mercoledì 27 febbraio 2008

Assegni straordinari di sostegno al reddito.

In seguito all’introduzione delle nuove disposizioni sulle pensioni di anzianità, i lavoratori ammessi a fruire dell’assegno straordinario a carico dei Fondi di solidarietà possono chiedere di ottenere la prestazione pensionistica in anticipo, rispetto alla scadenza stabilita, nel momento in cui risultino perfezionati i nuovi requisiti stabiliti dalla legge 247/2007.

(Messaggio 2970 del 5 febbraio 2008 )


Fonte: INPS

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L'attenzione è ai "minimi" particolari: Circolare n. 13/E del 26 febbraio 2008.

I contribuenti obbligati alla presentazione degli elenchi clienti e fornitori devono indicare anche i dati relativi ad acquisti e cessioni intervenute con contribuenti minimi. In caso di cessazione dal regime con effetto immediato, l'Iva relativa alle operazioni effettuate prima del superamento del limite rileva solo in sede di determinazione dell'imposta a saldo risultante dalla dichiarazione annuale, senza applicazione di sanzioni o interessi. L'Iva versata a seguito della rettifica della detrazione costituisce costo deducibile.

Sono alcune delle rilevanti precisazioni fornite dall'agenzia delle Entrate in occasione della videoconferenza del 21 febbraio scorso, raccolte nella circolare n. 13/E del 26 febbraio.

Beni strumentali

Ai fini della verifica del limite dei 15mila euro di beni strumentali nel triennio precedente, va considerato il corrispettivo complessivamente pagato, anche nel caso in cui, per l'acquisizione del bene, si sia beneficiato di un contributo a fondo perduto in conto impianti.

Al raggiungimento del tetto concorrono anche gli importi corrisposti per la locazione dell'immobile in cui è svolta l'attività economica.

Il triennio precedente a cui far riferimento è quello solare, a prescindere dall'effettiva operatività del soggetto; pertanto, un'impresa che ha aperto partita Iva nel 2005 ma ha avviato l'attività solo l'anno successivo, volendo accedere al regime semplificato nel 2008, dovrà conteggiare nel limite dei 15mila euro i beni strumentali acquistati nel triennio 2005-2007, compresi quindi quelli del 2005, anno in cui risultava ancora inattiva.

Nel caso di "trasformazione", in sostanziale neutralità fiscale, di una società di persone in ditta individuale, per la verifica delle condizioni di accesso al regime dei minimi occorre far riferimento ai valori della società prima dell'operazione.

Altri requisiti di accesso

Per la verifica del limite dei 30mila euro di ricavi, chi ha iniziato l'attività nel 2007 deve effettuare il ragguaglio ad anno; analoga procedura va seguita da chi ha cessato l'attività nel 2007 e ne ha avviata una nuova nel 2008.

Se un imprenditore effettua anche prestazioni occasionali di consulenza, per le quali percepisce compensi non rilevanti ai fini Iva e pertanto classificabili come redditi diversi, di questi non dovrà tener conto ai fini della verifica del limite dei 30mila euro di ricavi.

La corresponsione, nel 2007, del Tfr a un dipendente cessato nel 2006 non preclude l'accesso al regime dei minimi, in quanto le spese relative al Tfr si considerano sostenute nel periodo di imposta in cui le stesse maturano.

L'effettuazione di prestazioni per le quali non sussiste il requisito della territorialità (lavoro autonomo svolte all'estero) non impedisce l'accesso al regime dei minimi. I relativi compensi, tuttavia, rientrano nella verifica del limite dei 30mila euro.

La partecipazione ad un raggruppamento temporaneo di professionisti non permette l'adozione del regime se le attività del gruppo sono svolte unitariamente avvalendosi di un'organizzazione comune; nessun ostacolo, invece, quando i professionisti agiscono in modo autonomo e separato.

Il passaggio dal "forfettino" (articolo 13, legge 388/2000) al regime dei minimi comporta l'obbligo di comunicare all'agenzia delle Entrate la revoca della precedente opzione. Se l'adempimento è omesso, la permanenza tra i "minimi" è tuttavia assicurata dal comportamento concludente, fermo restando che la comunicazione va comunque fatta.

Rettifica della detrazione

Al momento dell'ingresso nel regime dei minimi, la rettifica della detrazione Iva deve essere effettuata anche in relazione ai beni di costo unitario non superiore a 516,46 euro e a quelli il cui coefficiente di ammortamento è superiore al 25% soltanto se gli stessi non sono stati ancora utilizzati o ceduti.

In caso di leasing, per la rettifica della detrazione relativa ai canoni corrisposti anticipatamente e al maxicanone iniziale, andrà versata la quota di imposta corrispondente al periodo di residua durata del contratto o della rata. Ad esempio:

Contratto di leasing: 60 mesi

Maxicanone: 7.200 euro, pagati il 1° settembre 2006

Iva: 1.200 euro, interamente detratta

Iva/mese: 1.200 / 60 = 20

Durata residua del contratto al momento dell'ingresso nel regime: 44 mesi

Iva dovuta a seguito di rettifica: 20 x 44 = 880 euro.

Dichiarazioni d'intento

Chi, durante l'anno solare precedente, ha emesso fatture senza addebito d'imposta a seguito di dichiarazione d'intento rilasciata dal committente (articolo 8, lettera c), Dpr 633/1972), non può qualificarsi contribuente minimo.

Quando un "minimo" riceve dichiarazione d'intento, deve restituirla al committente informandolo che l'operazione avverrà comunque senza addebito d'imposta perché effettuata ai sensi della disciplina "semplificata".

Plusvalenza da cessione di beni strumentali

La plusvalenza realizzata per la cessione di un bene strumentale, indipendentemente dal fatto che avvenga durante la permanenza nel regime dei minimi o una volta fuoriusciti, è determinata in modo diverso a seconda del momento di acquisizione del bene. Se questo è acquistato prima dell'ingresso nel regime semplificato, la plusvalenza è rappresentata dalla differenza fra il corrispettivo percepito e il costo non ammortizzato; altrimenti, è costituita dall'intero corrispettivo, poiché il costo sostenuto in vigenza del regime è interamente deducibile.

Comunicazione dati Iva

I contribuenti minimi sono esonerati dalla presentazione della Comunicazione dati Iva. L'esonero trova applicazione a partire dal periodo d'imposta 2008, quindi per l'adempimento previsto nel febbraio 2009. Per quanto riguarda la comunicazione relativa all'anno 2007, la stessa va trasmessa anche dai "minimi" se non sussistono ulteriori cause di esclusione (ad esempio, volume d'affari non superiore a 25.822,84 euro).

Elenchi clienti e fornitori

I contribuenti obbligati alla presentazione degli elenchi clienti e fornitori devono indicare anche i dati relativi ad acquisti e cessioni effettuate con contribuenti minimi.

Imprese familiari: determinazione dell'acconto

I contribuenti minimi non possono determinare l'acconto dovuto per il primo anno di applicazione del regime soltanto con il metodo previsionale, devono utilizzare esclusivamente il metodo storico. Il titolare dell'impresa familiare, essendo tenuto a versare anche l'acconto per i collaboratori, dovrà sommare al 98% della propria imposta relativa all'anno precedente il 98% di quella dei collaboratori "per la quota parte riferibile al reddito di partecipazione all'impresa familiare... determinata in proporzione all'incidenza del reddito di partecipazione sul reddito complessivo".

Uscita dal regime

In caso di fuoriuscita dal regime in corso d'anno per superamento del limite dei 30mila euro per oltre il 50%, andrà versata l'Iva relativa a tutte le operazioni effettuate durante la permanenza nel regime e quindi senza applicazione dell'imposta. La "regolarizzazione", senza applicazione di sanzioni e interessi, avverrà in sede di determinazione dell'imposta a saldo risultante dalla dichiarazione annuale.

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Ok dell'Agenzia delle Entrate per le immatricolazioni di auto usate.

L'operatore nazionale che acquista auto di provenienza comunitaria considerando l'operazione inscritta correttamente nel regime Iva del margine, prima di richiedere l'immatricolazione dovrà trasmettere agli uffici locali delle Entrate la documentazione che consente di attivare un controllo preliminare sulla sussistenza dei requisiti minimi per rientrare nel regime agevolativo. Con la circolare n. 14/E del 26 febbraio, l'Agenzia fornisce chiarimenti sulle modalità che disciplinano la registrazione dei veicoli usati acquistati nei Paesi dell'Unione europea.

La strategia contro le frodi Iva nel settore delle importazioni di auto si arricchisce di nuovi strumenti. Dopo l'attuazione delle misure di contrasto introdotte con i provvedimenti del direttore delle Entrate lo scorso 25 ottobre, riguardanti il nuovo modello F24 per le cessioni di auto provenienti dal "mercato parallelo" e l'individuazione dei relativi criteri di esclusione, la circolare 14/E disciplina le modalità di controllo sugli operatori che effettuano acquisti di autoveicoli usati da cedenti comunitari in regime Iva del margine.

La circolare fornisce chiarimenti in merito agli adempimenti necessari e preventivi all'immatricolazione di auto acquistate presso operatori dell'Unione Europea e rientranti nel suddetto regime.

In pratica gli operatori che effettuano acquisti di autoveicoli in regime del margine devono, prima di procedere alla richiesta di immatricolazione, recarsi presso un ufficio locale dell'agenzia delle Entrate per dimostrare che si è in presenza del regime speciale correttamente applicato.

La verifica dei requisiti

La nuova modalità stabilisce che il contribuente deve esibire al "front office" o trasmettere all'ufficio locale dell'Agenzia la documentazione idonea a dimostrare l'esistenza dei presupposti minimi che permettono di adottare il regime speciale.

Nel dettaglio, andranno presentate: la carta di circolazione estera, la fattura o altri titoli d'acquisto e, soprattutto, una eventuale dichiarazione che attesti da chi il rivenditore, soggetto d'imposta in Italia, ha comprato l'auto usata. Può trattarsi di un privato consumatore, un operatore economico che non ha potuto esercitare il diritto alla detrazione, un soggetto passivo d'imposta in regime di franchigia nel proprio Stato membro, un soggetto passivo comunitario che ha applicato, a sua volta, il regime del margine.

La dichiarazione è eventuale in quanto va rilasciata dal rivenditore soggetto passivo d'imposta in Italia, soltanto nell'ipotesi in cui dalla carta di circolazione non risulti la presenza di persone fisiche tra i proprietari del veicolo. Ipotesi possibile poiché in alcuni Paesi membri non esiste l'obbligo giuridico di trascrivere sulla carta di circolazione tutti i proprietari successivi al primo.

Dalla documentazione presentata l'ufficio riesce a stabilire se sussistono i requisiti minimi per l'applicazione del regime speciale.

Dai documenti acquisiti si deve verificare la presenza di almeno una persona fisica tra i soggetti esteri precedenti possessori dell'autoveicolo, la data di prima immatricolazione, che deve essere antecedente di almeno sei mesi e, nel caso di esibizione di scrittura privata, a garanzia della continuità dei passaggi, l'ultimo intestatario della carta di circolazione deve coincidere con il cedente comunitario dell'auto.

Se dai controlli effettuati sulla documentazione si appura la presenza dei presupposti necessari per l'applicazione del regime del margine, l'ufficio delle Entrate trasmette il numero di telaio al Ced del dipartimento dei Trasporti terrestri per consentire l'immatricolazione del veicolo.

In caso contrario l'ufficio dell'Agenzia, pur comunicando il numero di telaio al Ced al fine di non impedire l'immatricolazione del veicolo, invia una segnalazione all'area controllo in modo da attivare una procedura più approfondita di controllo supportata eventualmente dallo strumento della cooperazione amministrativa.

Se invece il contribuente presenta agli uffici dell'agenzia delle Entrate soltanto la dichiarazione senza che sia accompagnata dal documento di acquisto o dalla carta di circolazione, l'ufficio attiverà le procedure di controllo idonee a verificare l'esistenza dei presupposti necessari per applicare il regime del margine e, soltanto dopo il riscontro positivo, invierà il numero di telaio al Ced per la successiva immatricolazione.

Le motivazioni del controllo

La fase del controllo documentale preliminare risponde, come si precisa nella circolare, alla duplice esigenza della speditezza del riscontro e, parallelamente, della garanzia di sussistenza dei requisiti minimi per l'adozione del regime speciale Iva.

E' chiaro che l'esito positivo del controllo preliminare non esclude eventuali accertamenti successivi sull'applicazione più o meno legittima del regime.


Fonte: Agenzia Entrate - Giulia Marconi e Giovanni Quagliana

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Assegno mensile agli invalidi civili parziali.

La legge 247/2007 di attuazione del protocollo del 23 luglio 2007, prevede un assegno mensile di 242,84 €, per tredici mensilità, a favore degli invalidi civili nei cui confronti sia accertata una riduzione della capacità lavorativa in misura pari o superiore al 74%, che non svolgono attività lavorativa. L’assegno non è più subordinato all’iscrizione alle liste di collocamento, ma ogni anno l’interessato deve presentare all’Inps una dichiarazione sostitutiva con la quale attesti di prestare o non prestare attività lavorativa. Il reddito da considerare come limite per il diritto alla prestazione è pari a quello previsto per la pensione sociale. Il requisito del mancato svolgimento di attività lavorativa sussiste anche quando lo stato di disoccupazione è verificato in base al fatto che l’attività lavorativa esercitata assicura un reddito annuale non superiore al reddito minimo personale escluso da imposizione fiscale e in caso di impiego presso cooperative sociali o mediante convenzioni quadro (anche in quest’ultimo caso, comunque, deve verificarsi la condizione di reddito annuale non superiore al minimo escluso da imposizione).

(Messaggio 3043 del 6 febbraio 2008 )


Fonte: INPS

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Obblighi dei mediatori immobiliari per le scritture private negoziali.

Nella Risoluzione n. 63/E del 25 febbraio 2008 l'Agenzia delle Entrate ha chiarito che i mediatori immobiliari hanno l'obbligo di sottoporre a registrazione i contratti preliminari stipulati in esito alla loro opera professionale. L'obbligo invece non si estende agli incarichi ricevuti in forma scritta dai clienti per svolgere l'intermediazione e alle proposte contrattuali non ancora accettate.

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Nuovi obblighi della Finanziaria.

Nella Circolare n. 12/E del 12 Febbraio scorso l'Agenzia delle Entrate precisa che i nuovi obblighi previsti dalla Finanziaria 2008 in materia di Iva monofase riguardano qualsiasi tipo di carta prepagata. Per i soggetti emittenti vi è l'obbligo di assolvere l'imposta o sulla base del corrispettivo dovuto dal cliente finale oppure sulla base del prezzo mediamente praticato per la vendita al pubblico, obbligando chi interviene nella vendita a rilasciare ad imprese e lavoratori autonomi un documento riepilogativo dell'operazione.

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lunedì 25 febbraio 2008

L'allineamento dei valori fiscali a quelli di bilancio.

La Finanziaria 2008 ha modificato la dichiarazione dei redditi delle società di capitali, Modello Unico SC, anche per quanto riguarda le operazioni straordinarie di fusione, scissione o conferimento di aziende. L'indicazione di tali operazioni trova spazio nella sezione VI del quadro RQ intitolato "Riconoscimento dei maggiori valori dei beni e delle partecipazioni", il cui fine è quello di riallineare i valori fiscali a quelli civili di bilancio.

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Neutralità fiscale opzionale per i conferimenti.

L'articolo 176 del Tuir, riguardante i conferimenti d'azienda, è stato modificato dalla Finanziaria 2008. In tale ambito la neutralità fiscale diventa opzionale, vale a dire che il conferitario ha libera scelta se affrancare o meno i disavanzi che derivano dal conferimento. La disciplina previgente consentiva il regime della neutralità fiscale solo nel caso in cui la conferitaria fosse stata una società di capitali. Con le modifiche apportate alla disciplina, ora destinatario di un operazione di conferimento può essere anche una società di persone.

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Le scadenze per la presentazione delle dichiarazioni integrative di UNICO.

La sentenza numero 21944/07, emessa dalla Corte di Cassazione, ha stabilito che il contribuente può rettificare la propria dichiarazione dei redditi, a suo favore, entro i termini consentiti al Fisco per porre in essere azioni di rettifica. L'Agenzia delle Entrate è di diverso avviso: secondo quanto riportato nella risoluzione numero 13/E del 2008, la modifica della dichiarazione dei redditi a favore del contribuente può essere effettuata entro i termini della presentazione della denuncia successiva.


Fonte: Il Sole 24 Ore

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sabato 23 febbraio 2008

Quesito: regime di tassazione su proventi finanziari.

Sono uno studente di economia e vorrei approfondire i regimi di tassazione dei proventi finanziari

derivanti da titoli UE ed extra UE, per i residenti in Italia.

In particolare come vengono tassati cedole e dividendi di azioni ed obbligazioni quotate esclusivamente su mercati stranieri? Un'obbligazione quotata ad esempio solo su Francoforte è tassata solo al 12,5% o subisce doppia imposizione? Ed i dividendi azionari (in analoga situazione)?

Se c'è doppia tassazione si può ottenere il rimborso?

Le regole sono le stesse per tutta l'UE o variano? Ad es. sono diverse per il mercato inglese, che non adotta l'Euro?

E per i mercati extra UE? Ad es. come vengono trattati cedole e dividendi di titoli quotati su New York o Mosca?

Dove posso trovare approfondimenti su tali argomenti?

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Come si detrae l'affitto dell'abitazione principale.

Il bonus per la locazione dell’abitazione principale è riconosciuto in misure diverse a seconda dell’ammontare del reddito e delle condizioni particolari dei soggetti beneficiari.

In via generale, è prevista una detrazione pari a:

- 300 euro in caso di redditi non superiori a 15.493,71 euro

- 150 euro in caso di redditi oltre i 15.493,71 euro ma non superiori a 30.987,41

Per i lavoratori dipendenti che si trasferiscono nel Comune di lavoro (a non meno di 100 chilometri dalla precedente residenza e comunque in una regione diversa dalla propria) spetta – per i primi tre anni – una detrazione pari a:

- 495,80 euro per i redditi non superiori a 15.493,71 euro

- 991,60 euro per i redditi compresi fra 15.493,71 e 30.987,41 euro

Debutta, inoltre, la detrazione in favore dei giovani fra i 20 e i 30 anni che stipulano un contratto d’affitto per l’abitazione principale, purché diversa da quella dei genitori. Anche per loro è prevista una detrazione pari a 991,60 euro per tre anni, ma soltanto in presenza di redditi non superiori a 15.493,71 euro. Le detrazioni non sono cumulabili fra loro.

