CIRCOLARE N. 15/E.

OGGETTO: Legge finanziaria per il 2007 – Modifiche all’imposta sul reddito
delle persone fisiche.
Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
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INDICE
PREMESSA .......................................................................................................... 3
1 LE MODIFICHE AL TUIR .................................................................................. 4
1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE.......................5
1.2 LA DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA..........................................5
1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A
7.500 EURO........................................................................................................7
1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA..................7
1.4.1 Detrazione per coniuge a carico .............................................................. 8
1.4.2 Detrazione per figli a carico .................................................................. 12
1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori ............................................ 14
1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati............................... 14
1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati...................................... 16
1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell’altro o mancante.............................. 19
1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico................................................... 20
1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni........................................... 22
1.4.9 Reddito complessivo ............................................................................... 22
1.5 ALTRE DETRAZIONI .........................................................................23
1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati........................ 24
1.5.2 Redditi di pensione ................................................................................. 29
1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni..................................................... 29
1.5.4 Pensionati con più di 75 anni................................................................. 31
1.5.5 Detrazioni per altri redditi ..................................................................... 32
2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE .............................. 34
2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA A), ..........................35
2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI ............37
2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL’ANNO ...........................38
2.4 MENSILITÀ AGGIUNTIVE................................................................39
2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA C)...........................39
2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3...................................................40
3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL’IRPEF ...................................................... 41
3.1 AUMENTO DELL’ALIQUOTA ..........................................................45
3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE ....................................................45
3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO ...................46
3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D’IMPOSTA IN MATERIA DI
ADDIZIONALI ................................................................................................48
3.5 ADDIZIONALI REGIONALI...............................................................52
4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L’IMPOSTA DOVUTA SUL TFR
53
4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE.....................................54
4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA.........54
2
5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA
COMUNITARI............................................................................................................. 55
6 DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA DOVUTA DAI NON RESIDENTI57
3
PREMESSA
La legge 27 dicembre 2006, n 296 (legge finanziaria per il 2007), con varie
disposizioni contenute nei commi da 6 al 9 dell’articolo 1, ha innovato le
modalità di determinazione dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef).
La presente circolare illustra le principali novità del nuovo sistema di tassazione
applicabile dal periodo d’imposta 2007, che si incentrano sui seguenti punti:
• rimodulazione della curva delle aliquote;
• sostituzione delle deduzioni per oneri di famiglia con un sistema di
detrazioni per carichi di famiglia decrescenti al crescere del reddito
complessivo del contribuente;
• previsione di specifiche detrazioni in funzione dell'ammontare e della
tipologia di reddito;
• definizione di una nuova modalità di determinazione della base imponibile
dell’Irpef;
• eliminazione del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti 100.000
euro;
• previsione di una specifica clausola di salvaguardia per i trattamenti di
fine rapporto di lavoro, indennità equipollenti ed altre indennità e somme
di cui all'articolo 17, comma 1, lettera a), del TUIR.
A tal fine, il comma 6 modifica gli articoli 3 (base imponibile), 11 (deduzione
per assicurare la progressività dell’imposizione), 12 (deduzione per oneri di
famiglia) e 13 (determinazione dell’imposta) del Testo unico delle imposte sui
redditi, approvato con decreto del Presidente della repubblica 22 dicembre 1986,
n. 917 (TUIR).
Il comma 7 modifica, inoltre, gli articoli 23 (ritenute sui redditi di lavoro
dipendente) e 29 (ritenute su compensi e altri redditi corrisposti dallo Stato) del
decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 29 settembre 1973, al fine di
adeguare le norme alle novità introdotte nel regime di imposizione dei redditi
delle persone fisiche.
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I commi 8 e 9 prevedono, rispettivamente, l’abrogazione del contributo di
solidarietà per i redditi eccedenti 100.000 euro e l’introduzione della clausola di
salvaguardia per i trattamenti di fine rapporto di lavoro.
Altre modifiche in materia di imposta personale sul reddito sono contenute nei
seguenti commi dello stesso articolo unico della legge finanziaria:
• 142 e 143, che modificano le modalità di determinazione e di versamento
della addizionale comunale all’Irpef;
• 1324, che introduce le detrazioni per carichi di famiglia per i soggetti non
residenti;
• 1325, 1326 e 1327, che modificano la disciplina per la richiesta delle
detrazioni da parte dei cittadini extracomunitari.
Di seguito, nel richiamare gli estremi della legge commentata, si farà riferimento
esclusivamente al numero del comma interessato seguito da l.f..
