverso approccio, invece, il luogo dovrebbe stabilirsi laddove è situato l’immobile che il cliente ottiene in seguito alla conversione dei propri punti.
Come accennato, l’Avvocatura, con grande senso pratico, pur non sottovalutando i vantaggi connessi alle due soluzioni prospettate (il secondo renderebbe certa la determinazione del luogo della prestazione, ingenerando però numerose difficoltà amministrative), propende per il primo, decisamente più attuabile da un punto di vista pratico.
Con riguardo poi alla seconda tematica (possibilità di un’esenzione), l’Avvocatura distingue a seconda che l’intermediazione sia funzionale al soggiorno presso alberghi gestiti dalla MRL, dall’ipotesi in cui essa concerna immobili sui quali insistono diritti di godimento a tempo ripartito di terzi.
Nel primo caso, l’Avvocatura recisamente esclude siffatta possibilità atteso che l’art. 13 della Sesta direttiva esclude espressamente che le prestazioni di alloggio effettuate nel settore alberghiero possano essere oggetto di esenzione.
Nel secondo caso, invece, l’Avvocatura riconoscendo, nell’attività di intermediazione svolta dalla MRL, tratti e caratteristiche corrispondenti a quelle di un affitto così come definito dall’art. 13, parte B), lettera b), che ammette che gli Stati membri possano stabilire ulteriori esclusioni dal campo di applicazione della richiamata esenzione, opta per una soluzione decisamente positiva.
Conclusioni
Conclusivamente, quindi, l’Avvocatura qualifica la prestazione resa dalla MRL, quale prestazione di servizi relativi ad un bene immobile ex art. 9, n. 2, lettera a), della Sesta direttiva, precisando che quanto alla determinazione del luogo della prestazione è necessario operare una distinzione a seconda che le prestazioni rese in cambio consistano in oneri di privilegio o corrispettivi delle vendite, atteso che nel primo caso il luogo di prestazione dei servizi si identificherà con quello in cui è situato l’immobile su cui il cliente possiede il diritto di godimento a tempo ripartito, mentre nel secondo caso con quello in cui, al momento dell’acquisizione dei punti diritti da parte del cliente, quest’ultimo possieda gli immobili.
(Avvocatura generale presso la Corte di giustizia Conclusione 07/09/2010, n. C-270/09)
Fonte: IPSOA
Iscriviti a:
Commenti sul post (Atom)
0 commenti:
Posta un commento