Il decreto dispone che, per l’anno d’imposta 2008, la detrazione per canoni di locazione è riconosciuta, su richiesta del contribuente, a seguito di presentazione al datore di lavoro di una dichiarazione contenente gli estremi di registrazione del contratto di affitto, i requisiti relativi alla tipologia e all’ammontare del reddito, nonché il periodo per il quale l’immobile, oggetto della locazione, è adibito ad abitazione principale. Il sostituto d’imposta applica la detrazione in fase di conguaglio fiscale fino a capienza delle ritenute disponibili. Nel caso in cui la detrazione fosse superiore, lo stesso sostituto provvederà a indicare nel Cud l’importo non attribuito per consentire al contribuente di poterlo recuperare nella dichiarazione dei redditi.

L’effetto retroattivo della norma contenuta nella Finanziaria 2008, permette di beneficiare del bonus per le locazioni anche per l’anno d’imposta 2007. In questo caso, la detrazione d’imposta si concretizza soltanto in sede di presentazione di Unico PF o del 730. In realtà, questo avviene anche nel 2008, per l’importo della detrazione non riconosciuta, parzialmente o totalmente, dal sostituto d’imposta. Lo sconto fiscale superiore all’imposta lorda diminuita, nell’ordine, delle detrazioni per carichi di famiglia e delle altre detrazioni previste per redditi da lavoro dipendente o da pensione, dà luogo a un credito, nella dichiarazione dei redditi, che a scelta del contribuente, può essere utilizzato in compensazione tramite F24, anche per il pagamento dell’Ici, o essere portato in diminuzione dell’Irpef dell’anno successivo o chiesto a rimborso.

Fonte: Agenzia Entrate - Sonia Angeli

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1220 euro in più per i contribuenti con famiglia numerosa.

È in corso di pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale il decreto attuativo che consente l’immediata disponibilità dell’ulteriore detrazione di 1.200 euro in favore delle famiglie con almeno quattro figli fiscalmente a carico previsto dalla Finanziaria 2008. Saranno i sostituti d’imposta a erogare – direttamente in busta paga – il bonus fiscale previsto per l’anno in corso. L’ammontare sarà riconosciuto mensilmente, nella misura di un dodicesimo, entro la capienza delle ritenute corrispondenti a ciascun periodo di paga.

La nuova detrazione spetta al cinquanta per cento a ciascun genitore non legalmente ed effettivamente separato o, eventualmente, a ognuno in proporzione agli affidamenti stabiliti dal giudice, o, in caso di coniuge fiscalmente a carico dell’altro, spetta a quest’ultimo per l’intero importo. Il soggetto avente diritto per il periodo d’imposta 2008 comunica al proprio datore di lavoro di essere in possesso dei requisiti richiesti per la fruizione del bonus fiscale e si impegna a informarlo di eventuali variazioni. Il sostituto d’imposta calcolerà il credito spettante, in via previsionale, ferma restando la riderterminazione dell’ammontare definitivo in sede di conguaglio fiscale. Provvederà, quindi, all’erogazione del bonus nello stipendio mensile, rapportandone la somma a ciascun periodo di paga, entro la capienza delle ritenute del mese, e – in caso di eccedenza – utilizzando le ritenute dei periodi di paga successivi.

È quanto dispone il decreto firmato il 31 gennaio scorso, dai ministri dell’Economia e delle finanze e delle Politiche per la famiglia, per i soggetti titolari esclusivamente di redditi da lavoro dipendente e assimilati, di pensione e quelli derivanti dall’abitazione principale. Il provvedimento distingue le regole per l’erogazione del bonus secondo la categoria dei contribuenti beneficiari. I soggetti, infatti, titolari anche o esclusivamente di altri redditi godranno del credito fiscale di 1.200 euro solo al momento della presentazione della dichiarazione dei redditi.

La legge finanziaria, in vigore dal 1° gennaio 2008, dispone, inoltre, la retroattività della detrazione già a partire dai redditi 2007. Quest’ultima sarà riconosciuta dal sostituto d’imposta in un’unica soluzione, su richiesta dell’interessato che dichiara di non aver percepito altri redditi oltre a quelli presenti nel Cud e a quelli dell’abitazione principale.

Nel caso in cui il datore di lavoro non sia lo stesso dell’anno scorso, la richiesta deve essere presentata all’attuale sostituto d’imposta, corredata dal Cud relativo ai redditi 2007 rilasciato dal precedente. Se non fosse possibile erogare la somma per intero entro il periodo d’imposta, perché il credito eccede il monte ritenute, il sostituto evidenzierà l’importo residuo nel Cud, per consentirne il recupero da parte del contribuente nella dichiarazione dei redditi.

Come per l’anno in corso, i soggetti aventi diritto, che non hanno esclusivamente redditi da lavoro dipendente e assimilati o di pensione, quelli che per motivi vari non hanno un sostituto d’imposta nel 2008 o che non abbiano ricevuto il credito d’imposta, ad esempio perché non ne hanno fatto richiesta o per incapienza delle ritenute, potranno usufruire del bonus - relativo al 2007 - in sede di presentazione del modello 730 o di Unico PF.

Il credito può essere utilizzato in compensazione di altre imposte, compresa l’Ici o, a scelta del contribuente, può essere portato in diminuzione dell’Irpef dell’anno successivo o chiesto a rimborso. Analogamente, nel caso in cui il bonus erogato fosse stato superiore a quello spettante, in sede di dichiarazione dei redditi, il contribuente dovrà provvedere alla restituzione di quanto percepito erroneamente, laddove non abbia già provveduto il sostituto d’imposta in sede di conguaglio fiscale.

Fonte: Agenzia Entrate

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Iva: niente sconti per il patrocinio gratuito (Risoluzione 59/E del 22 febbraio 2008).

Pagano l'Iva con l'aliquota ordinaria del 20 per cento le prestazioni di assistenza legale, in ambito di patrocinio a spese dello Stato, indipendentemente dalla residenza o domicilio del soggetto che beneficia della difesa. Infatti le prestazioni rese dagli avvocati soddisfano il requisito della territorialità in quanto effettuate da soggetti italiani a favore di un ente pubblico, il ministero della Giustizia, che agisce nella sua veste istituzionale e, quindi, viene considerato come un qualsiasi consumatore finale.

Con la risoluzione 59/E del 22 febbraio 2008 si fa luce sulla sussistenza o meno del presupposto territoriale di applicazione dell'Iva nel caso suindicato e sulla tassazione Iva che ne consegue. Nelle considerazioni fatte dall'agenzia delle Entrate si ricorda, in via preliminare, che le prestazioni di consulenza e assistenza legale effettuate da avvocati italiani, si ritengono effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese a favore di soggetti residenti all'estero, nell'ambito del territorio dell'Unione europea. La norma (Dpr 633 del 1972, art. 7) indica che questo tipo di prestazioni di lavoro sono considerate effettuate nel territorio nazionale quando il destinatario non è un soggetto passivo Iva nel Paese in cui ha stabilito la residenza, mentre per i cittadini domiciliati extra Unione europea c'è l'esclusione dal campo Iva per carenza del presupposto territoriale anche in caso di attività di tutela legale svolta nel territorio italiano.

Il requisito della territorialità sussiste, nel caso specifico, per il fatto che tanto il prestatore quanto il committente sono operatori nazionali, infatti l'attività è svolta da avvocati italiani in favore dello Stato e non è rilevante il domicilio del soggetto che beneficia della tutela legale.

Si può quindi affermare che queste prestazioni sono rese a favore di un soggetto pubblico che agisce nella sua veste istituzionale e perciò considerato come un consumatore finale e scontano l'imposta con l'aliquota ordinaria del 20 per cento.

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Valore di realizzo per le plusvalenze soggette a tassazione: Risoluzione n. 60/E del 22 febbraio 2008.

La plusvalenza che deve essere assoggettata a tassazione in una operazione di conferimento di partecipazioni di controllo e di collegamento si determina facendo riferimento al valore di realizzo in applicazione del regime previsto dal comma 1, art. 175 del Tuir, anziché quello di cui al comma 2 del medesimo articolo 175 del Tuir.

E' questo ciò che scaturisce dalla risoluzione n. 60/E a seguito dell'istanza presentata da una Società che ha chiesto chiarimenti in ordine alla corretta applicazione dell'art. 175 del Tuir a seguito di articolato progetto di riorganizzazione.

In tale progetto la Società istante conferiva a un'altra le proprie partecipazioni di controllo e collegamento detenute presso altre due Società. A seguito di questa operazione di conferimento la società conferitaria aveva visto un incremento del capitale sociale per € 50.000.000,00 e l'iscrizione di una riserva sovrapprezzo per € 969.000.000,00, comportando così un valore di iscrizione delle partecipazioni ricevute nelle scritture contabili del soggetto conferitario pari a €. 1.019.000.000,00.

La Società istante ha quindi sottoposto all'agenzia delle Entrate i seguenti dubbi interpretativi: 1. l'inciso normativo "fatti salvi i casi di esenzione" di cui all'art. 175, comma 1, del Tuir, debba essere interpretato nel senso che, laddove le partecipazioni conferite siano in possesso dei requisiti pex, il valore da attribuire ad esse ai fini fiscali sia o meno quello previsto dal medesimo comma 1 dell'art. 175 e non piuttosto il "valore normale" sancito dall'art. 9 del Tuir; 2. all'operazione di conferimento di partecipazioni, così come prospettata, si renda applicabile esclusivamente la disposizione di cui all'art. 175, comma 1, del Tuir ovvero se possa rendersi applicabile - limitatamente a quelle partecipazioni che non presentano i cd. requisiti pex in quanto carenti del requisito di cui all'art. 87, comma 1, lett. a) - la disposizione di cui al comma 2 del medesimo art. 175 del Tuir.

Nella propria soluzione interpretativa, la Società istante riteneva che l'inciso normativo fatti salvi i casi di esenzione di cui all'art. 87 - presente nel comma 1 dell'art. 175 del Tuir - non fosse idoneo in alcun modo ad escludere l'applicabilità del regime di quantificazione del valore delle partecipazioni di cui all'art. 175 del medesimo.

Nel formulare il proprio parere, l'agenzia delle Entrate ha sostanzialmente condiviso la soluzione prospettata dalla Società che ha presentato l'istanza di interpello.

La disposizione di cui al comma 1 dell'art. 175 del Tuir, infatti, prevede un regime fiscale realizzativi in capo al soggetto conferente, nel senso che tale disposizione introduce un particolare criterio di determinazione della plusvalenza che il soggetto conferente deve assoggettare a tassazione secondo il regime fiscale dello stesso soggetto conferente e funzionale, naturalmente, all'oggetto conferito. Pertanto, una volta determinato il valore di realizzo il soggetto conferente potrà determinare la relativa plusvalenza quale differenza tra l'ultimo costo fiscalmente riconosciuto - dell'azienda o della partecipazione di controllo o di collegamento oggetto di conferimento - e il valore di realizzo medesimo.

Inoltre, tale plusvalenza, sussistendone le condizioni, dovrà essere assoggetta a tassazione ordinaria - da parte del soggetto conferente - ai sensi dell'art. 86 oppure anche, per quanto riguarda le partecipazioni ai sensi del successivo art. 87 del Tuir.

Va comunque sottolineato che tale parere dell'Agenzia si riferisce esclusivamente all'applicazione alla fattispecie prospettata delle disposizioni dell'articolo 175, commi 1 e 2 del Tuir., mentre resta impregiudicata la possibilità, da parte dell'Amministrazione Finanziaria, di sindacare eventuali profili di elusività dell'operazione prospettata, ai sensi dell'articolo 37-bis, comma 2, del Dpr n. 600/1973.

Fonte: Agenzia Entrate - Paolo Tenaglia

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Iva al 10% per le installazioni fotovoltaiche: Risoluzione 61/E del 22 febbraio 2008.

La tariffa incentivante prevista dal legislatore a favore del responsabile dei lavori di impianti fotovoltaici, se corrisposta, a titolo di corrispettivo, dal soggetto che utilizza l'impianto alla ditta aggiudicataria della gara, è imponibile ai fini Iva e non è soggetta alla ritenuta in base a quanto indicato dall'articolo 28 comma 2 Dpr n. 600/1973. Questo in sintesi il chiarimento fornito dall'agenzia delle Entrate in risposta a un'istanza con cui il ministero della Difesa, che ha bandito una gara per la realizzazione e la manutenzione di un impianto fotovoltaico a servizio di alcune caserme, chiede di conoscere il trattamento fiscale ai fini Iva della tariffa incentivante, di cui al decreto legislativo n.387/2003.

L'istante, per l'esecuzione dei lavori, mette a disposizione della ditta aggiudicataria, i tetti sui quali saranno realizzati gli impianti, per un periodo massimo di venti anni al termine dei quali entrerà nella piena proprietà dell'opera realizzata.

L'energia elettrica prodotta dall'installazione di impianti fotovoltaici, dà diritto, secondo il disposto del decreto ministeriale del 19/02/07, a una tariffa incentivante corrisposta al soggetto responsabile dell'opera, per consentirgli di recuperare i costi sostenuti per la realizzazione dei lavori.

Il ministero chiede di conoscere se la tariffa ad esso spettante, che a sua volta corrisponderà, a titolo di corrispettivo, alla ditta aggiudicataria della gara, è imponibile ai fini Iva e se è soggetta alla ritenuta secondo quanto previsto dall'articolo 28 comma 2 Dpr 600/1973.

L'istante ritiene che la tariffa non sia imponibile ai fini Iva e possa invece ritenersi assoggettabile a ritenuta d'acconto del 4 per cento.

L'Agenzia, sulla base dei chiarimenti forniti con la circolare n. 46 del 19 luglio 2007, rileva, in via preliminare, che, nel caso in esame, il soggetto che utilizza l'impianto è diverso da colui che lo realizza. Da una parte, infatti vi è il ministero della Difesa che fruirà dell'opera e dall'altra la ditta aggiudicataria che metterà a disposizione l'impianto costruito.

In base al decreto n. 387/2003, il diritto a percepire la tariffa incentivante spetta al responsabile dell'impianto fotovoltaico, nel caso in esame al ministero. L'istante, tuttavia, fa presente che intende remunerare la ditta per i servizi realizzati e per l'uso dell'opera, mediante la cessione di un corrispettivo pari alla tariffa incentivante maturata sull'energia prodotta.

Nel caso specifico le conseguenze fiscali che si producono in capo al Ministero, soggetto titolare dell'incentivo, sono necessariamente diverse da quelle che investiranno la ditta.

Nella prima ipotesi, l'Agenzia precisa che la tariffa incentivante si configura come un contributo a fondo perduto e pertanto, è esclusa dal campo di applicazione dell'Iva; il ministero non può, tuttavia, beneficiare della ritenuta d'acconto, (applicata secondo il disposto dell'articolo 28 Dpr 600/1973 esclusivamente ai soggetti passivi d'imposta) in quanto, sulla base di una esplicita esclusione (articolo 74, comma 1 del Tuir), non rientra fra i soggetti passivi dell'Ires.

Diversi effetti si produrranno invece per la ditta, che percepirà dal Ministero una somma di denaro inquadrabile come corrispettivo e non come contributo. Di conseguenza la società dovrà emettere fattura nei confronti dell'ente pubblico, evidenziando l'imposta ai fini Iva.

Per quanto riguarda le aliquote da applicare, l'Agenzia ritiene che, poiché i lavori realizzati comprendono anche il compimento di altri servizi fra cui la manutenzione dell'impianto, si possa assoggettare al10 per cento il corrispettivo per la realizzazione e progettazione dell'opera e ad l'aliquota ordinaria le ulteriori prestazioni di conservazione.

La ritenuta d'acconto, di cui all'articolo 28 del Dpr 600/1973, non applicabile - come già chiarito -sulla tariffa incentivante corrisposta al ministero della Difesa, non può operare neanche sul corrispettivo erogato alla società aggiudicataria.

Fonte: Agenzia Entrate - Patrizia De Juliis

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Soggetti incapienti con almeno 4 figli a carico: definite le modalità di attribuzione della detrazione.

Il Ministero dell'Economia e delle finanze definisce - di concerto con il Ministero delle Politiche per la famiglia - le modalità di attribuzione della misura (prevista dalla Finanziaria per il 2008) in favore dei soggetti c.d. incapienti con almeno 4 figli a carico: si tratta del credito derivante dall'ulteriore detrazione di 1.200 euro di cui non si è potuto fruire per incapienza dell'imposta netta.

(D.M. Ministero Economia e finanze 31/01/2008, in corso di pubblicazione G.U.)

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Cessioni all'esportazione: per l'esenzione vale la buona fede.

La normativa comunitaria (art. 15, punto 2, della VI direttiva n. 77/388/CEE) non osta all'esenzione - ad opera di uno Stato membro - dall'IVA relativa a una cessione di beni all'esportazione al di fuori della Comunità quando non sono soddisfatte le condizioni per tale esenzione, ma il soggetto passivo non poteva rendersene conto, anche usando tutta la diligenza di un commerciante avveduto, a seguito della falsificazione della prova dell'esportazione presentata dall'acquirente.

(Corte Giust. CE Sentenza, Sez. IV, 21/02/2008, n. C-271/06)

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IVA: modalità di rimborso in ambito comunitario.

Con Direttiva del Consiglio 2008/9/Ce sono state stabilite norme dettagliate per il rimborso dell'Iva ai soggetti passivi non stabiliti nello Stato membro di rimborso, ma in altro Stato membro. La direttiva si applica alle richieste di rimborso presentate dopo il 31 dicembre 2009.

(direttiva n. 2008/9/ce del 12 febbraio 2008 )

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Acquisto di immobile strumentale.

Uno studio associato può detrarre l'Iva relativa all'acquisto di un immobile strumentale solo se è documentata la destinazione del bene all'esercizio dell'attività professionale. Qualora l'immobile sia iscritto nei pubblici registri immobiliari a nome dei partecipanti all'associazione professionale e sia utilizzato come bene strumentale per l'esercizio della professione, è possibile anche l'ammortamento dei costi d'acquisto. Sono alcuni dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate.

(risoluzione n. 48/e del 15 febbraio 2008 )

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Detrazione per soggetti 'incapienti' con almeno quattro figli a carico.

Con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze 31 gennaio 2008, di concerto con il Ministro delle politiche per la famiglia, in corso di pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale, è stata data attuazione ad una delle misure previste nella manovra finanziaria per il 2008 in favore dei soggetti cosiddetti "incapienti" con almeno quattro figli a carico.

(decreto 31 gennaio 2008 )

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La detrazione dell'Iva auto.

La risoluzione numero 6/Dpf, emessa da parte del Dipartimento politiche fiscali del ministero dell'Economia, fornisce chiarimenti in tema di detrazione Iva auto. L'auto assegnata al dipendente, contro corrispettivo regolarmente fatturato, viene considerata ad uso aziendale e quindi l'impresa detrae completamente la relativa Iva.


Fonte: Il Sole 24 Ore

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Occultamento di documenti contabili.