1 LE MODIFICHE AL TUIR
Il comma 6 l.f. contiene le modifiche alle norme del Tuir che delineano il nuovo
sistema di tassazione. Esso consta di cinque punti, contraddistinti dalle lettere
dalla a) alla e). In particolare:
– la lettera a) modifica l’articolo 3 del Tuir, concernente la determinazione
della base imponibile all’IRPEF;
– la lettera b) sostituisce l’articolo 11 del Tuir, relativo alla determinazione
dell’imposta, stabilendo gli scaglioni di reddito e le corrispondenti
aliquote (nella precedente formulazione l’art. 11 disciplinava la deduzione
per assicurare la progressività dell’imposta);
– la lettera c) sostituisce l’articolo 12 del Tuir, concernente le detrazioni per
carichi di famiglia (nella precedente formulazione l’art. 12 disciplinava la
deduzione per oneri di famiglia);
– la lettera d) sostituisce l’articolo 13 del Tuir, concernente altre detrazioni
(nella precedente formulazione l’art. 13 disciplinava la determinazione
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dell’imposta indicando gli scaglioni di reddito e le aliquote
corrispondenti);
– la lettera e) modifica l’articolo 24 del Tuir, relativo alla determinazione
dell’imposta dovuta dai non residenti.
1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
Il nuovo articolo 3 del TUIR stabilisce che la base imponibile è determinata
riducendo il reddito complessivo degli oneri deducibili spettanti ai sensi
dell’articolo 10.
Nella precedente formulazione, la disposizione prevedeva la non concorrenza alla
formazione del reddito anche della deduzione per assicurare la progressività
dell’imposizione (così detta “no-tax area”) e delle deduzioni per oneri di
famiglia. Poiché sono stati abrogati sia la "no tax area" che le deduzioni per
carichi familiari, per determinare il reddito imponibile è sufficiente sottrarre dal
reddito complessivo soltanto gli oneri deducibili, di cui all’art. 10 del Tuir, e il
reddito derivante dall'abitazione principale, ai sensi del comma 3-bis, dello stesso
articolo 10.
1.2 LA DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA
Il comma 6, lettera b), sostituisce l’articolo 11 del Tuir, riconducendo in tale
disposizione le norme relative alla determinazione dell’imposta, che nel Tuir
vigente fino al 31 dicembre 2006 erano contenute nell’articolo 13.
Sono contestualmente abrogate le disposizioni relative alla deduzione per
assicurare la progressività dell’imposizione, in precedenza disciplinate
dall’articolo 11 del Tuir.
Il nuovo articolo 11, rubricato “Determinazione dell’imposta”, definisce i nuovi
scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote di tassazione.
Secondo il nuovo articolo 11 del Tuir, l’imposta lorda è determinata applicando
al reddito complessivo, al netto degli oneri deducibili indicati nell’articolo 10, le
seguenti aliquote per scaglioni di reddito :
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Scaglioni Aliquote %
a) fino a 15.000 euro 23%
b) oltre 15.000 euro e fino a 28.000
euro
27%
c) oltre 28.000 euro e fino a 55.000
euro
38%
d) oltre 55.000 euro e fino a 75.000
euro
41%
e) oltre 75.000 euro 43%
Per finalità di coordinamento, il comma 8 l.f. ha soppresso l’articolo 1, comma
350, della legge n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005) che prevedeva il
contributo di solidarietà del 4 per cento dovuto sulla parte di reddito imponibile
eccedente l’importo di 100.000 euro. Tale contributo, ancorché contemplato da
una norma non inserita nel Tuir, aveva la funzione di una vera e propria aliquota
di imposta applicabile sul reddito delle persone fisiche. Le aliquote d’imposta
vigenti fino al 31 dicembre 2006, invero, erano sostanzialmente quattro, posto
che l’ultima aliquota, pari al 43 per cento (39 per cento + 4 per cento) e risultante
dall’incidenza del contributo di solidarietà , si applicava allo scaglione di reddito
che superava 100.000 euro.
In considerazione della reintroduzione delle detrazioni oggettive (di cui al nuovo
art. 13 del Tuir) e delle detrazioni per carichi di famiglia (di cui al nuovo art. 12
del Tuir), il comma 3 del nuovo articolo 11 prevede che l’imposta netta sia
determinata sottraendo dall’imposta lorda, fino a concorrenza del suo
ammontare, le detrazioni previste negli articoli 12, 13, 15 e 16 del Tuir e in altre
disposizioni di legge.
