Nei casi in cui non è possibile determinare direttamente la quota del fabbricato ammortizzabile, la stessa può essere calcolata utilizzando dei criteri oggettivi che consentano di risalire al valore dell’immobile. Con la risoluzione n. 383/E del 19 dicembre, l’agenzia delle Entrate non è, però, solo tornata sulle problematiche riguardanti la disciplina fiscale dei terreni su cui insistono fabbricati. I chiarimenti hanno interessato anche le spese relative a più esercizi, la cui imputazione a conto economico, costituisce presupposto per la successiva deduzione fiscale.
Ammortamento fabbricati
Il decreto legge “Visco-Bersani” ha introdotto alcune disposizioni finalizzate a rendere fiscalmente non ammortizzabile il valore del terreno sul quale insiste un fabbricato.
Per determinare il valore dell’area bisogna effettuare il confronto tra due valori - valore dell’area esposto in bilancio e valore forfetario - e considerare il maggiore tra i due.
Il valore forfetario dell’area si determina applicando la percentuale del 30%, nel caso di fabbricati industriali, o del 20%o, nell’ipotesi di fabbricati diversi da quelli industriali, al costo complessivo dell’immobile (area + fabbricato).
Assume particolare rilievo, quindi, stabilire la corretta qualificazione dell’immobile. Al riguardo, la disposizione di riferimento, il comma 7 dell’articolo 36, Dl 223/2006, definisce industriali i fabbricati "destinati alla produzione o trasformazione di beni".
A tal proposito, la circolare 1/2007 ha precisato che:
non rientrano tra i fabbricati industriali gli immobili destinati a un’attività commerciale, come negozi o depositi
se all’interno di un immobile si svolge sia attività industriale che attività commerciale, l’intero immobile è considerato industriale se gli spazi utilizzati per l’attività di produzione, espressi in metri quadri, sono prevalenti rispetto a quelli destinati all’attività commerciale.
Con riferimento a tale ultima situazione (attività industriale e commerciale esercitata all’interno del medesimo immobile), occorre evidenziare che in alcuni casi non risulta oggettivamente possibile determinare la predetta prevalenza degli spazi. Si pensi, ad esempio, all’ipotesi in cui nella medesima area di un immobile è esercitata indistintamente sia un’attività industriale che un’attività di servizi.
In tal caso, questo è quanto ha chiarito la risoluzione 383/E, la prevalenza degli spazi potrà essere dimostrata anche indirettamente, utilizzando criteri oggettivi che consentano di determinare i metri quadri utilizzati per lo svolgimento delle diverse attività.
Costituisce un criterio oggettivo, a tal fine, la determinazione del valore dell’area in proporzione al personale impiegato per lo svolgimento delle diverse attività.
Si supponga, ad esempio, un immobile all’interno del quale vi siano delle aree utilizzate indistintamente sia per lo svolgimento di un’attività industriale che per lo svolgimento di un’attività di servizi. Se il personale impiegato per l’attività industriale è pari a 15 unità mentre quello destinato all’attività di servizi è di 10 unità e ogni addetto utilizza in media 10 metri quadri di spazio:
- l’area destinata all’attività industriale è pari a 150 metri quadri (15x10)
- l’area destinata all’attività di servizi è pari a 100 metri quadri (10x10).
In questo caso, quindi, il fabbricato è da considerarsi industriale e, conseguentemente, il valore forfetario dell’area è pari al 30% del costo complessivo dell’immobile.
Spese pluriennali
Il secondo quesito a cui ha dato risposta il documento di prassi riguardava i costi di ammodernamento e ristrutturazione, sostenuti su un immobile posseduto in locazione e successivamente acquisito in proprietà. Tali spese, inizialmente capitalizzate nella voce “altre immobilizzazioni immateriali” (così come previsto dai principi contabili), erano state, a seguito dell’acquisto in proprietà dell’immobile, imputate a conto economico.
Al riguardo, l’agenzia delle Entrate ha precisato che l’imputazione a conto economico delle spese di ammodernamento e ristrutturazione costituisce presupposto per la loro deducibilità fiscale. Il comma 3 dell’articolo 108 del Tuir, infatti, considera deducibili le spese relative a più esercizi "nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio".
In altre parole, i criteri civilistici di ripartizione delle spese in esame costituiscono presupposto per la determinazione della quota fiscalmente deducibile.
Ovviamente, la deduzione fiscale deve avvenire verificando che, nell’esercizio di imputazione a conto economico, sia rispettato il principio generale della competenza fiscale previsto nell’articolo 109 del Tuir. In sostanza, qualora non risulti verificata la certezza del costo e l’obiettiva determinabilità del suo ammontare, la deduzione fiscale dovrà essere rinviata al periodo d’imposta in cui si verificheranno tali requisiti.
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