Quando (come nella fattispecie concreta, in cui il contribuente, richiesto dalla Guardia di Finanza di esibire il registro IVA vendite, ha falsamente dichiarato di averlo smarrito) si verifica un parziale occultamento delle scritture contabili o dei documenti obbligatori, per l'integrazione del reato sanzionato dall'art. 10, D.Lgs. n. 74/2000 deve sussistere non l'assoluta impossibilità, ma un elevato grado di difficoltà di ricostruire il reale volume degli affari o dei redditi avendo riferimento esclusivamente alla situazione interna aziendale.

(Cassazione penale Sentenza, Sez. III, 06/02/2008, n. 5791)

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Participation exemption.

L'Agenzia delle Entrate illustra il corretto trattamento tributario applicabile alla plusvalenza realizzata da una società a seguito della cessione delle azioni assegnate in sostituzione delle obbligazioni emesse da altra società ammessa alla procedura di amministrazione straordinaria, con particolare riferimento alla verifica del soddisfacimento del requisito dell'ininterrotto possesso della partecipazione rilevante ai fini dell'applicazione del regime della participation exemption di cui all'art. 87, D.P.R. n. 917/1986.

(Risoluzione Agenzia delle Entrate 20/02/2008, n. 54/E)

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Controversie doganali.

Dal 16 maggio 2007 i Direttori regionali dell’Agenzia delle Dogane provvedono alla risoluzione delle controversie doganali senza sentire il collegio dei periti e le loro decisioni assumono carattere definitivo. Il nuovo modus operandi ha abolito in sostanza il secondo grado di giudizio davanti al Ministro dell’Economia e delle Finanze.

Con la dichiarazione doganale il contribuente manifesta la volontà di dare una destinazione alla merce giunta in dogana, o in altri luoghi autorizzati, e fornisce tutti gli elementi necessari alla liquidazione dei tributi: qualità, quantità, valore, origine.

Dall’accertamento di eventuali inesattezze, irregolarità o omissioni dei dati forniti - oppure a seguito di successivi controlli - sorge una controversia doganale.

La controversia doganale - procedimento di carattere amministrativo, disciplinato dagli artt. 65 e seguenti del DPR 23.1.1973, n. 43 - svolge la funzione di tentare la composizione del contrasto sorto tra l’amministrazione doganale e l’operatore in sede amministrativa attraverso il contraddittorio allo scopo di evitare il ricorso alla giustizia tributaria.

La contestazione può riguardare:

la qualificazione, il valore o l’origine delle merci dichiarate

il regime di tara o il trattamento degli imballaggi.

Visita di controllo o controvisita

Quando la contestazione insorge nel corso dell’accertamento, il dichiarante può chiedere che si proceda alla visita di controllo o controvisita, che può essere anche esercitata dalla stessa amministrazione doganale.

La normativa comunitaria (art. 241 del Reg. CE n. 2454/1993) dispone l’assistenza alla visita delle merci del soggetto interessato, perché fornisca la necessaria collaborazione all’autorità doganale per facilitarne il compito.

La normativa nazionale privilegia il contraddittorio, disponendo che durante la visita di controllo la parte sia presente per potersi contrapporre alle pretese della dogana e contribuire in posizione paritaria alla formazione del provvedimento (art. 73 del R.D. n. 65/1896).

Qualora la parte non richieda questo rimedio o non ne accetti il risultato, può chiedere l’intervento di un perito incluso nell’apposito elenco tenuto dalle Camere di Commercio, sostenendone le spese.

Se non si fa ricorso a questo rimedio, peraltro poco utilizzato, bisogna procedere immediatamente alla redazione del verbale di controversia.

L’opposizione

Sulla contestazione decide il Direttore dell’ufficio doganale con provvedimento adeguatamente motivato da notificare senza ritardo all’interessato con l’indicazione dei presupposti di fatto e di diritto sulla cui base è stato emanato.

Il rimedio assume la natura di opposizione, che, a differenza del ricorso amministrativo, rappresenta la rimostranza da parte del soggetto interessato, rivolta alla medesima autorità che ha emanato il provvedimento ritenuto lesivo, al fine di ottenere il riesame della questione. L’ufficio decide in via autonoma.

L’opposizione non ha carattere generale, ma costituisce una forma di garanzia prevista espressamente dalle disposizioni, quale rimedio giuridico di impugnativa di un atto già formato.

Il verbale di controversia

Se l’operatore non si ritiene soddisfatto del provvedimento adottato dal Direttore dell’ufficio doganale, può chiedere, nel termine perentorio di dieci giorni dalla notifica, di procedere alla redazione del verbale di controversia secondo le prescritte modalità, da compilare sull’apposito modulario.

Successivamente, affinché la controversia possa ritenersi instaurata, il dichiarante, nel termine di 30 giorni dalla redazione del verbale, a pena di decadenza, può chiedere la decisione al Direttore dell’Agenzia Regionale delle Dogane (ex Compartimento doganale), che rappresenta un unico grado di giudizio.

Il Direttore ha 4 mesi dalla presentazione dell’istanza per emettere la propria decisione, che è un provvedimento definitivo e preclude la possibilità di promuovere altro ricorso gerarchico.

Vigente la precedente normativa, il Compartimento doganale decideva:

in primo grado sulla controversia dopo aver sentito il parere del Collegio compartimentale dei periti doganali

in seconda istanza era competente il Ministero dell’Economia e delle Finanze.

Il nuovo assetto giuridico

Dal 16 maggio 2007 i Direttori regionali dell’Agenzia delle Dogane provvedono alla risoluzione delle controversie doganali senza sentire il collegio dei periti (soppressi per contenere la spesa pubblica).

Le loro decisioni assumono carattere definitivo, quindi non suscettibili di ricorso gerarchico (art. 16 – comma 4 – del D.L.vo n. 165/2001), essendo le Agenzie fiscali divenute strutture di vertice dell’amministrazione.

Un ulteriore gravame può essere proposto solo in via giurisdizionale davanti agli organi della giustizia tributaria, le Commissioni tributarie provinciali (competenti a pronunciarsi, in particolare, sugli avvisi di accertamento e su quelli di liquidazione dei tributi di ogni genere e specie e sui provvedimenti di irrogazione delle sanzioni).

Il nuovo modus operandi ha abolito in sostanza il secondo grado di giudizio davanti al Ministro dell’Economia e delle Finanze, essendo stato riconosciuto ai Direttori regionali il ruolo di struttura di vertice, secondo il nuovo organigramma dell’Agenzia delle Dogane.

Ciononostante la procedura delle controversie doganali rimane una procedura complessa e dispendiosa, nel corso della quale taluni termini, connessi a diversi adempimenti, hanno carattere ordinatorio, non tassativo (che non ammette alcuna dilazione). Ciò provoca lungaggini e situazioni gravose per gli operatori interessati (i termini posti a carico del contribuente sono perentori, quelli posti a carico dell’amministrazione sono ordinatori o indicativi).

Inoltre, come conseguenza dell’insorgere della controversia, l’accertamento, pur da considerare non definitivo, obbliga a contabilizzare i diritti doganali a carico del contribuente, recando danno solo a quest’ultimo.

Ancora, con la soppressione dei collegi dei periti viene eliminato l’unico organo terzo, che interveniva nelle controversie doganali, attualmente decise soltanto dallo stesso soggetto, autore del provvedimento impugnato con l’assurdo giuridico che il giudice diventa giudice di se stesso, pur non mettendo assolutamente in dubbio l’imparzialità dell’amministrazione doganale.

Alla luce della normativa comunitaria, sembra opportuno sottolineare che è a carico dell’ufficio, nel corso del procedimento incardinato davanti alla Commissione tributaria provinciale, sospendere in tutto o in parte l’esecuzione di una decisione contestata, se soltanto uno dei presupposti, quali il rischio di causare un danno grave e irreparabile (periculum in mora) oppure l’apparenza dell’ammissibilità e fondatezza del ricorso (fumus boni iuris), si possa considerare verificato.

La sospensione del provvedimento inerente le risorse proprie è subordinata alla costituzione di idonea garanzia.

Casi particolari

Non si possono non rilevare comportamenti contraddittori e paradossali rispetto ad alcuni casi:

controversie sorte con merce giacente in dogana non ancora svincolata

controversie sorte con merce già sdoganata e lasciata alla libera disponibilità del proprietario.

Nel primo caso, la dogana nel corso dell’accertamento comunica alla parte di procedere alla rettifica della dichiarazione, per aver riconosciuto la voce doganale delle merci diversa da quella dichiarata, che le fa rientrare tra quelle soggette ad autorizzazione. La dogana procede poi al sequestro.

Se l’operatore accetta la rettifica, è tenuto al pagamento della sanzione. Nello stesso tempo, inoltra istanza al Ministero del Commercio Internazionale per ottenere il dissequestro per la rispedizione all’estero dei prodotti oppure per la loro immissione in libera pratica, previo rilascio della prescritta autorizzazione.

Se la parte invece non si ritiene soddisfatta, instaura la controversia doganale e le merci, non potendo essere immesse in consumo, rimangono bloccate in dogana fino alla risoluzione della controversia, i cui tempi non sono assolutamente brevi. Intanto i prodotti possono divenire non più usabili, perché non rispondenti alle esigenze di mercato e quindi invendibili. Di fronte a questa situazione, l’operatore è quasi costretto ad accettare la rettifica effettuata dalla dogana, perché lo obbliga a subire una soluzione peggiore del male e a rinunciare ai propri diritti di difesa.

Nel secondo caso le merci, essendo state svincolate, non sono più nella disponibilità dell’importatore. Ciò si verifica normalmente a seguito della revisione dell’accertamento, che può essere avviata entro tre anni dalla data in cui è sorta l’obbligazione doganale, a pena di decadenza.

Se la parte accetta l’esito della revisione, è tenuta soltanto al pagamento della sanzione, non potendo subire il sequestro delle merci, che non sono più nella sua disponibilità.

Se invece non accetta il risultato della revisione, instaura la controversia doganale e rinvia il pagamento della sanzione al momento dell’esito della decisione, nel caso risultasse soccombente.

Dal confronto delle due ipotesi rappresentate appare evidente che la violazione “tentata” dei divieti economici è punito in modo più grave e dannoso per l’operatore rispetto alla violazione “consumata”. Ed è questa una situazione assurda e non rispondente ai principi generali dell’ordinamento.

Quali rimedi e quali iniziative?

Il primo tentativo dovrebbe essere quello di armonizzare e raccordare le disposizioni doganali - amministrative con i principi del processo tributario.

Bisognerebbe poi ridurre i termini di risoluzione delle controversie e porre l’amministrazione doganale e l’operatore economico – sullo stesso piano (termini ordinatori per l’amministrazione doganale, perentori per l’operatore).

Inoltre con la soppressione dei collegi dei periti doganali sono venuti meno:

i principi del “giusto procedimento”

le specifiche conoscenze merceologiche nei diversi settori dell’industria, del commercio e dell’agricoltura.

L’equilibrio del contraddittorio viene così pregiudicato, perché vengono a mancare le garanzie di difesa e la necessità che il giudizio debba svolgersi con l’intervento ad un organo estraneo a entrambe le parti.

Infine, un suggerimento di carattere pratico va rivolto agli operatori perché ricorrano con maggiore frequenza all’istituto delle informazioni vincolanti, nel caso in cui sorgano perplessità in materia di tariffa doganale o d’origine su taluni prodotti prima di procedere all’espletamento delle formalità doganali.

Fonte: Newsmercati

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Valida la consegna di atti a mani proprie del destinatario: Sentenza n. 457 dell'11 gennaio 2008.

Nel contenzioso tributario, la comunicazione della discussione della causa, effettuata direttamente al contribuente presso la sua residenza, anziché al procuratore costituito e nel domicilio eletto presso il suo studio, è rituale. Ciò in quanto, sulla norma di cui all’articolo 170, comma 1, del Cpc, prevale la speciale disposizione dell’articolo 17 del Dlgs 546/1992 ai sensi della quale sono valide le comunicazioni o notificazioni fatte direttamente alla parte, e non al suo difensore domiciliatario.

Così, in sintesi, si è espressa la sezione tributaria della Corte di cassazione, con la sentenza n. 457 dell’11 gennaio 2008, con la quale è stato affermato un principio valevole per tutte le comunicazioni e notificazioni del processo davanti alle Commissioni tributarie.

La controversia

Avverso un avviso di accertamento riguardante l’imposta di registro, gli eredi di un contribuente proponevano ricorso, che veniva parzialmente accolto dalla Commissione tributaria provinciale di Vicenza.

La pronuncia di prime cure era appellata dagli interessati dinanzi alla Commissione tributaria regionale di Venezia ove, per quanto di interesse in questa sede, veniva eccepita la nullità della prima sentenza per vizio di procedura, essendo mancata la comunicazione al difensore dell’ordinanza di rinvio della causa.

La comunicazione, infatti, era stata eseguita nel domicilio della parte e non nel domicilio eletto ai fini del giudizio presso lo studio del difensore.

La doglianza veniva peraltro respinta, sul rilievo che l’omessa comunicazione al difensore doveva ritenersi una mera irregolarità, tra l’altro sanata dalla comunicazione ai ricorrenti.

Contro la decisione della Commissione tributaria regionale, le parti private proponevano ricorso alla Corte di cassazione. In tale sede, tra gli altri motivi, veniva nuovamente denunciato il preteso vizio di procedura insanabile che avrebbe precluso l’esercizio del diritto di difesa, non essendo stata notificata al difensore l’ordinanza di rinvio dell’udienza di discussione della causa.

La sentenza

Con sentenza n. 457 dell’11 gennaio 2008, la Suprema corte ha concluso per l’infondatezza di tale motivo di gravame.

Nell’occasione, i giudici di piazza Cavour hanno ricordato il principio, già accolto nella propria precedente sentenza 9104/2001, secondo il quale, nel contenzioso tributario, la notificazione dell’istanza di discussione della causa in pubblica udienza effettuata direttamente al contribuente presso la sua residenza, anziché al procuratore costituito e nel domicilio eletto presso il suo studio, è rituale.

A tale affermazione, il giudice di nomofilachia è pervenuto in base alla considerazione che "sulla norma codicistica ex articolo 170 cpc, comma 1, secondo cui dopo la costituzione in giudizio tutte le comunicazioni o notificazioni si fanno al procuratore costituito, prevale la speciale disposizione dell’articolo 17 del Dlgs 546/92, ai sensi della quale le comunicazioni o notificazioni vanno fatte direttamente alla parte, non quindi al suo difensore".

Considerazioni

La pronuncia in esame ha fornito un contributo interpretativo in tema di comunicazioni e notificazioni di atti del processo tributario, la cui regolamentazione è contenuta negli articoli 16 e 17 del Dlgs 546/1992.

In particolare, mentre l’articolo 16 detta le regole generali riguardanti tale materia, l’articolo 17 reca disposizioni speciali circa il luogo in cui le attività in questione devono essere effettuate.

Per quanto di interesse, si osserva che il comma 1 dell’articolo 17 stabilisce che "Le comunicazioni e le notificazioni sono fatte, salva la consegna in mani proprie, nel domicilio eletto o, in mancanza, nella residenza o nella sede dichiarata dalla parte all’atto della sua costituzione in giudizio".

A parere della giurisprudenza, la circostanza che detto articolo "… innanzitutto fa salva la consegna a mani proprie comporta che la stessa rappresenta la modalità di comunicazione e notificazione di atti e provvedimenti alla quale si può sempre ricorrere" (Cassazione, sentenze 18269/2004 e 15687/2002).

In proposito, e a scanso di equivoci, è opportuno precisare - come, peraltro, puntualizzato dalla Corte di cassazione con la sentenza 4274/2002 - che il citato articolo 17 fa sempre salva non già la sola “notifica a mani proprie” (quella cioè di cui all’articolo 138 del Cpc) ma, piuttosto, e come risulta testualmente dalla norma, la “consegna a mani proprie”.

A tale ultima espressione, infatti, la Corte di cassazione attribuisce un significato ampio, che ricomprende "tutte le forme di notifica previste dagli artt. 138, 140 del codice di procedura civile e la notifica a mezzo del servizio postale, a seguito delle quali l’atto venga comunque consegnato a mani proprie del destinatario" (si veda la sentenza 10474/2003).

Con la conseguenza, recita la pronuncia 4274/2002, che "quando la notifica avviene in tale ultimo modo, la stessa deve considerarsi rituale anche in presenza di una elezione di domicilio (v. Cassazione, sentenza n. 12791/2001; Cassazione, sentenza n. 14916/2000)".

In conclusione, la sentenza 457/2008 in commento, sul solco di un consolidato orientamento del giudice di legittimità, ha inteso riaffermare il principio per cui la comunicazione o la notificazione di atti del processo tributario, che avvenga mediante “consegna a mani proprie” della parte, deve sempre ritenersi valida, a prescindere dalla concreta modalità procedimentale utilizzata nello specifico caso e anche quando sia stata effettuata una elezione di domicilio.

Fonte: Agenzia Entrate - Massimo Cancedda

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Modulistica fiscale e risposte dei consulenti del lavoro.

Codice fiscale dei figli residenti all’estero del lavoratore extracomunitario: obblighi del sostituto d’imposta

I lavoratori extracomunitari residenti che vogliono fruire delle detrazioni fiscali per i figli a carico, devono obbligatoriamente comunicare al datore di lavoro il relativo codice fiscale. L’articolo 1 comma 221, lettera a) della legge 244/2008 (Finanziaria 2008) subordina, infatti, l’attribuzione delle detrazioni fiscali alla comunicazione annuale, al datore di lavoro, del codice fiscale dei soggetti a carico. Secondo quanto precisato dall’Agenzia, la norma può estendersi anche ai cittadini extracomunitari, non essendo previste dal legislatore delle deroghe specifiche per la categoria. Gli uffici locali dell’Agenzia rilasceranno il codice dopo aver esaminato la documentazione, prevista dalla legge 296/2006 (Finanziaria 2007), che certifica i dati dei familiari e la relazione di parentela degli stessi.

Questa la risposta dell’Amministrazione finanziaria al quesito volto a chiarire se per il sostituto d’imposta è obbligatorio richiedere al lavoratore extracomunitario residente il codice fiscale dei figli residenti all’estero, per i quali intende fruire del beneficio delle detrazioni.

Nessuna sanzione al datore di lavoro attento

Se il lavoratore dipendente o il collaboratore non effettua la comunicazione necessaria per fruire delle detrazioni fiscali per sé e per i familiari a carico entro il termine stabilito dal proprio sostituto d’imposta, questi deve, dal mese successivo, interrompere l’erogazione delle detrazioni concesse e recuperare quelle erogate precedentemente. In questo modo il datore di lavoro non sarà sanzionato per aver riconosciuto le detrazioni d’imposta anche in assenza della dichiarazione del proprio dipendente.

E’ il dubbio sciolto dai tecnici dell’agenzia delle Entrate sulla norma della Finanziaria 2008 che ha stabilito che il lavoratore, per beneficiare delle detrazioni fiscali, comprese quelle per i familiari a carico, deve dichiarare annualmente di averne diritto, indicando le condizioni di spettanza e il codice fiscale delle persone per cui si usufruisce dell’eventuale sconto d’imposta. La dichiarazione non ha più effetto, come in passato, per i periodi successivi ma va presentata ogni anno, anche in mancanza di variazioni, al proprio sostituto d’imposta, entro un termine stabilito da questi in base alle proprie esigenze organizzative.