Il comma 4 del nuovo articolo 11, infine, contiene la medesima disposizione
prevista dall’art. 13 del Tuir, nel testo vigente fino al 31 dicembre 2006. In
particolare, è stabilito che dall’imposta netta si detrae l’ammontare dei crediti
d’imposta spettanti al contribuente a norma dell’art. 165 del Tuir (crediti
d’imposta per i redditi prodotti all’estero) con l’avvertenza che, se l’ammontare
dei crediti è superiore a quello dell’imposta netta, il contribuente ha diritto, a sua
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scelta, di computare l’eccedenza in diminuzione dell’imposta relativa al periodo
d’imposta successivo o di chiederne il rimborso in sede di dichiarazione dei
redditi.
1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A
7.500 EURO
Il comma 2 dell’art. 11 del Tuir, nel testo riformulato dalla legge finanziaria,
prevede una particolare ipotesi di esenzione dal pagamento dell’imposta. Essa
compete ai soggetti con reddito complessivo composto esclusivamente da:
• redditi di pensione (goduti per l’intero anno) non superiori a 7.500 euro;
• redditi di terreni per un importo non superiore a 185,92 euro;
• reddito di fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad abitazione
principale e relative pertinenze.
L’esenzione dal pagamento dell’imposta è finalizzata ad evitare che nelle
situazioni in cui ricorrono le condizioni descritte dalla norma, il pensionato possa
essere svantaggiato rispetto al regime previgente.
Il limite di pensione di 7.500 euro, come indicato dalla norma, deve essere
riferito all’intero anno. Pertanto, in caso di possesso di redditi di pensione
percepiti per un periodo inferiore all’anno, fermo restando la sussistenza delle
altre condizioni richieste dalla norma, l’esonero spetta solo se il reddito,
rapportato all’intera annualità risulta uguale o inferiore al predetto limite.
1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA
Altra rilevante modifica al meccanismo di determinazione dell’Irpef è
rappresentata dalla sostituzione delle precedenti deduzioni per oneri di famiglia
con le detrazioni dall’imposta. In sostanza, per il riconoscimento degli oneri
sostenuti dal contribuente nell’interesse del proprio nucleo familiare, è
ripristinato il sistema delle detrazioni da far valere sull’imposta lorda, già
previsto nel sistema tributario anteriormente alla riforma dell’Irpef attuata dalla
legge n. 311, del 30 dicembre 2004.
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Il vecchio articolo 12 del Tuir, rubricato “Deduzioni per oneri di famiglia” è stato
sostituito dal nuovo articolo 12, rubricato “Detrazioni per carichi di famiglia”.
Preliminarmente si osserva che il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere
considerato familiare a carico. Infatti, al comma 2, stabilisce che un soggetto per
essere considerato a carico di un altro deve possedere un reddito complessivo
non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili. Nel reddito
complessivo vanno computate anche le retribuzioni corrisposte da enti e
organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni,
nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa
e dagli enti centrali della Chiesa cattolica,.
Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia
sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in
cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3).
Il nuovo articolo 12, comma 1, indica alle lettere a) e b) le detrazioni per il
coniuge a carico; alla lettera c) le detrazioni per figli a carico; alla lettera d) le
detrazioni per altri familiari a carico.
I commi 2 e 3 indicano, rispettivamente, le condizioni di spettanza delle
detrazioni e il periodo da considerare.
Il comma 4 stabilisce le regole per il calcolo delle detrazioni spettanti.
Con la riscrittura del menzionato articolo 12 è stata eliminata dall’ambito degli
oneri di famiglia la deduzione per le spese sostenute per gli addetti all’assistenza
personale (c.d. “badanti”). A fronte dei medesimi oneri, il comma 319 l.f ha
previsto, mediante l’introduzione della lettera i-septies) nell’articolo 15 del Tuir,
una detrazione d’imposta del 19 per cento, da calcolare su un limite massimo di
spesa di euro 2.100, in favore dei soggetti con reddito complessivo non superiore
a 40 mila euro.
1.4.1 Detrazione per coniuge a carico
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Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera a) del Tuir prevede, per il coniuge a carico
non legalmente ed effettivamente separato, una detrazione teorica variabile da
zero a 800 euro secondo tre diverse modalità di determinazione dell’importo in
concreto spettante, corrispondenti a tre classi di reddito.
In particolare, è previsto che:
1) se il reddito complessivo non supera 15.000 euro, dalla imposta lorda si
detraggono 800 euro, diminuiti del prodotto tra 110 euro e l’importo
corrispondente al rapporto fra reddito complessivo e 15.000 euro.
