La mediazione tributaria.

L’articolo 17-bis del Dlgs n. 546/1992, come evidenziato nei precedenti interventi pubblicati a commento della circolare n. 9/E del 19 marzo, dispone che il procedimento di mediazione è obbligatorio “…Per le controversie di valore non superiore a ventimila euro…”, contro atti emessi dall’Agenzia delle Entrate.

La rettifica in diminuzione di una perdita d’impresa, anche nei casi in cui non comporta alcun recupero d’imposta nell’anno in cui viene disconosciuta, assume in sé un valore rilevante ai fini della determinazione del valore della controversia. Si pensi, ad esempio, all’avviso di accertamento che rettifica in diminuzione la perdita dichiarata, riportabile negli anni successivi, senza però determinare una maggiore imposta da versare. In questo caso, solo apparentemente il valore della lite potrà risultare nullo, ma in realtà così non è.
E’ infatti opportuno considerare che la minor perdita accertata racchiude in sé un valore “latente” che riacquisterà la sua “visibilità” negli anni di effettiva “spesa”, e cioè nelle future dichiarazioni dei redditi allorquando, attraverso il riporto della perdita, si ridurrà l’imposta da versare. Questo valore “latente” è pari, secondo la circolare n. 9/2012, alla cosiddetta imposta “virtuale” (concetto tra l’altro già espresso nella circolare n. 291/1996, nella parte relativa al commento dell’articolo 12 del Dlgs n. 546/1992).

Una diversa interpretazione che si orientasse nel senso di considerare nullo il valore della maggiore imposta accertata in luogo del calcolo dell’imposta “virtuale”, andrebbe contro la stessa ratio dell’articolo 17-bis poiché farebbe rientrare, nell’ambito della mediazione, controversie che sviluppano, in termini quantitativi, un valore maggiore rispetto a quello apparente, ben superiore quindi al limite dei 20mila euro previsto dalla norma.

Valore della lite corrispondente alla sola imposta “virtuale”
Secondo la circolare n. 9/2012, nel caso esposto in premessa è necessario determinare l’imposta “virtuale” che si ottiene applicando, all’importo risultante dalla differenza tra la perdita dichiarata (utilizzata e/o riportabile) e quella accertata, le aliquote vigenti per il periodo d’imposta oggetto di accertamento.
A titolo esemplificativo, si consideri un avviso di accertamento che si limita a rettificare da 50mila a 10mila euro la perdita dichiarata nel 2008 da una società di capitali, senza determinare una maggiore imposta effettiva da versare. In questo caso, il valore della lite sarà determinato applicando l’aliquota Ires dell’anno d’imposta 2008 (pari al 27,5%) alla “base imponibile virtuale”, costituita dalla minor perdita accertata riportabile, pari a 40mila euro (50mila – 10mila).

Altri casi di determinazione del valore
Ai fini del calcolo del valore della lite, la circolare distingue altre ipotesi in cui l’imposta “virtuale” concorre, sommandosi, con quella effettivamente accertata ovvero ipotesi in cui rileva esclusivamente la maggiore imposta effettivamente accertata.

Valore della lite corrispondente alla somma dell’imposta “virtuale” con l’imposta accertata
Se a seguito della rettifica della perdita, l’avviso di accertamento reca anche un imponibile o, comunque, un’imposta dovuta, il valore è dato dall’importo risultante dalla somma dell’imposta “virtuale” (calcolata come detto in precedenza sulla differenza tra perdita dichiarata, utilizzata e/o riportabile e perdita accertata) e l’imposta “effettiva” commisurata al reddito accertato.
A tal proposito, si può fare l’esempio dell’avviso di accertamento con cui, oltre a recuperare la perdita dichiarata nel 2008 da una società di capitali, sono evidenziati un reddito imponibile e la relativa imposta a debito. In questo caso, all’imposta effettivamente accertata sul maggior reddito imponibile, è necessario sommare l’imposta “virtuale” calcolata sulla perdita recuperata, in base all’aliquota applicabile nell’anno d’imposta oggetto di rettifica. Specularmente, questo metodo di determinazione del valore, può essere applicato anche nei confronti della persona fisica destinataria di un avviso di accertamento che determina una maggiore imposta da pagare e riduce la perdita riportabile negli anni successivi. In quest’ultima ipotesi, l’imposta virtuale sarà determinata sulla eccedenza di perdita riportabile.

Valore della lite pari alla maggiore imposta accertata
Secondo la circolare n. 9/2012, infine, in caso di accertamento che rettifica in aumento l’imposta dovuta da persona fisica che aveva utilizzato una perdita d’impresa per ridurre altri redditi, il valore della lite è dato dalla sola maggiore imposta accertata.
Si consideri, ad esempio, la persona fisica che nel 2010, nonostante una perdita di 10mila euro che compensa “orizzontalmente” nella stessa dichiarazione con altri redditi di importo pari a 20mila euro, risulta comunque debitrice di un’imposta “effettiva” di 2.300 euro (calcolata applicando l’aliquota progressiva del 23% sull’imponibile di 10mila euro). Se in seguito viene emesso un avviso di accertamento che si limita a disconoscere l’intera perdita (- 10mila euro), l’imposta da pagare risulterà pari a 4.800 euro, calcolata su una base imponibile di 20mila euro (pari agli altri redditi compensabili) con applicazione dell’aliquota del 23% su 15mila euro e del 27 % sui restanti 5mila euro. In tale ipotesi, il valore della lite sarà dato dalla maggiore imposta accertata, pari a 2.500 euro, cioè la differenza tra l’imposta accertata (4.800 euro) e l’imposta dichiarata (2.300 euro).
Questa modalità di determinazione del valore viene applicata anche quando l’avviso di accertamento nei confronti della persona fisica abbia avuto l’effetto di disconoscere una eccedenza di perdita non riportabile negli anni successivi. Sulla predetta eccedenza non riportabile non va mai calcolata l’imposta virtuale.


Fonte: Agenzia Entrate