Applicazione delle ritenute delle addizionali comunale e regionale al momento della cessazione di un rapporto di lavoro

Quando si risolve un rapporto di lavoro nel corso dell’anno il sostituto d’imposta deve applicare le aliquote presenti sul sito del dipartimento delle Politiche fiscali al momento della cessazione del rapporto di lavoro stesso. Ciò si riferisce in particolar modo alle ritenute delle addizionali comunale e regionale in vigore al momento della cessazione.

In caso di modifiche delle aliquote, sul sito del Dipartimento è indicata la data di pubblicazione della relativa delibera comunale.

Il sostituto d’imposta viene, pertanto, sollevato dall’obbligo dell’onere della prova circa la propria correttezza perché l’indicazione della data di pubblicazione sul sito consente di ricavare l’aliquota applicabile alla data di cessazione del rapporto di lavoro senza errore.

Indicazione dei codici fiscali dei familiari a carico sul modello 770/2008

Non si andrà incontro a sanzioni se si omette di indicare il codice fiscale dei familiari a carico dei propri dipendenti sul modello 770 anno 2008.

L’articolo 1, comma 221 della legge 244/2008 (Finanziaria 2008) impone, infatti, l’obbligo di richiedere ai propri dipendenti il codice fiscale dei familiari per cui sono richieste le detrazioni per i familiari solo a decorrere dal 1° gennaio 2008.

Sul sito dell’agenzia delle Entrate, del resto, nella sezione “Dati relativi al coniuge e ai familiari a carico” delle specifiche tecniche per la trasmissione telematica del modello 770/2008 semplificato, si nota che in corrispondenza del "codice fiscale familiare" non sono presenti controlli bloccanti e l’omessa compilazione del campo non comporta segnalazione di anomalie nella redazione della dichiarazione.

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Interessi mutuo al riparo dalla portabilità: Risoluzione n. 57/E del 21 febbraio 2008.

La portabilità del mutuo per la prima casa viaggia su una corsia fiscale preferenziale. Per favorire la sostituzione o rinegoziazione dei mutui già stipulati l'agenzia delle Entrate apre le porte alla detraibilità dell'intera quota di interessi passivi, compresa quella riferibile al coniuge non più mutuatario.

A stabilirlo è la risoluzione n. 57/E del 21 febbraio che si richiama esplicitamente alla volontà del legislatore di non frapporre ostacoli di natura fiscale alla possibilità di rimpiazzare un mutuo preesistente.

In quest'ottica, la detrazione del 19% degli interessi passivi e degli oneri accessori di un mutuo per l'acquisto dell'abitazione principale è garantita anche in caso di estinzione del vecchio mutuo e di accensione di un nuovo prestito da parte di uno solo dei mutuatari iniziali. Più precisamente, il beneficio, previsto dall'articolo 15 del Testo unico delle imposte sui redditi, risulta fruibile anche quando il secondo contratto è stipulato da uno solo dei due coniugi in cambio di uno meno conveniente firmato da entrambi.

Una decisione favorevole al contribuente che si assume l'onere dell'intero mutuo residuo, comprensivo della quota del coniuge, consentendogli di fruire pienamente dell'agevolazione, originariamente suddivisa con l'altro mutuatario. Restano comunque in piedi tutte le altre condizioni e i limiti imposti dal Tuir, a partire dal tetto massimo di 4mila euro per la detrazione delle spese fissato dall'ultima legge finanziaria.

La soluzione proposta dai tecnici delle Entrate nasce da un'istanza di interpello presentata da una contribuente che aveva acquistato in comproprietà con il marito l'immobile di residenza. In quella occasione, i coniugi si erano accollati una parte del mutuo acceso dall'impresa che aveva costruito l'edificio, detraendo i relativi interessi ciascuno per la sua quota. A quasi due anni di distanza, la contribuente, essendo una dipendente pubblica, aveva sostituito il finanziamento con uno nuovo stipulato con il proprio istituto previdenziale, l'Inpdap. Una scelta che aveva modificato la natura del contratto: mentre il primo era stato firmato da entrambi i coniugi, nel secondo c'era un unico contraente, dato che il marito, non essendo a sua volta un dipendente pubblico, non poteva assumere la qualità di parte mutuataria. Era quindi in forse la possibilità di detrarre tutti gli interessi passivi pagati all'Inpdap, inclusi quelli inizialmente detratti in proprio, pro quota, dal coniuge.

Un dubbio diradato dall'Agenzia nello spirito del decreto Bersani del 2007, un provvedimento che si propone di tutelare i consumatori e di promuovere la concorrenza anche nel settore bancario favorendo la portabilità dei mutui. La perdita del beneficio fiscale connesso alla detraibilità delle spese di mutuo comprometterebbe infatti, come si legge nella risoluzione, "il vantaggio e l'interesse a sostituire il vecchio contratto". Un'eventualità che mal si adatterebbe alla scelta di politica fiscale che ha orientato i recenti provvedimenti normativi.

Fonte: Agenzia Entrate - Laura Mingioni

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Immobile da strumentale ad abitativo: trasformazione con Iva detraibile (Risoluzione n. 58/E del 21 febbraio 2008)

L'indetraibilità oggettiva dell'Iva non opera per gli interventi di ristrutturazione di immobili strumentali da destinare ad abitativi, perchè solo a lavori ultimati avviene il cambio di destinazione e di classificazione catastale. La loro cessione è imponibile ai fini Iva solo se si realizza entro quattro anni dall'ultimazione degli interventi di recupero edilizio, altrimenti si considera esente dall'imposta.

E' il parere fornito dall'Agenzia nella risoluzione n. 58/E del 21 febbraio.

A fronte dell'interpello di un'associazione che chiede chiarimenti, per conto di una sua associata, sul trattamento tributario da applicare ai fini Iva alla cessione di fabbricati strumentali da trasformare in abitativi, le Entrate premettono l'inammissibilità dell'istanza proprio per il fatto stesso che a metterla in atto non è la società diretta interessata. Dopo aver puntualizzato che il parere, comunque fornito, si configura come una "consulenza generica" priva degli effetti tipici dell'interpello, l'Agenzia risponde ai due quesiti formulati dall'associazione.

In merito all'indetraibilità oggettiva dell'Iva sulla ristrutturazione degli immobili a destinazione abitativa, l'Amministrazione spiega che nel caso in esame l'imposta è detraibile perchè nell'arco di tempo in cui gli interventi sono in fieri, il bene si definisce ancora "strumentale per natura". Lo stesso risulterà a destinazione abitativa solo una volta terminati i lavori di recupero.

A tal proposito, nella risoluzione si richiama il fatto che il discrimen tra beni a uso abitativo e beni strumentali è dato dalla classificazione degli immobili al catasto, a prescindere dal loro effettivo utilizzo.

L'Agenzia precisa come il fatto stesso che dal principio degli interventi la società sappia con certezza che la ristrutturazione porterà a realizzare fabbricati abitativi, non è sufficiente a far scattare il regime d'indetraibilità oggettiva dell'imposta sul valore aggiunto.

L'istante chiede qual è il trattamento tributario da applicare ai fini Iva non solo nella fase di realizzazione dei lavori, ma anche in un momento successivo all'ultimazione degli stessi. L'associazione vuole infatti sapere se le cessioni degli immobili riaccatastati come abitativi devono essere assoggettate a Iva o considerate esenti dall'imposta.

L'Amministrazione risponde che nel caso in oggetto, dato che la società che vuole vendere a privati il bene è la stessa che ha provveduto a ristrutturarlo, la cessione dell'immobile sarà imponibile ai fini Iva solo se effettuata entro quattro anni dalla data di ultimazione dei lavori. In caso contrario, l'operazione si considererà esente dall'imposta. Nel dettaglio, la soluzione prospettata dalle Entrate richiama l'articolo 10 del Dpr 633/1972, che prevede l'esenzione da Iva per tutte le cessioni di fabbricati abitativi, "escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi". Ciò che rileva ai fini dell'imponibilità o meno dell'imposta è che la cessione avvenga entro il limite temporale di quattro anni dalla data di conclusione degli interventi.

Fonte: Agenzia Entrate - Giulia Marconi

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Cancellazione delle ipoteche a garanzia dei mutui.

Arrivano dall'Agenzia del Territorio le istruzioni per la compilazione delle comunicazioni - di cui all'art. 13, comma 8-septies, D.L. n. 7/2007 (convertito, con modificazioni dalla legge n. 40/2007) - per la cancellazione delle ipoteche iscritte a garanzia di mutui concessi da soggetti esercenti attività bancaria o finanziaria, nonché da enti di previdenza obbligatoria.

(Circolare Agenzia del Territorio 20/02/2008, n. 2/T)

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giovedì 21 febbraio 2008

Il recepimento delle direttive Ue in ambito contabile.

Secondo quanto stabilito dalla Legge Comunitaria 2007, l'ordinamento italiano dovrà recepire quattro direttive in materia di contabilità, bilancio e revisione legale dei conti. Le direttive da recepire riguardano gli strumenti finanziari; la modifica delle disposizioni civilistiche riguardanti la redazione del bilancio (per avvicinarla a quelle indicate dagli Ias); l'introduzione del prospetto delle variazioni delle voci di patrimonio netto e il rendiconto finanziario come documenti aggiuntivi al bilancio; stato patrimoniale e conto economico semplificati; debutto del criterio di valutazione del "fair value"; introduzione del bilancio delle società medio-piccole; innalzamento dei limiti inerenti la redazione del bilancio abbreviato e consolidato; ulteriori informazioni da fornire in nota integrativa; novità relative alla responsabilità civile dei revisori e di controllo sull'attività di revisione.


Fonte: Il Sole 24 Ore

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Gli effetti della franchigia sul capital gain.

La circolare numero 12/E, pubblicata dall'Agenzia delle Entrate in data 19 Febbraio 2008, stabilisce che, ai fini della determinazione del capital gain, il costo della partecipazione è rappresentato dal valore che viene dichiarato ai fini dell'imposta di successione, anche se tale imposta non viene corrisposta a causa della franchigia.

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Semplificazioni nella compilazione del modello 770/2008.

Il Sole 24 Ore ed il Consiglio nazionale dei consulenti del lavoro hanno organizzato la teleconferenza "Forum Lavoro 2008", nel corso della quale sono stati forniti chiarimenti relativi alla riforma del Welfare e ai nuovi obblighi posti a carico dei sostituti d'imposta. I chiarimenti spaziano dalla mancata irrogazione di sanzioni nel caso in cui nei modelli 770/2008 semplificato non vengano indicati i codici fiscali dei dipendenti, alla fissazione di una scadenza entro la quale ogni dipendente deve richiedere le detrazioni. Inoltre, non sarà necessario richiedere il Durc (documento unico di regolarità contributiva), per poter beneficiare delle agevolazioni, come ad esempio il cuneo fiscale.


Fonte: Il Sole 24 Ore

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IVA. Luogo delle prestazioni di servizi: regole generali e deroghe specifiche.

Con riferimento ai servizi prestati a soggetti passivi, la regola generale relativa al luogo delle prestazioni di servizi si basa sul luogo in cui è stabilito il destinatario (e non su quello in cui è stabilito il prestatore); per quanto riguarda, invece, i servizi prestati a persone che non sono soggetti passivi, la regola generale rimane quella secondo cui il luogo delle prestazioni di servizi è il luogo in cui il prestatore ha stabilito la sede della propria attività economica.

(Direttiva Consiglio CE 12/02/2008, n. 2008/8/CE, G.U.U.E. 20/02/2008, n. L44)

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Maternità/paternità: cinque mesi di congedo anche ai genitori adottivi.

I genitori adottivi potranno usufruire di un congedo di cinque mesi, anziché tre, dall’ingresso del bambino in famiglia e senza limiti di età del bambino, come previsto dalla legge Finanziaria per il 2008. Le nuove regole si applicano per le adozioni nazionali e internazionali avvenute dal !° gennaio 2008. Se non sono decorsi cinque mesi dall’ingresso in famiglia, o, per le adozioni internazionali, dall’ingresso in Italia, le nuove regole si applicano anche alle adozioni avvenute nel 2007. Il congedo spetta al padre se la madre lavoratrice non ne usufruisce e, nel caso di adozione internazionale, si può richiedere anche per i periodi di permanenza all’estero.

(Circolare n. 16 del 4 febbraio 2008)


Fonte: INPS

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mercoledì 20 febbraio 2008

Quesito: lavori condominio.

sono proprietario di un appartamento e nello stabile si e' deciso di fare dei lavori di adeguamento del vano box per rendere i locali a norma con le attuali norme antincendio, ovvero sostituzione delle porte tagliafuoco, degli estintori e delle bocchette acqua.Visto che l'importo diviso logicamente in millesimi è abbastanza elevato, volevo sapere...se queste spese si possono scaricare dal mod. 730 e se si in che modo..

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Quesito: cambio mutuo per prima casa e ristrutturazioni.

ho richiesto un mutuo per
1)sostituire un mutuo acceso per acquistare la prima casa e 2)per una piccola ristrutturazione

Posso detrarmi ancora gli interessi passivi del nuovo mutuo limitatamente all'importo pari al capitale residuo del vecchio mutuo maggiorato delle spese e degli oneri correlati, secondo la formula
"interessi = vecchio mutuo maggiorato delle spese e degli oneri correlati x interessi pagati / capitale dato in nuovo mutuo".

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Quesito: detrazione IRPEF per acquisto tv lcd.

Giorni fa' ho acquistato un tv lcd .Ho sentito pareri discordanti per quando concerne la detrazione fiscale del 20% sul prezzo d'acquisto,come previsto per la finanziaria anno 2007.
Pertanto vorrei sapere se per l'anno in corso e' previsto lo stesso bonus fiscale applicato per l'anno 2007 oppure no.

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Quesito: info su Reg CE 864/'07.

Sono una studendessa di giurisprudenza impegnata nella stesura della tesi magistrale, la quale ha ad oggetto l'analisi del Reg CE 864/'07 in tema di obbligazioni extracontrattuali. Volevo gentilmente ed umilmente chiederVi se Vi è possibile indicarmi materiale su cui lavorare,sia testi che siti internet, o convegni a cui partecipare o di cui poter concultare gli atti....qualsiasi cosa mi potrebbe essere utile.
Per quanto riguarda il "Bruxelles I" e tutto quello che è venuto prima, ho consultato il T.Ballarino, il Mosconi e altri Trattati di Dir, Int.Priv. Non ho trovato niente di "caratceo" sul Roma II...come mi aspettavo.Volevo puntare l'attenzione sulle prospettive e magari sulle problematiche attuative che ruotano attorno al Roma II.Come base ho consultato il sito della Comunità Europea e l'ATLAS.

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Le risposte dell'Agenzia delle Entrate sulla Finanziaria 2008.

1 INCENTIVI PER LE RISTRUTTURAZIONI EDILIZIE E PER GLI INTER VENTI FINALIZZATI AL RISPARMIO ENERGETICO

1.1 Aliquota Iva 10 per cento sulle manutenzioni ordinarie e straordinarie

D. L’applicazione dell’aliquota ridotta è subordinata al fatto che il costo della manodopera sia esposto in fattura o tale requisito è da rispettare solo per il caso si intenda beneficiare della detrazione del 36% o del 55% ?

R. L’articolo 1, comma 18, della legge 24 dicembre 2007, n. 244, ha prorogato, per le annualità 2008, 2009 e 2010, l’applicazione dell’aliquota IVA agevolata del 10 per cento alle prestazioni di servizi aventi ad oggetto gli interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’articolo 31, primo comma, lettere a), b), c) e d), della legge 5 agosto 1978, n. 457, realizzati su fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata.

Ai fini del riconoscimento dell’agevolazione in esame non è più richiesto, diversamente da quanto stabilito per le operazioni effettuate nel periodo di imposta 2007, che il costo della relativa manodopera sia evidenziato in fattura.

L’applicazione dell’aliquota IVA agevolata del 10 per cento, relativamente alle prestazioni di servizi aventi ad oggetto interventi di recupero del patrimonio edilizio, prescinde quindi dall’indicazione in fattura del costo della manodopera che, invece, si rende necessaria, anche in relazione agli interventi effettuati nel periodo 2008/20 10, per il riconoscimento della detrazione d’imposta del 36% delle spese riguardanti le seguenti opere edili:

-       interventi di recupero del patrimonio edilizio, disciplinati all’articolo 2, comma 5, della legge n. 289 del 27 dicembre 2002 e successive modificazioni;

-       interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia operati da imprese di costruzione o di ristrutturazione immobiliare e da cooperative edilizie che provvedono alla successiva alienazione o assegnazione dell’immobile, di cui all’articolo 9, comma 2, della legge 28 dicembre 2001, n. 488 nel testo vigente al 31 dicembre 2010.

Per questi interventi, infatti, l’obbligatorietà dell’indicazione in fattura del costo della manodopera è disposta espressamente dall’articolo 1, comma 19, della citata legge n. 244 del 2007.

1.2 Detrazione per il risparmio energetico (c.d. 55 per cento) - Rateazione

D. Il beneficio della rateazione da 3 a 10 anni può essere utilizzato anche da chi ha effettuato le spese nel 2007 ?

R. La legge 27 dicembre 2006, n. 296 - legge finanziaria 2007 - all’articolo 1 commi 344, 345, 346 e 347 ha introdotto la detrazione del 55 per cento della spesa per gli interventi finalizzati al risparmio energetico su edifici esistenti. La medesima legge ha disposto il riparto obbligatorio della detrazione in un numero di tre quote annuali di pari importo.

L’articolo 1 comma 20, lett. b), della legge 24 dicembre 2007, n. 244, ha, invece, previsto che in relazione alla predetta detrazione, il beneficio possa essere ripartito in un numero di quote annuali, di pari importo, compreso tra tre e dieci, a scelta irrevocabile del contribuente, operata all’atto della prima detrazione.

Ad avviso della scrivente, la possibilità di rateizzare la detrazione per un periodo superiore al triennio, prevista dalla legge finanziaria 2008 ha efficacia a far data dal 1° gennaio 2008 e non è suscettibile di una applicazione retroattiva.

Ciò in quanto, in relazione alle detrazioni per interventi di risparmio energetico, l’efficacia retroattiva è stata espressamente disposta dal legislatore, al comma 23 dell’articolo 1 della citata legge n. 244 del 2007, solo relativamente alla nuova Tabella di valori energetici, che va a sostituire quella allegata alla legge finanziaria 2007.

In assenza di una analoga previsione riferita alle altre novità introdotte alla normativa sulla detrazione per il risparmio energetico, tra cui va ricompresa la diversa modalità di riparto delle spese, si deve ritenere che, in relazione alle spese sostenute nel 2007 per gli interventi agevolativi, finalizzati al risparmio energetico, la detrazione debba essere ripartita necessariamente in tre rate annuali.