Il comma 4 del nuovo articolo 12 chiarisce che:
• se il rapporto tra il reddito complessivo e 15.000 (RC/15.000) è uguale a
“1”, la detrazione compete nella misura fissa di 690 euro;
• se, invece, tale rapporto è uguale a “0” la detrazione non compete;
• negli altri casi e, quindi, nelle ipotesi in cui detto rapporto dia un risultato
compreso tra zero e uno, lo stesso va assunto considerando le prime
quattro cifre decimali.
Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:
800 – [110 x (RC / 15.000)]
Esempi di calcolo:
􀂄 con reddito complessivo pari a 15.000, la detrazione compete nella misura
di 690 euro ( rapporto è uguale a 1);
􀂄 Con reddito complessivo uguale a zero, la detrazione non compete
(rapporto uguale a zero);
􀂄 Con reddito complessivo pari a 10.000:
800 – [110 x (10.000 / 15.000)]
800 – [110 x 0,6666]
800 – 73,33 = 727,67
la detrazione compete nella misura di euro 727,67.
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Il valore indicato nella parentesi quadra, da sottrarre all’importo di euro 800,
aumenta al crescere del reddito, fino ad arrivare a 110 euro quando il reddito è
uguale a 15.000 euro.
Gli importi indicati dalla norma, di 800 e 110 euro, devono essere rapportati al
periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso di matrimonio
contratto il 12 dicembre il coniuge risulta a carico dell’altro coniuge per un mese.
Pertanto il calcolo della detrazione spettante, a fronte di un reddito di 10.000
euro, sarà espresso dalla seguente formula:
(800 : 12 x 1) – [(110 : 12 x 1) x (10.000 / 15.000)]
(800 : 12 x 1) – [(110 : 12 x 1) x 0,6666 = 60,56
Al medesimo risultato si giunge rapportando al mese il risultato finale del calcolo
di determinazione:
800 – [110 x (10.000 / 15.000)] = 726,66
800 – [110 x 0,6666 ] = 726,67 : 12 x 1= 60,56
2) se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 40.000 euro,
dall’imposta lorda si detraggono 690 euro. Inoltre, ai sensi della lettera b), del
comma 1, del nuovo articolo 12, del Tuir, la detrazione spettante è aumentata di
un importo paria a:
- 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.000 euro ma non a
29.200 euro;
- 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.200 euro ma non a
34.700 euro;
- 30 euro, se il reddito complessivo è superiore a 34.700 euro ma non a
35.000 euro;
- 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.000 euro ma non a
35.100 euro;
- 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.100 euro ma non a
35.200 euro.
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Il riferimento contenuto nella norma alla “detrazione spettante” implica che gli
importi aggiuntivi devono essere assunti nell’intero ammontare indicato senza
essere rapportati al periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso
di matrimonio contratto il 9 luglio il coniuge risulta a carico per sei mesi e la
detrazione spettante, a fronte di un reddito di 35.110 euro, sarà di euro 355
[(690/12 x 6) +10].
3) se il reddito complessivo è superiore a 40.000 euro ma non a 80.000 euro
dall’imposta lorda si detraggono 690 euro.
La detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di
80.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 40.000 euro;
Ai sensi del comma 4 del nuovo articolo 12, se il rapporto è uguale a “0”, non
spetta alcuna detrazione. Per determinare la detrazione effettiva il risultato del
rapporto deve essere considerato assumendo le prime quattro cifre decimali.
Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:
690 x [(80.000 – RC ) / 40.000]
􀂄 Con reddito complessivo uguale a euro 80.000, la detrazione non compete
(rapporto uguale a zero)
􀂄 Con reddito complessivo pari a 41.000
690 x [(80.000 – 41.000 ) / 40.000]
690 x [39.000 / 40.000]
690 x 0,975 = 672,75
la detrazione compete nella misura di 672,75
􀂄 Con reddito complessivo pari a 60.000
690 x [(80.000 – 60.000 ) / 40.000]
690 x [20.000 / 40.000]
690 x 0,5 = 345,00
la detrazione compete nella misura di 345,00
􀂄 Con reddito complessivo pari a 79.000
12
690 x [(80.000 – 79.000 ) / 40.000]
690 x [1.000 / 40.000]
690 x 0,025 = 17,25
la detrazione compete nella misura di 17,25
1.4.2 Detrazione per figli a carico
Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera c), del Tuir stabilisce che dall’imposta
lorda si detraggono per ciascun figlio, compresi i figli naturali riconosciuti, i figli
adottivi e gli affidati o affiliati, i seguenti importi teorici:
• 800 euro;
• 900 euro per ciascun figlio di età inferiore a tre anni.
