La Corte di Giustizia ha in primo luogo ricordato che il diritto alla detrazione, enunciato all'articolo 6, n. 2, della sesta direttiva, costituisce, in quanto parte integrante del meccanismo dell'Iva, un principio fondamentale inerente al sistema comune dell'Iva che, almeno in linea di principio, non può essere soggetto a limitazioni. Il principio del diritto a detrazione è mitigato dalla disposizione derogatoria contenuta nell'articolo 17, n. 6, della sesta direttiva che autorizza gli Stati membri a mantenere in vigore la propria legislazione sull' esclusione del diritto alla detrazione, fino a quando il Consiglio non adotti le disposizioni previste da tale articolo. E dato che ad oggi il Consiglio non ha ancora adottato tali disposizioni, gli Stati membri possono mantenere in vigore la propria legislazione esistente in materia di esclusione del diritto alla detrazione dell'Iva.

L'origine della controversia
La controversia che ha portato alla pronuncia dei giudici comunitari è insorta tra una società di diritto polacco ed l'amministrazione finanziaria nazionale. La società in questione, che produce e vende fontane ad acqua refrigeranti, nell'ambito delle sue attività, si è avvalsa di prestazioni di servizi (attività di marketing, organizzazione e partecipazione nel settore delle fiere internazionali, operazioni rientranti nella pianificazione della produzione, servizi di ingegneria, consulenze finanziarie e contabili) proposte da un'impresa stabilita in uno dei territori elencati all'allegato 9 della legge del 1993 relativa all'Iva, allegato sostituito dall'allegato 5 della legge del 2004 relativa all'Iva e che contiene l'elenco dei paesi (territori) per i quali l'imposta sull'importazione dei servizi non viene ridotta di un importo pari all'imposta dovuta, né conferisce il diritto al rimborso della differenza dell'Iva dovuta. La contribuente polacca ha domandato alla propria Amministrazione fiscale se, dal 1º maggio 2004 (data di entrata della Polonia nell'Ue), avesse il diritto di detrarre l'importo dell'imposta assolta a monte in occasione dell'importazione di servizi amministrativi il cui prezzo è pagato ad un'impresa che ha stabilito la sede in uno dei territori compresi nell'allegato 5 della legge del 2004 relativa all'Iva.

La posizione del governo polacco
Quanto alla controversia contingente, il governo polacco ha rimarcato il fatto che, secondo il tenore letterale dell'articolo 176 della direttiva 2006/112, si prevede una distinzione fra gli Stati membri che hanno aderito all'Unione prima del 1º gennaio 1979 e quelli, come la Repubblica di Polonia, la cui adesione è successiva a tale data. In proposito, la corte ha precisato che tale distinzione è diretta esclusivamente a determinare la data prima della quale le spese che non danno diritto alla detrazione dell'Iva dovevano essere previste dalla legislazione nazionale. L'articolo 176 della direttiva 2006/112 non può quindi dar luogo a un'interpretazione differente, circa la portata delle esclusioni considerate, a seconda che lo Stato membro interessato abbia aderito all'Unione prima del 1º gennaio 1979 o successivamente a tale data.

Diritto comunitario e detrazione Iva
Il diritto dell'Unione non prevede quindi attualmente alcuna disposizione che elenchi le spese escluse dal diritto alla detrazione dell'Iva. Gli eurogiudici hanno precisato che la facoltà concessa agli Stati membri dall'articolo 17, n. 6, della sesta direttiva non costituisce un potere discrezionale assoluto di escludere tutti o quasi tutti i beni e servizi dal regime del diritto a detrazione. La facoltà non riguarda quindi esclusioni generali e non dispensa gli Stati membri dall'obbligo di precisare sufficientemente la natura o l'oggetto dei beni e dei servizi per i quali è escluso il diritto a detrazione. Per di più proprio perchè si tratta di un regime che costituisce una deroga al principio del diritto alla detrazione dell'Iva, lo stesso deve essere interpretato restrittivamente.

La posizione del Fisco polacco
Al quesito il fisco della Polonia ha risposto negativamente proprio in considerazione del fatto che il prezzo dei servizi in questione era pagato a una impresa che aveva stabilito il domicilio, la sede o l'amministrazione in uno degli Stati o territori menzionati all'allegato 5 della legge del 2004 relativa all'Iva. Infatti, a giudizio dell'amministrazione, la legislazione nazionale non era incompatibile col diritto dell'Unione, dato che l'articolo 17, n. 6, della sesta direttiva autorizzerebbe gli Stati membri a mantenere tutte le esclusioni previste dalla legislazione nazionale al momento dell'entrata in vigore di tale direttiva facendo sì che la Polonia aveva conservato pienamente la facoltà di mantenere in vigore le restrizioni in materia di detrazione dell'Iva esistenti alla data della sua adesione all'Unione europea.

Il ricorso al giudice nazionale
Avverso tale determinazione, la società instaurava un giudizio dinanzi il tribunale competente che, sospendendo il procedimento, si è rivolto ai giudici comunitari proprio per sapere se il diritto comunitario (in particolare l'articolo 17, n. 6, della sesta direttiva, le cui disposizioni sono state sostanzialmente riprese all'articolo 176 della direttiva 2006/112), autorizzi o meno il mantenimento di una legislazione nazionale, applicabile al momento dell'entrata in vigore della sesta direttiva nello Stato membro interessato, che escluda in maniera generale il diritto alla detrazione dell'Iva versata a monte in occasione dell'acquisto di servizi importati il cui prezzo è pagato direttamente o indirettamente ad una persona stabilita in uno Stato o in un territorio definito come "paradiso fiscale" dalla legislazione medesima.