1.3 Detrazione per il risparmio energetico (c.d. 55 per cento) - Esonero dall’a.q.e./a.c. e

D. L’esonero dalla redazione dell’attestato di qualificazione energetica (a.q.e.) o dell’attestato di certificazione energetica (a.c.e.) per la sostituzione di finestre comprensive di infissi in sin gole unità immobiliari e per l'installazione di pannelli solari, vale anche a chi ha effettuato questi interventi nel 2007 ?

R. Il comma 24, lett. c), dell’articolo 1 della legge 24 dicembre 2007, n. 244, ha soppresso l’obbligo, previsto dal comma 348, lett. b), dell’articolo 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296, di far redigere, a cura di un professionista abilitato, l’attestato di certificazione, o di qualificazione, energetica, limitatamente agli interventi di :

-       sostituzione di finestre, comprensive di infissi, in singole unità immobiliari;

-       installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda per usi domestici o industriali e per la copertura del fabbisogno di acqua calda in qualsivoglia struttura, pubblica o privata.

La disposizione si rende efficace a far data dal 1° gennaio 2008. Pertanto non può essere applicata in relazione alle spese per gli interventi sopra indicati, sostenute nel periodo di imposta 2007.

Alla disposizione in esame, infatti, non è stata attribuita dal legislatore una espressa efficacia retroattiva, diversamente da quanto previsto per la nuova Tabella di valori energetici, di cui al comma 23 dell’articolo 1 della citata legge n. 244 del 2007, che va a sostituire quella allegata alla legge finanziaria 2007.

 

2 L’ESTROMISSIONE DEI BENI DELL’IMPRENDITORE INDIVIDUALE

2.1 Estromissione dell’immobile strumentale

D. Per la determinazione del valore normale dell’immobile strumentale dell’imprenditore individuale ai sensi dell’articolo 1, comma 37, della legge n. 244/0 7 si chiede se i moltiplicatori della rendita catastale siano i seguenti:

1)      fabbricati di categoria “A10” e “D” coefficiente 52,5

2)      fabbricati di categoria “C1” coefficiente 37,5

3)      altri fabbricati coefficiente 105.

Oppure se devono essere maggiorati con la percentuale del 20 per cento di cui al D.L. n. 1 68/2004 e per quelli di categoria “B” del 40 per cento ai sensi dell’articolo 2, comma 45, del D.L. n. 262/06 che però hanno effetto ai soli fini dell’imposta di registro

R. Si ritiene che – ai fini della determinazione del valore normale – le rendite catastali debbano essere rivalutate ai sensi della legge n. 662 del 1996 ed, altresì, maggiorate con le percentuali (rispettivamente del 40 per cento per gli immobili di categoria B e del 20 per cento per gli altri immobili) previste dai decreti legge n. 262 del 2006 e 168 del 2004.

 

3 DETERMINAZIONE DEI REDDITI DIVERSI DI NATURA FINANZIARIA

3.1 Determinazione del costo della partecipazione in caso di successione – quesito 1

D. A seguito della introduzione dell’imposta di successione per effetto del D.L. n. 262/06, ai fini della determinazione del costo della partecipazione per il calcolo del capital gain si assume il valore dichiarato agli effetti di tale imposta (articolo 68, comma 6, del Tuir). Si ritiene – come precisato dalla risoluzione 120/E del 2001 – che tale procedura sia legittima anche in caso di non assolvimento dell ’imposta di successione per effetto della franchigia (articolo 2, comma 48, D.L. n. 2 62/06), mentre per i trasferimenti non soggetti a imposta di cui all’articolo 3, comma 4-ter del D.Lgs. 346/1990, si assume il valore normale alla data di apertura della successione. Si chiede conferma.

R. Con la citata risoluzione n. 120/E del 2001 è stato ribadito che in presenza di titoli che siano stati dichiarati ai fini dell’imposta sulle successioni, ancorché la stessa non sia dovuta in quanto la quota spettante a ciascun beneficiario non supera gli importi minimi previsti per l’applicazione della stessa, si debba assumere quale costo di acquisto quello dichiarato o definito ai fini dell’imposta sulle successioni.

Nel caso invece di trasferimenti di titoli esenti dall’imposta sulle successioni, si conferma che si assume come costo il valore normale dei titoli alla data di apertura della successione.

 

3.2 Determinazione del costo della partecipazione in caso di successione – quesito 2

D. Ai fini dell’imposta di successione la valutazione per i titoli non quotati e le partecipazioni non azionarie viene fatta in base alla frazione del patrimonio risultante dall’ultimo bilancio pubblicato (se la società è tenuta a tale obbligo) oppure dall’ultimo inventario regolarmente redatto e vidimato (articolo 16 del D.Lgs. 346 del 1990). Inoltre, in base all’articolo 8, comma 1 bis, del D.Lgs. 346/1990, resta comunque ferma l'esclusione dell'avviamento nella determinazione della base imponibile delle aziende, delle azioni, delle quote sociali.

I valori di cui sopra potrebbero essere inferiori al costo fiscale in capo al de cuius, in quanto ai fini delle imposte sui redditi, ai sensi dell’articolo 68, comma 6 del TUIR, è previsto che il costo delle partecipazioni, in caso di acquisto per successione, sia pari al valore definito o, in mancanza, quello dichiarato agli effetti dell’imposta di successione.

È corretto ritenere che il disposto dell’articolo 68 del Testo unico debba essere interpretato nel senso di utilizzare – come costo rilevante ai fini della determinazione dei redditi diversi di natura finanziaria – quello sostenuto del de cuius o quello rideterminato dal de cuius in sede di affrancamento delle partecipazioni se maggiore di quello rilevante ai fini dell’imposta di successione?

Se non è corretto, qualora il contribuente dichiari ai fini dell’imposta di successione il maggiore fra il costo fiscale di cui sopra e quello determinato ai sensi dell’articolo 16 del D.Lgs. 346, questo valore può essere considerato come costo fiscalmente riconosciuto per gli eredi?

R. Con l’articolo 2, comma 46, del decreto-legge 2 ottobre 2006, n. 262, convertito con modificazioni dalla legge 24 novembre 2006, n. 286 è stata istituita l’imposta sulle successioni e donazioni. Tale imposta è regolata per espressa previsione normativa “secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, di cui al D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001”.

L’articolo 16, comma 1, lettera b), del predetto D.Lgs. n. 346 del 1990, dispone che la base imponibile ai fini della determinazione dell’imposta di successione è determinata assumendo “per le azioni e per i titoli o quote di partecipazione al capitale di enti diversi dalle società, non quotati in borsa, né negoziati al mercato ristretto, nonché per le quote di società non azionarie, comprese le società semplici e le società di fatto, il valore proporzionalmente corrispondente al valore, alla data di apertura della successione, del patrimonio netto dell’ente o della società risultante dall’ultimo bilancio pubblicato o dall'ultimo inventario regolarmente redatto e vidimato, tenendo conto dei mutamenti sopravvenuti, ovvero, in mancanza di bilancio o inventario, al valore complessivo dei beni e dei diritti appartenenti all'ente o alla società al netto delle passività risultanti a norma degli articoli da 21 a 23”.

Con riguardo alla determinazione delle imposte da applicare alle plusvalenze indicate nelle lettere c), c-bis) e c-ter), comma 1, dell’articolo 67 del TUIR, l’articolo 68, comma 6, dello stesso testo unico. prevede che “nel caso di acquisto per successione, si assume come costo il valore definito o, in mancanza, quello dichiarato agli effetti dell’imposta di successione, nonché per i titoli esenti da tale imposta il valore normale alla data di successione”.

Pertanto, appare chiaro che, con l’introduzione dell’imposta di successione, per quanto concerne la valutazione del costo di carico per l’erede dei titoli compresi nella successione, si torna sostanzialmente alla situazione precedente la legge 18 ottobre 2001, n. 383, che aveva soppresso l’imposta di successione precedentemente vigente.

Conseguentemente, non trovano più applicazione le indicazioni fornite con la circolare 19 ottobre 2001, n. 91/E, in base alla quale, in assenza di dichiarazione di successione occorreva assumere ai fini dell’articolo 68 del TUIR il costo sostenuto dal de cuius.

Appare chiaro che, stante l’attuale quadro normativo in materia, contrariamente a quanto prospettato dal richiedente, non vi è nel caso di successioni aperte dal 3 ottobre 2006, vale a dire dalla data di entrata in vigore del d.l. 262 del 2006, la possibilità di optare tra il costo sostenuto dal de cuius (o in alternativa, il valore da questi rivalutato,) e il valore definito o dichiarato ai fini dell’imposta successoria.

In tal caso, ai fini della determinazione delle plusvalenze imponibili ai sensi dell’articolo 67 del TUIR, infatti, occorre far riferimento, salvo rettifica da parte dell’ufficio, al valore delle partecipazioni determinato e, quindi, indicato nella dichiarazione di successione, secondo le modalità dettate dal citato articolo 16 del D.Lgs. n. 346 del 1990.

Le disposizioni del citato articolo 16 acquistano preponderante rilevanza e devono essere osservate in sede di dichiarazione anche in presenza di franchigie che possano annullare o ridurre l’imponibile.

Al valore normale delle partecipazioni occorre, invece, fare diretto riferimento nell’eventualità che le stesse siano esentate dall’imposta di successione ai sensi dell’articolo 3, comma 4-ter, del TUS.

3.3 Cessione di una partecipazione detenuta in parte in piena proprietà ed in parte in nuda proprietà.

D. Una persona fisica risulta proprietaria, non in regime di impresa, di una partecipazione al cap itale di una società per azioni non quotata, così composta:

-       piena proprietà del 20 per cento delle azioni;

-       nuda proprietà del 5 per cento delle azioni, con diritto di usufrutto vitalizio con diritto di voto a favore del genitore.

Si chiede di conoscere quale sia il corretto trattamento fiscale, ai sensi dell’articolo 67 del TUIR, applicabile alla plusvalenza derivante in caso di cessione a titolo oneroso dell’intera partecipazione detenuta (sia in piena proprietà che in nuda proprietà); in particolare, si chiede di conoscere se la partecipazione ceduta debba essere considerata “qualificata” o “non qualificata” ai sensi di quanto previsto dall’articolo 67, comma 1, lettere c) e c-bis) del TUIR.

R. Si ritiene che la partecipazione ceduta debba essere considerata “qualificata” ai sensi di quanto previsto dall’articolo 67, comma 1, lettere c) e c-bis) del TUIR; ciò in quanto nel caso di cessione congiunta di partecipazioni detenuta da un medesimo soggetto, di cui parte in piena proprietà e parte in nuda proprietà, tali partecipazioni devono essere considerate cumulativamente ai fini del superamento della soglia del 20 per cento oltre la quale le partecipazioni cedute si considerano “qualificate”.

Come chiarito, infatti, con circolare del 24 giugno 1998, n. 165, paragrafo 2.2.1, nel caso di cessione di usufrutto o della nuda proprietà la percentuale di capitale sociale rappresentata dalla partecipazione ceduta va calcolata con riferimento alla parte del valore nominale delle partecipazioni corrispondente al rapporto tra il valore dell’usufrutto o della nuda proprietà ed il valore della piena proprietà. Il valore dell’usufrutto e della nuda proprietà si determinano secondo i criteri indicati dagli articoli 46 e 48 del DPR 26 aprile 1986, n. 131 (testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro).

 

4 IL REGIME FISCALE PER I CONTRIBUENTI MINIMI

4.1 Produttore agricolo che svolge anche un’attività professionale o d’impresa con contabilità separata

D. Secondo l’articolo 1, comma 99, della legge finanziaria 2008 non sono considerati contribuenti minimi le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini Iva come, per esempio, coloro che svolgono le attività agricole rientranti nell’articolo 34 del DPR n. 633/72. Si chiede se un produttore agricolo svolge anche una seconda attività professionale o d’impresa gestita obbligatoriamente con contabilità separata, in base all’articolo 36 del DPR n. 633/72, sussistendone gli altri presupposti, per l’attività non agricola può rientrare nel regime dei contribuenti minimi?

R. In considerazione della ratio sottesa all’introduzione del nuovo regime, che è quella di agevolare, sia sotto l’aspetto degli adempimenti che sotto quello del carico fiscale, contribuenti che esercitano attività economicamente marginali, si ritiene che i produttori agricoli, qualora esercitino l’attività agricola nei limiti dell’articolo 32 del TUIR, e dunque tale attività sia produttiva di reddito fondiario e non d’impresa, ancorché assoggettati ai fini IVA al regime speciale di cui all’articolo 34 del d.P.R. n. 633 del 1972, possono avvalersi del regime dei contribuenti minimi con riguardo alle altre attività di impresa arte e professioni eventualmente svolte.

Nella menzionata ipotesi, i contribuenti assolvono agli adempimenti IVA previsti per i produttori agricoli secondo le disposizioni contenute nell’articolo 34 del d.P.R. n. 633 del 1972 e, ai fini IRPEF, sono tenuti a dichiarare il reddito fondiario mentre, relativamente alla ulteriore attività di impresa o di lavoro autonomo, potranno avvalersi del regime dei contribuenti minimi e assolvere ai relativi adempimenti analiticamente descritti nella circolare n. 73/E del 2007.

Ad esempio, il soggetto che, in aggiunta all’attività agricola assoggettata al regime di cui all’articolo 34, eserciti anche attività di riparazione autoveicoli, potrà avvalersi relativamente a quest’ultima del regime dei contribuenti minimi, qualora ne ricorrano i presupposti.

In nessun caso l’attività agricola, sia essa espressiva di reddito fondiario o di reddito d’impresa, potrà rientrare nel regime dei contribuenti minimi qualora sia assoggettata al regime speciale di cui al più volte citato articolo 34. Resta inteso che le limitazioni conseguenti all’applicazione del regime speciale IVA non operano nell’eventualità che l’attività agricola venga trattata, ai fini IVA, secondo le disposizioni proprie del regime ordinario e non ai sensi dell’articolo 34. In tal caso il contribuente in presenza dei requisiti dovrà applicare (salvo opzione) il regime dei contribuenti minimi per le altre attività di impresa eventualmente esercitate e per la restante attività agricola che ai fini dell’imposta sul reddito esprima reddito d’impresa compresa quella alla quale si applicano le disposizioni dell’articolo 56 bis del TUIR.

Si precisa, inoltre che anche l’attività di agriturismo disciplinata dall’articolo 5, comma 2, della legge 413 del 1991 può essere attratta al regime dei minimi qualora il contribuente opti per l’applicazione dell’Iva nei modi ordinari. In ogni caso l’insieme delle attività assoggettate al regime dei contribuenti minimi dovrà essere valutata unitariamente ai fini della valutazione dei requisiti di accesso previsti al comma 96.

4.2 Limite dei beni strumentali utilizzati: beni a deducibilità limitata

D. Nella circolare 73/E/2007 è stato chiarito che, ai fini del limite di 15.000 euro dei beni strumentali, stabilito dal comma 96, lettera b), dell’articolo 1 della legge finanziaria 2008, i beni promiscui devono essere assunti per il 50 per cento del corrispettivo. Nel caso, invece, di un bene a deducibilità limitata, che viene utilizzato interamente per l’attività imprenditoriale (si pensi a un agente di commercio che ha due autoveicoli, uno dei quali utilizzato esclusivamente per l’attività d’impresa), che valore deve essere assunto ?

R. Come chiarito con la circolare n. 73/E del 2007, paragrafo 2.1, “per esigenze di semplificazione rilevanti anche ai fini del controllo, si ritiene che i beni strumentali solo in parte utilizzati nell’ambito dell’attività di impresa o di lavoro autonomo esprimano un valore pari al 50 per cento dei relativi corrispettivi”.

Si ribadisce, dunque, che ai fini della verifica dei requisiti di accesso al regime i beni strumentali ad uso promiscuo rilevano per il 50 per cento del costo sostenuto, a prescindere da eventuali diverse percentuali di deducibilità contenute nel TUIR

Al riguardo è opportuno precisare che si presumono comunque ad uso promiscuo tutti i beni a deducibilità limitata indicati negli articoli 164 e 102, comma 9, del TUIR (ad esempio autovetture, autocaravan, ciclomotori, motocicli, e telefonia).

4.3 Spese di albergo e ristorante pagate da un professionista

D. Dalla circolare 73/E/2007 e dal decreto attuativo si desume che sia i componenti positivi che quelli negativi devono essere assunti per l’intero corrispettivo incassato o pagato nel periodo. Si conferma, quindi, che, per esempio, le spese di albergo e ristorante pa gate da un professionista che utilizza il regime dei minimi risultano deducibili per intero, e non con i limiti stabiliti dall’articolo 54 del TUIR ?

R. Le regole di determinazione del reddito dei soggetti che rientrano nel regime dei minimi sono dettate dall’articolo 1, comma 104, della legge finanziaria 2008, e pertanto con riferimento a tali soggetti non trovano applicazione le regole ordinarie di determinazione del reddito dettate dal Testo Unico delle Imposte sui redditi.

Le spese di albergo e ristorante, normalmente riferibili alla sfera privata del contribuente, potranno essere portate in deduzione per l’intero importo pagato (a prescindere dalle limitazioni previste dall’articolo 54, comma 5, del TUIR) qualora la stretta inerenza delle stesse all’esercizio dell’attività sia dimostrabile sulla base di criteri oggettivi.

 

5 MODIFICHE ALLA BASE IMPONIBILE IRES

5.1 Estensione delle limitazioni previste per il riporto delle perdite fiscali anche agli interessi indeducibili oggetto di riporto

D. Il nuovo periodo aggiunto all’articolo 172, comma 7, del TUIR estende l’applicazione delle limitazioni previste per il riporto delle perdite fiscali anche agli interessi indeducibili oggetto di riporto. Le limitazioni sono il test di vitalità, il limite del patrimonio contabile, la limitazione per svalutazioni dedotte. Si chiede come queste regole, nate appositamente per le perdite, debbano essere applicate al caso degli interessi passivi.

R. L’articolo 1, comma 33, lettera aa) della legge finanziaria 2008 ha introdotto la seguente norma all’articolo 172, comma 7, del TUIR: “Le disposizioni del presente comma si applicano anche agli interessi indeducibili oggetto di riporto in avanti di cui al comma 4 dell’articolo 96”.

Occorre innanzitutto specificare che gli “interessi indeducibili” cui vengono estese le disposizioni limitative dell’articolo 172, comma 7, citato sono quelli di cui all’articolo 96, comma 4, del TUIR, ossia quegli interessi passivi che risultano indeducibili nel periodo d’imposta di contabilizzazione e che potranno essere riportati in avanti e dedotti dal reddito dei successivi periodi d’imposta.