Inoltre, la detrazione teorica è aumentata di un importo pari a:
• 220 euro, per ogni figlio portatore di handicap ai sensi dell’articolo 3 della
legge 5 febbraio 1992, n. 104;
• 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo, per i contribuenti con più
di tre figli a carico.
Pertanto, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap, la detrazione
teorica è di 1.120 euro e, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap
che sia a carico con altri tre fratelli, la detrazione teorica è di 1.320.
Anche in base alla nuova disposizione le detrazioni per figli spettano a
prescindere dall’età del figlio e dalla convivenza di questo con i genitori, ferma
restando la sussistenza della condizione del limite di reddito.
Le detrazioni previste dalla norma sopra riportate sono solo teoriche in quanto,
per determinare gli importi effettivamente spettanti, occorre calcolare il rapporto
tra 95.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 95.000 euro e moltiplicarlo
per la detrazione teorica. In presenza di più figli l’importo di 95.000 euro è
aumentato, sia al numeratore che al denominatore del rapporto, per ogni figlio
successivo al primo, di 15.000 euro.
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Ad esempio, in caso di due figli, l’importo di 95.000 euro è aumentato di 15.000
euro (110.000), nel caso di tre figli è aumentato di 30.000 euro (125.000) e così
via. L’importo così aumentato deve essere considerato con riferimento a tutti i
figli, compreso il primo, e deve essere assunto interamente senza effettuare alcun
ragguaglio al periodo in cui i figli sono a carico. Occorre, invece, ragguagliare
l’ammontare della detrazione teorica, eventualmente maggiorato in ragione delle
condizioni e del numero dei figli, con riferimento ai mesi in cui il figlio è stato a
carico e della eventuale ripartizione tra i genitori.
Ai sensi del comma 4, le detrazioni non competono se il rapporto è pari a zero o
minore di zero (reddito complessivo uguale o maggiore di 95.000 aumentato
degli ulteriori importi riferiti al numero dei figli) ovvero quando il rapporto è
uguale a uno (reddito complessivo pari a zero). Negli altri casi, il risultato si
assume nelle prime quattro cifre decimali.
Le maggiorazioni spettanti in ragione del numero dei figli (euro 200 ed euro
15.000) si applicano per l’intero anno, a prescindere dal momento in cui si
verifica l’evento che dà diritto alla maggiorazione stessa.
Esempio 1
Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui il
primo maggiore di tre anni e l’altro minore di tre anni.
800 per il figlio maggiore di tre anni
900 per il figlio minore di tre anni
1.700 x [(95.000 + 15.000) – RC] : [95.000 +15.000]
Esempio 2
Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui uno
minore di tre anni e uno portatore di handicap maggiore di tre anni:
900 per il figlio minore di tre anni
(800 + 220) = 1020, per il figlio portatore di handicap maggiore di tre
anni
1.920 x [(95.000 + 15.000) – RC] : [95.000 +15.000]
Esempio 3
14
Tre figli interamente a carico di un solo genitore di cui, due maggiori di
tre anni a carico per 12 mesi e uno portatore di handicap minore di tre anni
a carico per mesi 3:
800 + 800 = 1600, per i due figli maggiori di tre anni
(900 + 220) : 12 x 3 = 280, per il figlio portatore di handicap minore di tre
anni, a carico per tre mesi
1880 x [(95.000 + 30.000) – RC] : 95.000 +30.000
Esempio 4
Quattro figli interamente a carico di un solo genitore, di cui tre maggiori
di tre anni e uno minore di tre anni, nato il 23 settembre. Il figlio più
grande si sposa il 16 settembre e passa a carico del proprio coniuge. Si
ricorda che per i contribuenti con più di tre figli a carico, la detrazione è
aumentata di 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo.
(800 + 200) x 2 = 2.000, per i due figli maggiori di tre anni e a carico per
tutto l’anno
(800 + 200) : 12 x 9 = 750 , per il figlio che si sposa il 16 settembre
(900 +200) : 12 x 4 = 367, per il figlio che nasce il 23 settembre
3.117 x [(95.000 + 45.000) – RC] : [95.000 +45.000]
1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori
Secondo le nuove disposizioni, diversamente da quanto consentito in precedenza,
i genitori non possono ripartire liberamente tra loro la detrazione per figli a
carico in base alla convenienza economica.