La posizione della Corte
Analizzando il contesto normativo comunitario, rileviamo come l'articolo 17, nn. 2 e 6, della sesta direttiva preveda che nella misura in cui beni e servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo è autorizzato a detrarre dall'imposta di cui è debitore l'Iva dovuta o assolta all'interno del paese per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno prestati da un altro soggetto passivo. A norma poi dell'articolo 176 della direttiva 2006/112, che ha abrogato e sostituito la sesta direttiva, il Consiglio, deliberando all'unanimità su proposta della Commissione, stabilisce le spese che non danno diritto a detrazione dell'Iva. In ogni caso sono escluse dal diritto a detrazione le spese che non hanno un carattere strettamente professionale, quali le spese suntuarie, di divertimento o di rappresentanza. Fino all'entrata in vigore delle disposizioni di cui sopra, prosegue la norma, gli Stati membri possono mantenere tutte le esclusioni previste dalla loro legislazione nazionale al 1º gennaio 1979 o, per gli Stati membri che hanno aderito alla Comunità dopo tale data, alla data della loro adesione.
Passando alla normativa polacca in materia, l'articolo 25, n. 1, punto 1 bis, della legge sull'Iva dell'8 gennaio 1993 dispone che la riduzione dell'importo o il rimborso della differenza dell'imposta dovuta non sono applicabili nel caso di acquisto di servizi importati per i quali il pagamento del corrispettivo viene effettuato direttamente o indirettamente ad una persona avente la residenza, la sede o l'amministrazione centrale nel territorio o nel paese menzionati nel già ricordato allegato 9 della legge 1. Tale disciplina è stata essenzialmente mantenuta invariata dalle disposizioni della legge relativa all'imposta sul valore aggiunto dell'11 marzo 2004, il cui elenco comprende 39 Stati e territori invece di 41. Tali disposizioni sono entrate in vigore il 1º maggio 2004.

La Corte di Giustizia e la normativa polacca
La normativa polacca in questione, hanno continuato i giudici della Corte, ha introdotto nell'ordinamento interno una misura di carattere generale che limita il diritto alla detrazione dell'Iva assolta a monte per qualsiasi acquisto di servizi importati il cui prezzo è direttamente o indirettamente pagato ad una persona stabilita in uno Stato o territorio definito come "paradiso fiscale" dalla suddetta legislazione, finendo così per risolversi, in ultima analisi, in una limitazione del diritto alla detrazione dell'Iva che va ben oltre quella autorizzata all'articolo 17, n. 6, della sesta direttiva. Infatti, come ricordato, gli Stati membri non sono assolutamente autorizzati a mantenere esclusioni del diritto alla detrazione dell'Iva applicabili in maniera generale a qualunque spesa connessa all'acquisto di beni o servizi.

Le conclusioni
Bocciando quindi la normativa polacca in materia, i giudici di Lussemburgo hanno concluso affermando che "l'articolo 17, n. 6, della sesta direttiva, le cui disposizioni sono state in sostanza riprese all'articolo 176 della direttiva 2006/112, deve essere interpretato nel senso che non autorizza il mantenimento di una legislazione nazionale, applicabile al momento dell'entrata in vigore della sesta direttiva nello Stato membro interessato, che escluda in maniera generale il diritto alla detrazione dell'Iva versata a monte in occasione dell'acquisto di servizi importati, il cui prezzo è pagato direttamente o indirettamente ad una persona stabilita in uno Stato o territorio definito come "paradiso fiscale" dalla legislazione".





NOTA 1 L'allegato 9 della legge del 1993 relativa all'Iva, intitolato "Elenco dei paesi (territori) per i quali l'imposta sull'importazione dei servizi non viene ridotta di un importo pari all'imposta dovuta, né conferisce il diritto al rimborso della differenza dell'IVA dovuta", contiene il seguente elenco: Principato di Andorra; Anguilla - Territorio autonomo dipendente dal Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord; Antigua e Barbuda; Aruba - Territorio autonomo del Regno dei Paesi Bassi;Bahamas;Stato del Bahreïn; Barbados; Belize; Bermude - Territorio dipendente dal Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord;Isole Vergini britanniche - Territorio dipendente dal Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord;Isole Cooks - Territorio autonomo associato alla Nuova Zelanda; Repubblica dominicana; Gibilterra - Territorio dipendente dalla Corona britannica; Grenada; Guernsey/Sark/Alderney - Territori dipendenti dalla Corona britannica; Hong Kong - Regione speciale amministrativa della Repubblica popolare cinese;Jersey - Territorio della Corona britannica, isole Caimane - Territorio dipendente dal Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord; Repubblica di Liberia; Principato del Liechtenstein;Macao - Regione speciale amministrativa della Repubblica popolare cinese; Repubblica delle Maldive; Isola di Man - Territorio della Corona britannica; Repubblica delle Isole Marshall; Repubblica di Mauritius; Principato di Monaco; Montserrat - Territorio dipendente dal Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord; Repubblica di Nauru; Antille olandesi - Territorio autonomo del Regno dei Paesi Bassi; Niue - Territorio autonomo associato alla Nuova Zelanda; Repubblica di Panama; Stato indipendente delle Samoa; Repubblica delle Seychelles; Federazione di S. Cristoforo e Nevis;Santa Lucia; S. Vincenzo e le Grenadine; Regno di Tonga; Isole Turks e Caicos - Territorio dipendente dal Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord; Isole Vergini degli Stati Uniti - Territorio non incorporato degli Stati Uniti;Repubblica di Vanuatu; Emirati Arabi Uniti".


Fonte: Agenzia Entrate

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