Detti interessi indeducibili, al pari delle perdite fiscali pregresse delle società che partecipano alla fusione (ma la norma riguarda anche le operazioni di scissione per effetto del rinvio che l’articolo 173, comma 10, effettua a favore dell’articolo 172, comma 7), potranno essere riportati in avanti dalla società risultante dalla fusione nei limiti del patrimonio netto contabile, determinato ai sensi del citato articolo 172, comma 7 del TUIR.

Ciò potrà avvenire sempre che le società partecipanti all’operazione di fusione che abbiano una “dote negativa” da riportare siano in possesso dei requisiti di vitalità. Pertanto se non viene superato il c.d. test di vitalità da una società partecipante alla fusione, di tale società non potranno essere riportate né le perdite pregresse né gli interessi indeducibili.

Accertata l’esistenza della condizione di operatività, sarà possibile riportare solo l’ammontare di interessi passivi indeducibili che non eccedono l’ammontare del patrimonio netto contabile. Ovviamente nella determinazione del valore di detto patrimonio netto non si dovrà tenere conto dei conferimenti e dei versamenti effettuati nei ventiquattro mesi anteriori alla data cui è riferita la situazione patrimoniale di cui all’articolo 250 1-quater del codice civile.

Per quanto riguarda la disposizione che limita il riporto di perdite fiscali pregresse fino a concorrenza dell’ammontare complessivo della svalutazione effettuata, si osserva che il suo scopo è quello di evitare che la società incorporante possa portare in diminuzione dai propri redditi, successivamente alla fusione, delle perdite che abbiano già concorso a determinare una svalutazione della partecipazione, con conseguente duplicazione degli effetti. Con riferimento agli interessi passivi indeducibili di cui è questione non può verificarsi questa duplicazione di effetti “negativi” dal momento che in vigenza della norma che consentiva la svalutazione delle partecipazioni non era consentito il riporto in avanti degli eventuali interessi passivi indeducibili.

5.2 Deducibilità degli interessi passivi nel consolidato: rilevanza delle partecipazioni estere

D. Con riferimento alla deducibilità degli interessi passivi nel consolidato la norma consente di considerare tra i soggetti virtualmente partecipanti al consolidato nazionale anche le società estere per le quali ricorrerebbero alcuni requisiti e condizioni. La parola “possono ”, compresa della norma, è da intendersi nel senso di facoltà del contribuente? Inoltre l’inserimento di una società estera in periodo d’imposta che effetti può avere per gli esercizi successivi? In ogni caso sembrerebbe logico pensare che non vi possano mai essere effetti negativi dall’inserimento nel consolidato nazionale di una società estera ai fini della normativa sugli interessi.

R. Il nuovo testo dell’articolo 96, come sostituito dall’articolo 1, comma 33, lettera i), della legge finanziaria 2008, stabilisce al comma 7 che “in caso di partecipazione al consolidato nazionale (…), l'eventuale eccedenza di interessi passivi ed oneri assimilati indeducibili generatasi in capo a un soggetto può essere portata in abbattimento del reddito complessivo di gruppo se e nei limiti in cui altri soggetti partecipanti al consolidato presentino, per lo stesso periodo d'imposta, un risultato operativo lordo capiente non integralmente sfruttato per la deduzione” e al successivo comma 8 che “tra i soggetti virtualmente partecipanti al consolidato nazionale possono essere incluse anche le società estere per le quali ricorrerebbero i requisiti e le condizioni (…)” per esercitare l’opzione per la tassazione di gruppo di cui agli artt. 117 e ss. del TUIR.

In via preliminare, si precisa che il comma 8 ha la finalità di non discriminare l’acquisizione di imprese estere rispetto all’acquisizione di imprese italiane potenzialmente consolidabili.

Dal combinato disposto dei commi sopra citati emerge, in sostanza, che nella determinazione del reddito complessivo globale della fiscal unit è ammessa la possibilità di compensare la quota di interessi passivi netti indeducibili determinatasi in capo ad una società del gruppo (sia consolidante, che consolidata) con la capienza di R.O.L. che residua dopo la compensazione individuale, in capo ad un’altra società del medesimo gruppo consolidato (che, per effetto della previsione del comma 8, può anche essere una società non residente rispetto alla quale siano verificati i requisiti del controllo rilevante per l’accesso al consolidato nazionale, nonché il requisito dell’identità dell’esercizio sociale e della certificazione del bilancio).

Tale modalità di determinazione, stante il dato letterale di entrambe le disposizioni, ha natura facoltativa e non obbligatoria.

L’inclusione “virtuale”, infatti, è sempre facoltativa e non deve essere effettuata necessariamente per gli anni successivi se non lo si ritenga opportuno.

Infine, si osserva che il comma 8 trovi applicazione esclusivamente alla eventuale capienza di R.O.L. manifestata (successivamente alla compensazione con gli interessi passivi di competenza) in capo al soggetto non residente e, non anche, all’eccedenza degli interessi passivi che quest’ultimo potrebbe manifestare nell’ipotesi opposta di in capienza del proprio R.O.L.. La società controllata estera (virtualmente inclusa nel consolidato nazionale al limitato fine della gestione a livello di gruppo della disciplina dell’articolo 96 del TUIR) può, in altri termini, apportare alla fiscal unit esclusivamente la propria eccedenza di R.O.L.. Qualora, infatti, si ammettesse la trasferibilità al consolidato da parte del soggetto estero della relativa quota di interessi passivi netti eccedenti, si consentirebbe la deduzione di un componete negativo che ha concorso alla determinazione di un reddito di un soggetto residente all’estero (con ciò violando il principio di tassazione su base territoriale dei soggetti non residenti).

5.3 Deducibilità degli interessi passivi nel consolidato: trattamento fiscale di eventuali remunerazioni per il trasferimento infragruppo delle eccedenze di ROL

D. La remunerazione che la società consolidata con eccedenza di ROL potrebbe ricevere alla società con ROL deficitario per consentirle la deduzione degli interessi passivi beneficia della non tassabilità di cui all’articolo 118, comma 4, del Testo unico?

R. In base al nuovo articolo 96 (commi 7 e 8), come sostituito dall’articolo 1, comma 33, lettera i), della legge finanziaria 2008, nella determinazione del “reddito complessivo globale” della fiscal unit è ammessa la possibilità di compensare la quota di interessi passivi netti indeducibili determinatasi in capo ad un soggetto partecipante al regime di tassazione di gruppo con la capienza di R.O.L., che residua dopo la compensazione individuale, in capo ad un’altra società del medesimo gruppo.

Sebbene la legge finanziaria 2008 abbia modificato l’articolo 122 del TUIR eliminando le rettifiche di consolidamento ivi contemplate, le menzionate disposizioni in materia di deducibilità di interessi passivi specificamente previste dall’articolo 96 del TUIR relativamente a soggetti partecipanti al consolidato nazionale, hanno l’effetto di consentire alla fiscal unit di godere di un beneficio fiscale (in termini di abbattimento del “reddito complessivo di gruppo”) assimilabile a quello generato, in passato, dalle predette rettifiche di consolidamento.

Conseguentemente, se gli accordi di consolidamento (rinegoziati per tenere conto delle modifiche normative in esame) stabiliscano una remunerazione del vantaggio fiscale apportato alla fiscal unit dal soggetto partecipante al regime titolare del R.O.L. capiente (utilizzato per permettere la deducibilità di interessi passivi fiscalmente irrilevanti, a livello individuale, in conseguenza della disciplina di cui all’articolo 96), le somme versate in contropartita ricadranno nella disposizione di irrilevanza fiscale di cui all’articolo 118, comma 4, del TUIR.

Al riguardo si precisa che, coerentemente con quanto affermato nella circolare 20 dicembre 2004, n. 53/E (par. 4.2.5) l’esclusione delle somme in questione dal concorso alla formazione dell’imponibile individuale del soggetto che ha trasferito il proprio R.O.L. capiente (individualmente inutilizzato) opererà fino a concorrenza dell’IRES teorica cui le stesse somme siano commisurate (calcolata, nel caso di specie, sulla riduzione dell’imponibile complessivo di gruppo che l’utilizzo del predetto R.O.L. capiente consente di conseguire).

 

5.4 Applicazione delle percentuali di deduzione del costo dei veicoli stabilite dal decreto-legge n. 81 del 2007

D. Si chiede di sapere se le nuove percentuali di deduzione del costo dei veicoli stabilite dall’articolo 15-bis del decreto-legge n. 81 del 2007:

- debbano essere applicate con riferimento ad ogni sin gola quota di ammortamento calcolata considerando il costo complessivo del veicolo, a prescindere dalla percentuale di costo complessivamente dedotta, conformemente a quanto precisato dalla Circolare del 10 febbraio 1998, n. 48/E a commento dell’articolo 121-bis del TUIR (attuale articolo 164 TUIR);

oppure se,

- debbano essere applicate con riferimento alla quota di ammortamento dell’anno, fino al raggiungimento della nuova quota complessiva di costo deducibile.

R. I commi da 7 a 10 dell’articolo 15-bis del decreto-legge n. 81 del 2 luglio 2007 hanno apportato sostanziali modifiche alla disciplina della deducibilità delle auto aziendali, già modificata dal decreto-legge 3 ottobre 2006, n. 262 (c.d. collegato alla legge finanziaria 2007).

Auto aziendali e auto professionali.

Il comma 7 lett. b) del citato articolo 15-bis ha stabilito che, per il periodo d’imposta in corso alla data del 27 giugno 2007, le spese e degli altri componenti negativi relativi alle auto il cui utilizzo è diverso da quello indicato nella lett. a). n. 1 dell’articolo 164 del TUIR sono deducili nella misura del 40 per cento, nei limiti di costo fissati dalla lettera b), comma 1, dell’articolo 164 del TUIR. Si ricorda che per effetto delle modifiche apportate dal decreto collegato alla legge finanziaria 2007 tali spese erano diventate totalmente indeducibili. Per le auto utilizzate dagli esercenti arti e professioni in forma individuale la percentuale di deducibilità viene elevata dal 25 per cento al 40 per cento.

 Prima delle modifiche apportate dal decreto-legge n. 262 del 2006 la percentuale di deducibilità era del 50 per cento.

Auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti.

Il comma 7 lett. c) del citato articolo 15-bis dispone che per il periodo d’imposta in corso alla data del 27 giugno 2007 le spese e degli altri componenti negativi relativi ai veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta sono deducibili nella misura del 90 per cento. La norma comporta un sostanziale ritorno al regime precedente le modifiche introdotte dal collegato alla legge finanziaria 2007 nel quale regime era prevista la deduzione integrale dei suddetti costi.

Si ricorda che il decreto-legge n. 262 del 2006 aveva, invece, previsto per i veicoli dati in uso ai dipendenti la deducibilità dei relativi costi nei limiti dell’importo costituente reddito di lavoro dipendente.

Disciplina transitoria

Per il periodo di imposta in corso alla data del 3 ottobre 2006 (periodo di imposta 2006 per i soggetti aventi esercizio sociale coincidente con l’anno solare), il comma 9 dell’articolo 15-bis citato ha introdotto una disciplina transitoria che consente alle imprese e ai professionisti di beneficiare di una maggiore deduzione rispetto a quella prevista dal decreto-legge n. 262 del 2006.

Precisamente, il comma 9 prevede le seguenti percentuali di deducibilità:

-       65 per cento dei costi sostenuti per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta, in luogo della previgente deducibilità del solo importo corrispondente al fringe benefit tassato in capo al dipendente;

-       20 per cento dei costi relativi ai veicoli aziendali non utilizzati esclusivamente come strumentali nell’attività di impresa – sempre nel limite di costo previsto dall’articolo 164 del TUIR - in luogo della totale indeducibiltà;

 - 30 per cento dei costi relativi ai veicoli utilizzati dai professionisti, in luogo del 25 per cento.

Ciò posto, si precisa che i nuovi limiti di deducibilità fissati dalla norme citate non si applicano sul costo deducibile preso a base per determinare l’ammontare degli ammortamenti stanziabili per l’intera vita utile del bene; al contrario essi devono essere applicati esercizio per esercizio sulle singole quote di ammortamento dei beni.

Tale interpretazione è coerente con quanto affermato nella circolare n. 48/E del 10 febbraio 1998, nella quale è stato trattato il caso in cui un’autovettura venga destinata ad uso che comporti il passaggio da una deducibilità integrale ad una deducibilità ridotta al 50 per cento. Il medesimo criterio deve essere adottato anche nell’ipotesi in cui venga modificata la percentuale di deducibilità originariamente prevista, nell’ambito del medesimo utilizzo, per effetto dell’introduzione di una nuova disposizione come quella in esame.

Per maggiore chiarezza, si ipotizzi l’acquisto nel periodo d’imposta 2003 di un’autovettura nuova di costo pari a 18.000 euro il cui utilizzo rientra in una delle fattispecie per le quali trova applicazione il criterio di deduzione indicato nella lett. b) del comma 1 dell’articolo 164 del TUIR.

Nella tabella che segue è illustrato il processo di ammortamento del bene tenendo conto dell’aliquota di ammortamento del 25 per cento prevista dal D.M. 31 dicembre 1988 ridotta alla metà nel primo esercizio.

La quota di ammortamento deducibile per il periodo d’imposta 2006 è pari a 900, determinata applicando la percentuale del 20 per cento alla quota d’ammortamento del periodo (4.500) e per il periodo di imposta 2007 è pari ancora a 900, determinata applicando la percentuale del 40 per cento alla quota d’ammortamento residua del periodo (2.250).

 

Tabella riassuntiva

Anno                                       2003 2004    2005    2006    2007

Ammortamento

(aliquote d.m. 31/12/88)        2250    4500    4500    4500    2250

Amm. deducibile             1125        2250    2250    900     900

Residuo da

ammortizzare                          15750     11250   6750    2250    =

 

6 LE SOCIETÀ DI COMODO E LO SCIOGLIMENTO AGE VOLATO

6.1 Nuovi casi di esclusione: numero soci e partecipazioni di enti pubblici

D. In relazione ai casi di esclusione costituiti dal numero di soci non inferiore a 50 e dalle società partecipate da enti pubblici, con percentuali non inferiori al 20 per cento, si chiede di conoscere quale sia il periodo minimo in cui tali requisiti devono sussistere, nel caso di raggiungimento di tali valori nel corso dell’esercizio. In particolare si chiede se è sufficiente che il requisito si realizzi nell’ultimo giorno dell’esercizio, o se è necessario che sia realizzato per la maggior parte dei giorni del periodo di imposta, o ancora in tutti i giorni in esso compresi.

R. Con riferimento alle cause di esclusione previste dal comma 1, secondo periodo, numeri 6 e 6-quinquies, dell’articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724, (come modificato dall’articolo 1, comma 128, della legge n. 244 del 2007) ossia società con numero di soci non inferiore a 50 e società partecipate da enti pubblici almeno nella misura del 20 per cento del capitale sociale, si ritiene che i requisiti richiesti dalla norma per l’esclusione “automatica” dalla disciplina debbano sussistere per la maggior parte del periodo d’imposta.

Tale interpretazione è conforme a quanto già affermato nella circolare n. 25/E del 4 maggio 2007, paragrafo 2, in relazione alla causa di esclusione prevista all’articolo 30, comma 1, numero 4 della legge n. 724 del 1994, che esclude dall’ambito soggettivo di applicazione della disciplina sulle c.d. “società di comodo” le società ed enti che controllano società ed enti i cui titoli sono negoziati in mercati regolamentati italiani ed esteri, nonché le stesse società ed enti quotati e le società da essi controllate, anche indirettamente.

Nella predetta circolare, infatti, è stato chiarito che “nell’ipotesi in cui il requisito del controllo sul soggetto quotato (o da parte del soggetto quotato) si verifichi nel corso del periodo d’imposta, la società interessata potrà, comunque, beneficiare della causa di esclusione (…) laddove tale circostanza si sia verificata per la maggior parte del periodo d’imposta considerato”.

6.2 Scioglimento agevolato: delibere assunte anteriormente al 1° gennaio 2008

D. Si chiede se, in conformità all’interpretazione adottata dall’Agenzia delle ent rate, con riferimento alla agevolazione disposta dalla legge 296/06 (circolare 25/E del 2007), possano avvalersi dello scioglimento agevolato previsto dalla legge finanziaria 2008 anche le società che hanno deliberato la messa in liquidazione prima del 1° gennaio 2008, ma successivamente al termine previsto dalla norma dello scorso anno (31 maggio 2007).

R. Possono avvalersi dello scioglimento agevolato previsto dal comma 129 della legge finanziaria 2008 le sole società che hanno deliberato la messa in liquidazione successivamente alla data di entrata in vigore della stessa.

 

7 GLI EFFETTI DELLE MODIFICHE IRES SUI BILANCI

7.1 Eliminazione delle deduzioni extracontabili e cambiamenti di stime

D. L’articolo 1, comma 34, della legge finanziaria prevede che l’Amministrazione finanziaria, a seguito dell’eliminazione delle deduzioni extracontabili, possa disconoscere ammortamenti, accantonamenti e altre rettifiche di valore imp utati nel conto economico se non coerenti con i comportamenti contabili sistematicamente adottati nei precedenti esercizi, salva la possibilità per l’impresa di dimostrare la giustificazione economica di detti componenti in base a corretti principi contabili. Si chiede se l’illustrazione fornita nella nota integrativa, in base a quanto prevedono il Codice civile e i principi contabili – in particolare il documento n. 29 nella parte riferita al cambiamento di stime - sia sufficiente per provare la correttezza del comportamento seguito. A maggior ragione dovrebbe rilevare, anche fiscalmente, l’illustrazione fornita nella nota integrativa successivamente ad operazioni straordinarie, quali fusioni, nell’ipotesi, piuttosto ricorrente, di applicazione di coefficienti di ammortamento differenti tra le società coinvolte nell’operazione: in tali ipotesi, per esempio, la società incorporante potrebbe variare i coefficienti di ammortamento ed applicare quelli della società incorporata.

R. L’abrogazione della disciplina extracontabile, avvenuta ad opera dell’articolo 1, comma 33 della legge finanziaria 2008, determina la necessità di imputare a conto economico i componenti negativi per i quali si chiede la deduzione fiscale.

Al riguardo, il comma 34 contiene una disposizione normativa finalizzata ad evitare che taluni componenti negativi (ammortamenti, accantonamenti e altre rettifiche di valore) possano essere imputati a conto economico al solo fine di ottenerne la deducibilità fiscale.

 La norma prevede, infatti, la possibilità per l’Amministrazione finanziaria di disconoscere l’imputazione a conto economico dei predetti componenti negativi qualora non coerente con i comportamenti contabili adottati nei precedenti esercizi, salva la possibilità dell’impresa di dimostrare la giustificazione economica dell’imputazione a conto economico.

Al riguardo, si ritiene che la coerenza dei comportamenti contabili adottati potrà essere dimostrata dal contribuente e verificata dall’Amministrazione finanziaria utilizzando ogni elemento ritenuto utile al raggiungimento del predetto fine (ad esempio, le indicazioni fornite nella nota integrativa, il confronto con i bilanci relativi agli esercizi precedenti, ecc.). Le predette indicazioni in nota integrativa non possono, peraltro, intendersi preclusive dei poteri di controllo della Amministrazione finanziaria.

7.2 Applicazione degli Ias: strumenti finanziari detenuti per la negoziazione

D. Si chiede di confermare l’inclusione, tra gli strumenti finanziari di negoziazione, degli strumenti ai quali si applica la fair value option (Fvo). Gli strumenti in oggetto dovrebbero essere considerati nella categoria citata, vista la finalità e la sostanza economica degli stessi.

R. Gli strumenti finanziari detenuti per essere negoziati (cd. trading) devono essere classificati, secondo quanto prescritto dallo IAS 39, nella categoria delle attività finanziarie rilevate al fair value a conto economico (cd. Fair value through profit or loss o FVTPL).

Per effetto della cosiddetta “fair value option”, è altresì previsto che qualsiasi attività o passività finanziaria, nel rispetto di determinate condizioni, “può essere designata al momento della rilevazione iniziale” come attività finanziaria rilevata al fair value a conto economico (FVTPL); è di tutta evidenza, pertanto, che gli strumenti finanziari classificati nella categoria FVTPOL in virtù della predetta opzione devono necessariamente essere strumenti diversi da quelli di negoziazione, per i quali, invece, la rilevazione nella categoria FVTPOL rappresenta la naturale ed imprescindibile classificazione.

Ai fini fiscali, in ordine alla classificazione degli strumenti finanziari, l’articolo 1, comma 58, della legge 27 dicembre 2007, n. 244 (legge finanziaria 2008) ha inserito nell’articolo 85 del TUIR il comma 3-bis, a norma del quale “per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, si considerano immobilizzazioni finanziarie gli strumenti finanziari diversi da quelli detenuti per la negoziazione”.

Pertanto - divers amente da quanto previsto per i soggetti che non applicano gli IAS/IFRS, per i quali, a norma del novellato articolo 85, l’individuazione degli strumenti finanziari che si qualificano come immobilizzazioni finanziarie avviene facendo direttamente riferimento alla classificazione operata in bilancio - per le imprese che adottano gli IAS/IFRS, solo le attività finanziarie detenute per essere negoziate sono escluse dalla categoria delle immobilizzazioni finanziarie.

La circo stanza che taluni strumenti finanziari siano indicati, per effetto della fair value option, nella medesima categoria (FVTPOL) in cui sono necessariamente classificate le attività finanziarie di trading comporta che tanto per i primi quanto per le seconde le plus/minusvalutazioni dei relativi fair value debbano essere direttamente imputate al conto economico, ma nulla implica in ordine alla qualificazione delle medesime come “attività immobilizzate” ovvero come “attività non immobilizzate”.

Appare evidente, inoltre, che se la norma del novellato articolo 85 avesse inteso estendere l’esclusione dalla categorie delle immobilizzazioni finanziarie ad altri strumenti finanziari, diversi da quelli di trading, inseriti nella categoria FVTPOL, avrebbe fatto esplicito riferimento all’intera

 categoria in questione piuttosto che limitare l’esclusione stessa ai soli strumenti “detenuti per la negoziazione”.

In sintesi, gli strumenti finanziari che per effetto della fair value option sono classificati nella categoria FVTPOL non possono farsi rientrare tra le “attività non immobilizzate”, tra le quali rientrano, per espressa previsione normativa, esclusivamente gli strumenti finanziari “detenuti per la negoziazione”.

 

8 LA FISCALITÀ INTERNAZIONALE

8.1 L’introduzione della c.d. White list

D. La sostituzione delle black list con una o più white list crea un problema procedurale in sede di applicazione delle norme antiabuso (CFC, deducibilità dei costi, ecc.).

Per fare l’esempio più significativo, mentre oggi i soggetti che acquistano merce dall’estero si preoccupano di evidenziare in dichiarazione solo le transazioni con soggetti domiciliati in paesi black list, in futuro dovrebbero evidenziare tutte le operazioni con soggetti non domiciliati in paesi white list.

Ma la norma non spiega in che modo il contribuente debba documentare la residenza della controparte. In particolare:

-       se per residenza si intenda quella definita dalla legge dello Stato estero, o quella deifinita dalle convenzioni vigenti fra questo Stato ed altri Stati (questa seconda ipotesi pare da escludere visto il confronto con l’articolo 27 bis del Dpr. 600/73);-  se – per documentare l’inclusione dello Stato estero nella white list – il contribuente debba acquisire una dichiarazioni dello Stato estero, una dichiarazioni semplice della società estera (come previsto dall’articolo 6 del D.Lgs. 239 del 1996) o sia sufficiente basarsi sulla sede indicata nella corrispondenza con la società estera.

R. Il comma 10 dell’articolo 110 del TUIR, come recentemente modificato dalla legge finanziaria, stabilisce il divieto di deducibilità per le spese derivanti da operazioni intercorse con soggetti residenti ovvero localizzati in Stati o territori diversi da quelli inclusi nella lista di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell’articolo 168-bis.

Risulta quindi fondamentale, per una corretta applicazione della norma citata, precisare il concetto di residenza.

A tale proposito, si ritiene possibile richiamare, ove esistenti, i criteri definiti dalla Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata con lo Stato interessato. In mancanza, il concetto di residenza può essere ricavato dai principi internazionalmente riconosciuti in materia, in primo luogo quelli delineati dall’articolo 4 del modello di Convenzione OCSE contro le doppie imposizioni.

Occorre tuttavia rilevare che il nuovo disposto normativo fa riferimento “alle imprese residenti ovvero localizzate” in Stati o territorio non inclusi nella futura white list.

L’espressione – “residenti o localizzate” - utilizzata dal legislatore nel novellato comma 10 dell’articolo 110 del TUIR è volutamente generica ed è quindi idonea ad includere non solo le imprese residenti, ma anche le stabili organizzazioni e le imprese che possono essere considerate ivi localizzate in base a criteri di collegamento diversi dalla residenza.

Per quanto riguarda il profilo probatorio, in assenza di una norma che disponga in ordine alla prova della residenza o localizzazione dell’impresa estera, si ritiene utile, a tal fine, qualsiasi mezzo di prova, come ad esempio la certificazione della competente Autorità estera, una dichiarazione rilasciata ad hoc dall’impresa estera ovvero la comune documentazione commerciale da cui sia possibile desumere che quest’ultima risiede con una propria struttura nel Paese estero (fatture, corrispondenza, ecc.).

 

9 LA NUOVA BASE IMPONIBILE IRAP:

9.1 Deduzioni contabili pregresse e imposta sostitutiva

D. Il comma 51 dell’articolo 1 della legge finanziaria 2008 detta le regole di rientro, cioè dispone la variazione in aumento ai fini IRAP (quote costanti in sei anni) per le deduzioni operate in passato nel quadro EC, che abbiano avuto effetto anche per il tributo regionale.

Questa norma sembra peraltro ignorare la disposizione del comma 48, che consente l’uscita immediata dal quadro EC del 31.12.2007, con il pagamento di una imposta sostitutiva anche dell’IRAP. Pur nel silenzio della legge, si può pacificamente ritenere che le imp rese aderenti al pagamento della sostitutiva non debbano procedere anche al rip ristino della base imponibile IRAP?

R. L’articolo 1, comma 51 della legge finanziaria 2008 stabilisce il recupero a tassazione IRAP, in sei quote costanti imputate a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 2007, dei componenti negativi dedotti extracontabilmente dalla base imponibile IRAP fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2007. In corrispondenza di tale recupero si determina lo svincolo per la quota IRAP delle riserve in sospensione d’imposta indicate nel prospetto utilizzato per la deduzione extracontabile (cosiddetto quadro EC nel modello di dichiarazione).

In alternativa al predetto regime ordinario di recupero a tassazione delle riserve, il comma 48 del medesimo articolo 1 prevede la possibilità di recuperare a tassazione l’eccedenza dedotta ai sensi dell’articolo 109, comma 4, lettera b) del TUIR “mediante opzione per l’applicazione di un’imposta sostitutiva dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, dell’imposta sul reddito delle società e dell’imposta regionale sulle attività produttive”.

 Appare evidente, quindi, che l’opzione per il versamento dell’imposta sostitutiva prevista nel comma 48 evita al contribuente la procedura di recupero a tassazione IRAP prevista nel citato comma 51.

9.2 Fondi accantonamento non deducibili

D. La nuova disposizione dell’articolo 5 del decreto IRAP esclude la deducibilità degli accantonamenti per rischi e “altri ”. Sembrerebbe pertanto introdurre una disposizione di ampliamento della base imponibile, dato che in passato rilevavano per l’IRAP anche gli accantonamenti degli articoli 105 e 107 del TUIR. Peraltro la nota 6) all’interpretativo n. 1 del principio contabile n. 12 avverte che la contropartita reddituale dei fondi iscritti nel passivo va ricercata prioritariamente nelle voci dell’aggregato B diverse da 12) e 13), dovendo prevalere la classificazione per natura dei costi dello schema di conto economico.

In altri termini l’accantonamento al fondo per spese legali (B3 del passivo) trova corretta contropartita nel conto economico in B7, costi per prestazioni di servizi, voce rilevante per il calcolo della base IRAP. Si chiede conferma di questa interpretazione, altrimenti si verificherebbe una doppia tassazione – al momento di sostenimento della spesa con i requisiti di certezza e oggettiva determinabilità - che in passato era stata evitata riconoscendo la deduzione IRAP in tale esercizio, anche se nel relativo conto economico non ne risultava l’evidenza, dato l’utilizzo prioritario del fondo iscritto nel passivo.

R. L’articolo 5 del D.Lgs n. 446 del 1997 esclude la deducibilità, tra l’altro, degli accantonamenti per rischi ed oneri indicati nelle voci B 12 e B 13 del conto economico.

Trattasi di poste di natura estimativa che non devono, quindi assumere rilevanza nella determinazione della base imponibile IRAP.

 Ciò non toglie che le spese effettuate, la cui classificazione sotto il profilo contabile sarebbe stata imputata – in assenza di accertamento - ad altre voci dell’aggregato B rilevanti, in quanto deducibili, nella determinazione della base imponibile IRAP, possano assumere rilevanza ai fini della determinazione dell’IRAP al momento dell’effettivo sostenimento ancorché non espressamente risultanti nella relativa voce del conto economico per l’utilizzo del fondo iscritto nel passivo.

Ai fini dell’imputazione a conto economico degli accantonamenti, l’articolo 2425 del codice civile stabilisce che gli accantonamenti per rischi e ogni altro accantonamento devono essere indicati rispettivamente alle voci B 12 e B 13 dello schema di conto economico. I predetti accantonamenti, in applicazione dell’articolo 5 del D.Lgs. n. 446 del 1997, come modificato dall’articolo 1, comma 50, della legge finanziaria 2008, non sono deducibili ai fini IRAP.

Qualora privilegiando il criterio della classificazione per natura dei costi, tali poste vengano imputate ad altre voci dello schema di conto economico, le stesse non potranno comunque essere portate in deduzione. Ne consegue che eventuali accantonamenti imputati a voci diverse da B 12 e B 13 non possono beneficiare di un trattamento differenziato e, conseguentemente, non possono essere portate in deduzione ai fini della determinazione della base imponibile IRAP. I corrispondenti costi, come ricordato risulteranno, invece, deducibili dalla base imponibile IRAP solo al momento dell’effettivo sostenimento e sempre che riconducibili a voci dell’aggregato B rilevanti nella determinazione della base imponibile IRAP.

 

10 REGIME SANZIONATORIO DEL REVERSE CHARGE E ALTRI QUESITI IVA

10.1 Ambito temporale di applicazione del nuovo regime sanzionatorio previsto per l’errata applicazione del reverse charge

D. Una società comunitaria che opera in Italia attraverso un rappresentante fiscale prima e successivamente attraverso l’identificazione diretta ha effettuato locazioni di beni mobili diversi dai mezzi di trasporto nei confronti di una ditta italiana. La prestazione dopo il 31 agosto 2002 per effetto del D.Lgs. n. 191 del 2002 doveva essere obbligatoriamente assoggettata a IVA dal committente con il meccanismo del reverse charge, ai sensi dell ’articolo 17, comma 3, del Dpr n. 633/72. La società comunitaria, attraverso il rappresentante, fiscale nel corso del 2004 e 2005 ha erroneamente assoggettato a IVA la prestazione addebitando l’imposta in fattura e versando regolarmente l’imposta. Di riflesso la società italiana ha operato la detrazione ai sensi dell’articolo 19 e seguenti, non soffrendo di limitazione alcuna al diritto di detrazione.

Ai sensi della nuova disciplina prevista dall’articolo 1, comma 155 della Legge finanziaria, che ha introdotto il nuovo comma 9-bis all’articolo 6 del D.Lgs. n. 471 del 1997, fermo restando il diritto alla detrazione, entrambi i soggetti sono solidalmente responsabili per il pagamento di una sanzione pari al 3 per cento dell’imposta, con un minimo di 258 euro e un massimo di 10.000 euro per le violazioni commesse nei primi tre anni di applicazione del regime dell ’inversione contabile.

Si chiede conferma se, in applicazione del principio del favor rei, il nuovo regime sanzionatorio previsto per l’errata applicazione del reverse charge torni applicabile anche per le violazioni commesse in precedenza anche con riguardo al diritto alla detrazione operata dal committente.

R. L’ampliamento delle ipotesi di reverse charge, per cui il cessionario o il committente deve integrare con l’imposta a debito la fattura di acquisto di un bene o di un servizio emessa dal cedente o prestatore senza applicazione dell’IVA, ha indotto il legislatore a modificare l’impianto sanzionatorio del regime IVA del reverse charge.

In linea generale, il nuovo impianto sanzionatorio introdotto risponde a criteri di coerenza sistematica con le sanzioni in materia di IVA, punendo in maniera incisiva le frodi e sanzionando in modo meno rigido le irregolarità formali. Tale previsione risulta conforme al principio di trasparenza e neutralità dell’IVA, più volte richiamato dai giudici comunitari, i quali hanno sempre affermato, per quanto riguarda le sanzioni, che queste devono essere proporzionali all’abuso commesso dal contribuente e al danno patito dall’Erario.

In particolare, il legislatore ha previsto, al terzo periodo del comma 9-bis, una sanzione ad hoc per le ipotesi in cui dalla violazione degli obblighi sostanziali connessi all’operazione sottoposta a reverse charge non scaturisca alcun danno all’erario. Infatti, se l’imposta relativa all’operazione sottoposta al reverse charge sia stata assolta, anche se irregolarmente, dal cessionario/committente oppure dal cedente/prestatore, fermo restando il diritto alla detrazione ai sensi dell’articolo 19 del DPR 633/72, l’irregolarità circa le modalità di applicazione dell’IVA viene punita con la sanzione del 3 per cento dell’imposta irregolarmente versata, con un minimo di 258 euro e comunque non oltre 10.000 euro per le irregolarità commesse nei i primi tre anni di applicazione delle nuove disposizioni recate dal comma 9-bis), terzo periodo, e, in applicazione del principio del favor-rei, per quelle commesse negli anni precedenti. Al pagamento delle sanzioni sono tenuti solidalmente entrambi i contraenti.

Nella fattispecie in esame, in virtù del principio del favor rei, sancito nell’articolo 3 del D.Lgs. 472/97, la nuova sanzione si applica anche alle violazioni commesse precedentemente alla data di entrata in vigore della finanziaria, sempre che non vi sia un provvedimento di irrogazione divenuto definitivo.

10.2 Ambito oggettivo di applicazione del nuovo regime sanzionatorio previsto per l’errata applicazione del reverse charge

D. La nuova disciplina prevista dall’articolo 1, comma 155 della legge finanziaria 2008, che ha introdotto il nuovo comma 9-bis all’articolo 6 del D.Lgs. n. 471 del 1997, stabilisce, tra l’altro, che “qualora l’imposta sia assolta, ancorché irregolarmente, dal cessionario o committente o committente ovvero dal cedente o prestatore …la sanzione amministrativa è pari al 3 per cento dell’imposta, con un minimo di 258 euro e un massimo di 10.000 euro”. La disposizione costituisce un superamento del comma 8 dell’articolo 6 del D.Lgs. n. 471 del 1997, nel senso che qualora venga emessa “erroneamente” fattura senza addebito d ’imposta, basta che il cessionario o committenti integri con applicazione del reverse charge la fattura per considerare comunque assolta l’imposta?

R. Le nuove ipotesi sanzionatorie previste dall’articolo 6, comma 9-bis), del DLGS n. 471 del 1997, (introdotte dall’articolo 1, comma 155, della legge finanziaria 2008) si applicano solo alle operazioni interessate dal regime dell’inversione contabile previste dagli articoli 17 e 74 del DPR n. 633 del 1972.

Resta dunque esclusa dalla specifica disciplina sanzionatoria ogni altra ipotesi di regolarizzazione delle operazioni di acquisto soggette ad Iva secondo le regole ordinarie che continuano, pertanto, ad essere sanzionate secondo le consuete modalità.

Pertanto, si ritiene che nella fattispecie prospettata non sia ravvisabile nessun “superamento” e/o abrogazione del comma 8 dell’articolo 6, in discorso, la cui previsione sanzionatoria continua a trovare applicazione per le violazioni degli adempimenti previsti per fattispecie diverse da quelle cui torna astrattamente applicabile il regime dell’inversione contabile.

10.3 Reverse charge: modalità di regolarizzazione delle operazioni da parte del committente o del cessionario

D. Il quarto periodo del nuovo comma 9-bis dell’articolo 6 del D.Lgs. n. 471 del 1997, introdotto dall’articolo 1, comma 155 della Legge finanziaria, prevede che “Al pagamento delle sanzioni previste nel secondo e terzo periodo, nonché al pagamento dell’imposta sono tenuti entrambi i soggetti obbligati all ’applicazione del meccanismo dell ’inversione contabile ”. Con riferimento all’ipotesi sanzionatoria di cui al secondo periodo (irregolare addebito dell’imposta da parte del cedente o prestatore che ne omette il versamento), in che modo il cessionario o committente può regolarizzare l’operazione (soggetta al meccanismo del reverse charge) per evitare l’applicazione della sanzione derivante dal comportamento fraudolento di un altro soggetto? In particolare, il cliente si trova a dover sopportare l’applicazione di una sanzione derivante dal comportamento di altro soggetto e ciò appare in contrasto con il principio sancito dall’articolo 5 del D.Lgs. n. 472 del 1997 della personalità della pena.

R. L’ipotesi sanzionatoria di cui al secondo periodo del nuovo comma 9-bis dell’articolo 6 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, prevede l’applicazione di una sanzione amministrativa compresa fra il 100 e il 200 per cento dell’imposta, con un minimo di 258 euro, a carico del fornitore (cedente o prestatore) che, in relazione ad un’operazione soggetta al meccanismo dell’inversione contabile, addebita irregolarmente l’imposta in fattura omettendone il versamento. Il quarto periodo del medesimo comma prevede che nell’ipotesi sopra citata siano tenuti solidalmente al pagamento della sanzione e dell’imposta entrambi i soggetti obbligati all’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile. Al riguardo, si precisa che la disposizione normativa sulla responsabilità solidale di entrambi i contraenti al pagamento dell’imposta e della sanzione per un comportamento fraudolento posto in essere dal fornitore è stata prevista tenendo conto del fatto che per le operazioni soggette all’applicazione del meccanismo dell’inversione contabile è il cessionario/committente ad assumere la qualifica di soggetto passivo dell’imposta.

Considerato, quindi, che rientrerebbe tra gli obblighi del committente assolvere l’imposta, di regola integrando la fattura emessa dal prestatore senza Iva, indicando sulla stessa l’aliquota e la relativa imposta, e annotando tale documento tra le fatture emesse, non si ha ragione di ritenere la norma in discorso in contrasto con il principio sancito dall’articolo 5 del D.Lgs. n. 472 del 1997 della personalità della pena.

Ciò premesso, si fa presente che il cessionario o committente, per evitare l’applicazione della sanzione derivante dal comportamento fraudolento del fornitore, può regolarizzare l’operazione presentando all’Ufficio delle entrate competente un documento integrativo in duplice esemplare, recante l’indicazione dell’imponibile, dell’aliquota e della relativa imposta., entro il trentesimo giorno successivo a quello della sua registrazione (da effettuare nei termini indicati dall’articolo 17, quinto comma, secondo periodo, del DPR n. 633 del 1972) e avendo cura di:

-       non esercitare la detrazione dell’imposta erroneamente addebitata in fattura dal cedente;

-       annotare il documento emesso secondo le regole dell’inversione contabile, ossia nel registro delle fatture emesse di cui all’articolo 23 del DPR n. 633 del 1972 ed in quello degli acquisti di cui al successivo articolo 25;

-       liquidare l’imposta nei modi ordinari ed effettuare il versamento dell’eventuale imposta a debito emergente dall’operazione al verificarsi di cause di indetraibilità oggettiva o soggettiva.

 

10.4 Regolarizzazione di violazioni concernenti il plafond

D. Una società nel corso degli anni 2006 e 2007 ha usato il cosiddetto “plafond mobile” ma erroneamente in alcuni mesi ha utilizzato un plafond per acquisti interni maggiore di quello disponibile. La società sia nell’anno 2006 che nell’anno 2007 ha evidenziato, comunque, un credito di imposta.

Per regolarizzare la violazione si chiede se sia possibile adottare la seguente modalità:

1)      Emissione di una autofattura in duplice esemplare contenente gli estremi identificativi di ciascun fornitore, il numero pro gressivo di protocollo delle fatture ricevute, l’ammontare eccedente il plafond e l’imposta che avrebbe dovuto essere applicata;2)  Contabilizzazione a debito in sede della liquidazione periodica del mese di dicembre 2007 della maggiore imposta derivante dall’autofattura emessa e degli interessi;

3)      Presentazione di un esemplare dell’autofattura al competente ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate;

4)      Annotazione della autofattura nel registro degli acquisti al fine di esercitare il diritto alla detrazione sia per le operazioni relative al 2007 che per quelle effettuate nel 2006.

Per l’anno 2007 la società potrà effettuare il ravvedimento operoso ai sensi dell’articolo 13 del D.Lgs. 472 del 97, versando la sanzione prevista dall’articolo 7, comma 4, del D.Lgs. 471 del 1997 ridotta ad 1 del 5, mentre per l’anno 2006 asp etterà l’irrogazione della sanzione da parte dell’Ufficio.

R. L’Agenzia, già con le circolari 17 maggio 2000, n. 98/E, 12 giugno 2002 n. 50/E e 19 giugno 2002 n. 54/E, cui si rinvia, ha chiarito le modalità con cui l’esportatore abituale può regolarizzare l’acquisto o l’importazione di beni e servizi senza applicazione d’imposta oltre il limite del plafond. Con riferimento al quesito posto l’esportatore può adottare, alternativamente, nei limiti consentiti le seguenti procedure:

1.      richiedere al cedente o prestatore di effettuare le variazioni in aumento dell’Iva non addebitata in fattura ai sensi dell’articolo 26 del DPR n. 633 del 1972, fermo restando l’obbligo del pagamento degli interessi e delle sanzioni a carico del cessionario o committente.

2.      emettere un’autofattura in duplice esemplare, contenente gli estremi identificativi di ciascun fornitore, il numero progressivo di protocollo delle fatture ricevute, l’ammontare eccedente il plafond e l’imposta che avrebbe dovuto essere applicata, provvedere al versamento dell’imposta, degli interessi e, limitatamente al 2007, effettuare il ravvedimento operoso delle sanzioni di cui all’articolo 13 del d.lgs. n. 472 del 1997, mediante modello F24. L’autofattura deve essere annotata nel registro degli acquisti e un esemplare deve essere presentato al locale ufficio delle entrate.

Attraverso tale procedura, l’imposta oggetto di regolarizzazione confluirà nell’ammontare dell’imposta in detrazione della dichiarazione annuale e nell’ammontare dei versamenti effettuati. Come chiarito con la circolare n. 50/E citata, al fine di evitare la doppia detrazione dell’imposta regolarizzata sarà necessario indicare nella dichiarazione annuale l’imposta regolarizzata anche in una posta di debito.

Si precisa, infine, che per il 2007, se la regolarizzazione avviene prima che la violazione sia stata constatata o accertata ovvero che siano iniziati accessi, ispezioni e verifiche, l’esportatore potrà beneficiare della riduzione delle sanzioni prevista per il ravvedimento operoso ai sensi dell’articolo 13 del d.lgs 472 del 1997. Diversamente per le violazioni commesse nel 2006, le sanzioni amministrative nella misura ordinaria saranno applicate direttamente dall’ufficio e potranno essere definite entro i termini per la proposizione del ricorso in misura ridotta ad un quarto ai sensi dell’articolo 16 comma 3 del d.lgs. n. 472 del 1997.

 

10.5 IVA: detrazione dell’imposta relativa ai telefoni cellulari dati in uso ai dipendenti

D. Una società ha dato in uso ai propri dipendenti cellulari aziendali. Il costo del traffico telefonico per le chiamate tra dipendenti o tra i dipendenti d alcuni numeri di rete fissa aziendali è ha carico della società, mentre i dipendenti hanno la possibilità di effettuare del traffico “privato” che viene fatturato direttamente a loro dalla compagnia telefonica.

Si chiede se sia corretto detrarre interamente l’imposta sia per il traffico “aziendale” che per l’acquisto del telefono cellulare in quanto l’utilizzo privato da parte dei dipendenti è assoggettato a IVA direttamente dalla compagna telefonica.

R. Con l’abrogazione della lettera g) dell’articolo 19-bis 1 del DPR 633/1972 per effetto del comma 261, lett e), n. 3, dell’articolo 1 della legge finanziaria 2008, scompare la limitazione al 50 per cento della detrazione IVA sui telefoni cellulari e sulle relative spese di gestione. A partire dal 1 gennaio 2008, la detrazione potrà quindi avvenire secondo la regola generale dell’inerenza contenuta nell’articolo 19 del DPR 633/1972.

Con riferimento alla fattispecie prospettata si conferma la integrale detraibilità dell’IVA relativa al solo traffico di telefonia mobile “aziendale” ai sensi dell’articolo 19 in quanto effettivamente afferente all’esercizio dell’impresa.

Per quanto riguarda, invece, la detrazione dell’IVA assolta per l’acquisto dei cellulari aziendali, poiché è la stessa società a evidenziarne l’utilizzo promiscuo da parte dei dipendenti, dovrà essere operata una limitazione della detrazione tenendo conto dell’effettivo utilizzo nell’ambito dell’attività d’impresa .

 

10.6 Coltivazioni agricole per conto terzi

D. Le attività di coltivazione di prodotti vegetali per conto terzi sono considerate produttive di reddito agrario ai sensi dell’articolo 1, comma 176, della legge n. 244/01. Si ritiene che tale tassazione catastale prescinda dalla qualificazione di attività connessa e quindi ad esempio un produttore agricolo può svolgere esclusivamente tale attività di coltivazione per conto terzi. Qualora svolga anche una attività agricola tradizionale e quindi la prestazione di coltivazione sia connessa (Agenzia delle Entrate circolare n. 44/2004) ai fini dell ’Iva rientra nel regime forfetario di cui all ’articolo 34 bis del DPR n. 633/72. Si chiede conferma.

R. Con il comma 176, dell’articolo 1, della legge n. 244 del 2007, il legislatore ha inteso ricondurre la coltivazione di prodotti vegetali per conto terzi tra le attività agricole dando la giusta rilevanza ad una attività tipicamente agricola che, seppure svolta per conto di altri, si concretizza nello svolgimento di attività dirette alla cura e allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso di carattere vegetale, utilizzando il proprio fondo. In tal senso è inequivocabile anche il richiamo contenuto nella norma, all’articolo 32, comma 2, lett. b). Tale attività non configura, dunque, un’attività connessa ai sensi dell’articolo 2135 del codice civile. Ne consegue che la coltivazione di prodotti vegetali per conto terzi può essere svolta dall’imprenditore agricolo sia in via esclusiva che parallelamente ad altre attività agricole

Ai fini dell’IVA, in caso di coltivazione di prodotti vegetali per conto terzi si è in presenza di servizi aventi particolari complessità, che realizzano intere fasi del ciclo biologico e non singole operazioni tecniche, realizzati utilizzando prevalentemente attrezzature di pertinenza dell’azienda agricola da ricondursi, quindi, al trattamento fiscale di cui al regime particolare di detrazione dell’articolo 34-bis del DPR n. 633 del 1972. Non si può che pervenire alle medesime conclusioni nell’ipotesi in cui l’imprenditore agricolo si dedichi interamente allo svolgimento delle attività di coltivazione per conto terzi in questione, atteso che detta circostanza non è suscettibile di portare ad una differente valutazione in merito sia alla qualificazione dell’operazione che resta di prestazione di un servizio, sia alla natura agricola dell’attività, la quale resta in ogni caso ricompresa nella definizione di cui all’articolo 2135 del codice civile.

10.7 Servizi di telefonia: tracciabilità dei passaggi intermedi

D. Con l’articolo 1, commi 158 e 159, della legge finanziaria 2008, sono state inserite delle disposizioni volte a contrastare le frodi IVA nel settore dei servizi di telefonia. In particolare, il comma 158, che interviene in modifica dell’articolo 74, comma 1, lett. d) del DPR 633 del 1972, stabilisce che, al fine di consentire la tracciabilità dei passaggi attraverso i quali i mezzi tecnici giungono all ’utente finale, “per tutte le vendite dei mezzi tecnici nei confronti dei soggetti che agiscono nell’esercizio di imp rese, arti o professioni, anche successive alla prima cessione, i cedenti rilasciano un documento in cui devono essere indicate anche la denominazione e la partita IVA del soggetto passivo che ha assolto l’imposta. La medesima indicazione deve essere riportata anche sull’eventuale supporto fisico, atto a veicolare il mezzo tecnico…”. Con riferimento a tale disposizione, si desidera conoscere la portata e le modalità pratiche di attuazione dell’obbligo documentale ivi imposto, e nello specifico:

-       se esso sia esteso alle cessioni effettuate nei confronti di qualunque soggetto che agisca nell’esercizio di imprese, arti o professioni ovvero debba considerarsi sussistente solo per le cessioni nei confronti di soggetti che acquistano tali mezzi per poi farne a loro volta commercio;

-       se debbano essere documentate le cessioni di mezzi tecnici forniti esclusivamente per via telematica, ed in caso affermativo, attraverso quale metodo.

R. L’articolo 74, comma 1, lett. d), del DPR n. 633 del 1972, come modificato dal comma 158 della legge finanziaria 2008, è volto ad ampliare il regime monofase IVA nel settore dei servizi di telefonia, al fine di contrastare comportamenti fraudolenti.

In particolare, per assicurare la “tracciabilità” delle cessioni di qualsiasi mezzo tecnico, ivi compresa la fornitura di codici di accesso, per fruire dei servizi di telecomunicazione, fissa o mobile, e di telematica, è previsto, per il cedente, l’obbligo di rilasciare al cessionario un documento in cui siano indicate anche la denominazione e la partita IVA del soggetto passivo che ha assolto “a monte” l’imposta. Tenuto conto del tenore letterale della norma, che si riferisce a “tutte le vendite” dei mezzi tecnici effettuate “nei confronti dei soggetti che agiscono nell’esercizio di arti, imprese o professioni” e della sua ratio, si ritiene che tale obbligo sussista in capo al cedente per tutte le cessioni dei mezzi tecnici effettuate nei confronti di qualunque soggetto IVA.

Con riferimento al secondo quesito, si è del parere che l’obbligo di indicare la denominazione e la partita IVA del soggetto passivo che ha assolto l’imposta si estenda anche alle cessioni di mezzi tecnici effettuate esclusivamente in via telematica, mediante l’utilizzo di un documento che può avere anche le caratteristiche previste dal decreto ministeriale 23 gennaio 2004.

10.8 Omesso trasferimento del credito IVA al momento dell’ingresso nella liquidazione di gruppo nella previgente disciplina

D. Tenuto conto che dal 1° gennaio 2008 il nuovo articolo 73 del DPR n. 633 del 1972 vieta alle società che entrano per la prima volta nella liquidazione Iva di gruppo di trasferire il credito dell’anno precedente, si chiede di sapere se sia corretto il comportamento di chi, anche antecedentemente a questa data, abbia evitato di trasferire il proprio credito al momento dell’ingresso nella liquidazione di gruppo e l’abbia utilizzato in compensazione per il pagamento di altri tributi.

R. In via preliminare si osserva che la disposizione di cui all’articolo 1, comma 63, della legge finanziaria 2008 si applica a partire dalla liquidazione di gruppo relativa all’anno 2008. Ne consegue, quindi, che l’ente o la società controllante non potrà far confluire, ad esempio, nei calcoli compensativi relativi all’anno 2008, l’eccedenza di credito emergente dalle dichiarazioni relative all’anno 2007 di società che partecipano per la prima volta (nel 2008) alla liquidazione di gruppo.

Diversamente, in base al principio della successione delle leggi nel tempo, l’eccedenza di credito emergente dalle dichiarazioni relative all’anno 2006 di società che hanno partecipato per la prima volta, nel 2007, alla liquidazione di gruppo doveva essere trasferita al gruppo e gestita dall’ente o società controllante. A tal riguardo, con riferimento alle procedure di liquidazione Iva di gruppo effettuate fino al 31 dicembre 2007, la risoluzione 14 giugno 2007, n. 132/E ha chiarito che, dal momento in cui la società controllata aderisce alla procedura di liquidazione dell’IVA di gruppo, perde totalmente la disponibilità dei saldi (attivi e passivi) risultanti dalle proprie liquidazioni periodiche che devono essere trasferiti alla società controllante. Ne consegue che non si ritiene conforme al dettato normativo il comportamento di chi, anche antecedentemente al 1° gennaio 2008, abbia evitato di trasferire il proprio credito al momento dell’ingresso nella liquidazione di gruppo e l’abbia utilizzato in compensazione per il pagamento di altri tributi.

 

11 APPLICAZIONE DEL REGIME DELLA TONNAGE TAX

11.1 Gruppo di imprese - Assenza di requisiti oggettivi in capo ad una di esse

D. Si chiede conferma che, se nell’ambito di un gruppo, in capo ad una società non ricorrono i presupposti per l’accesso al regime di tonnage tax per mancanza di uno dei requisiti oggettivi previsti dall’articolo 155 del TUIR - in quanto, già dall’inizio del periodo d’imposta, la stessa pone in essere una attività di locazione a scafo nudo oltre i limiti stabiliti nel 1° comma dell’articolo157 – non viene pregiudicata la possibilità di fruizione del beneficio da parte delle altre società del gruppo, in capo alle quali sussistano invece i predetti requisiti oggettivi.

R. Se la controllante non ha i requisiti oggettivi di cui all’articolo 155, commi 1 e 2, del TUIR, può esercitare l’opzione per la tonnage tax a favore delle altre società del gruppo. Si tratta di un mero adempimento formale che in quanto tale ha nei confronti della controllante valore di semplice comunicazione. La tonnage produrrà effetti solo nei confronti delle sue controllate.

Viceversa, nel caso in cui la controllante in possesso dei requisiti dell’articolo 155, non rispetti il requisito oggettivo - citato nel quesito - di cui all’articolo 157, comma 1, del TUIR, e cioè si trovi nella condizione di aver locato a scafo nudo “… oltre la metà delle navi complessivamente utilizzate per un periodo di tempo superiore, per ciascuna unità, al cinquanta per cento dei giorni di effettiva navigazione per ciascun esercizio sociale”, tale circostanza impedisce l’esercizio dell’opzione da parte delle altre società del gruppo.

Infatti, ai sensi del richiamato articolo 157, l’opzione per la tonnage tax “non può essere esercitata e se esercitata viene meno” qualora una società si trovi nella condizione descritta al paragrafo precedente.

Nel caso di un gruppo di imprese in tonnage tax, l’articolo 7, comma 4, del decreto attuativo 23 giugno 2005 prevede che il mancato rispetto da parte di una esse del requisito in commento “… determina la perdita di efficacia dell’opzione, con effetto dal periodo d’imposta in corso, per tutte le società del gruppo”. Dato che il mancato rispetto del requisito di cui all’articolo 157, comma 1, del TUIR è causa di decadenza dalla tonnage per tutto il gruppo, va da sé che il possesso di questo requisito da parte di tutte le società del gruppo è condizione indispensabile di accesso al regime in commento.

11.2 Rapporto tra tonnage tax e consolidato fiscale

D. Ferma restando la non cumulabilità in capo allo stesso soggetto dei regimi di tonnage tax e consolidato fiscale ai sensi dell’articolo 160, 1° comma del TUIR, si chiede conferma della compatibilità, all’interno di un gruppo, di società in tonnage tax (la cui opzione è trasmessa all’Agenzia dalla società controllante) con altre in consolidato fiscale, compresa la controllante, per le quali ovviamente non ricorrono i presupposti per l’adesione al regime di tonnage tax.

R. Il regime di consolidato fiscale in essere tra la controllante e alcune società del gruppo, prive dei requisiti per l’accesso alla tonnage tax, non si interrompe nel caso in cui la controllante medesima (anch’essa priva dei requisiti per l’accesso alla tonnage tax) comunichi anche l’opzione per la tonnage tax riferita ad altre società del gruppo (diverse da quelle partecipanti al consolidato) in possesso dei relativi requisiti.


Fonte: CIRCOLARE 12/E del 19 febbraio 2008.

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