La norma prevede, inoltre, regole diverse nelle ipotesi di genitori separati.
1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati
Per i genitori non legalmente ed effettivamente separati la detrazione per figli a
carico è ripartita, in via normativa, nella misura del 50 per cento ciascuno. Il
criterio secondo cui la detrazione è attribuita ai genitori in egual percentuale può
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essere derogato nella sola ipotesi in cui i genitori stessi si accordino per attribuire
l’intera detrazione a quello dei due che possiede il reddito complessivo di
ammontare più elevato.
Attraverso la previsione di tale accordo, il legislatore ha inteso, in linea di
principio, evitare che, a causa dell’incapienza dell’imposta dovuta da uno dei
genitori, il nucleo familiare perda in tutto o in parte il beneficio fiscale previsto
per i figli a carico. È possibile, tuttavia, dar corso all’accordo anche in assenza di
tale condizione “di incapienza” poiché la norma, nel consentire l’attribuzione
dell’intera detrazione al genitore con il maggior reddito, non vi fa espresso
riferimento.
Esempio
Due figli a carico dei genitori per 12 mesi, di cui il primo maggiore di tre
anni e l’altro minore di tre anni
Reddito del padre, 35.000 euro
(800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni
(900 x 50%) per il figlio minore di tre anni
850 x [110.000 – 35.000] : 110.000
850 x 0,6818 = 579,53
Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene
effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma:
1.700 x [110.000 – 35.000] : 110.000
1.700 x 0,6818 = 1.159,06
1.159,06 x 50% = 579,53
reddito della madre 28.000 euro
(800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni,
(900 x 50%) per il figlio minore di tre anni
850 x [110.000 – 28.000] : 110.000
850 x 0,74,54 = 633,59
16
Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene
effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma:
1.700 x [110.000 – 28.000] : 110.000 = 1.267,27
1.267,18 x 50% = 633,59
I genitori possono concordare che la detrazione spetti interamente al padre il
quale potrà usufruirne per un ammontare pari a
(800 + 900) x [110.000 – 35.000] : 110.000
(800 + 900) x 0,6818 = 1.159,06
1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati
Per i genitori legalmente ed effettivamente separati ovvero in caso di
annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, la
ripartizione della detrazione tra i genitori è diversamente disciplinata a seconda
che sia stabilito o meno l’affidamento congiunto dei figli. E’, infatti, previsto che
“la detrazione spetta, in mancanza di accordo, al genitore affidatario. Nel caso
di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita, in mancanza di
accordo, nella misura del 50 per cento tra i genitori. Ove il genitore affidatario
ovvero, in caso di affidamento congiunto, uno dei genitori affidatari non possa
usufruire in tutto o in parte della detrazione, per limiti di reddito, la detrazione è
assegnata per intero al secondo genitore. Quest’ultimo, salvo diverso accordo
tra le parti, è tenuto a riversare all’altro genitore affidatario un importo pari
all’intera detrazione ovvero, in caso di affidamento congiunto, pari al 50 per
cento della detrazione stessa”.
In relazione alla possibilità riconosciuta ai genitori separati di accordarsi in
riferimento all’attribuzione della detrazione, si ritiene che, al fine di evitare
ingiustificate discriminazioni tra genitori separati e non separati, le disposizioni
in materia di attribuzione della detrazione debbano essere interpretate secondo
criteri unitari, ravvisabili:
17
1) nel superamento del principio, applicabile nella vigenza della pregressa
normativa, che consentiva ai genitori di individuare liberamente la
percentuale di detrazione spettante a ciascuno;
2) nella fissazione della detrazione secondo le percentuali prefissate del
cinquanta e del cento per cento;
3) nella possibilità di derogare alle attribuzioni effettuate per legge
esclusivamente nei limiti delle predette percentuali.
In sostanza:
• in caso di affidamento del figlio ad uno solo dei genitori, la detrazione spetta
interamente al genitore affidatario salvo la possibilità di un diverso accordo.
Tale accordo può essere finalizzato a ripartire la detrazione nella misura del
50 per cento ovvero ad attribuire l’intera detrazione al genitore che ha il
reddito più elevato;
• nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita tra i
genitori nella misura del 50 per cento salvo la possibilità di un diverso
accordo. Tale accordo può avere il contenuto di attribuire l’intera detrazione
al genitore che ha il reddito più elevato.
Al di fuori delle predette ipotesi, la norma prevede, in caso di imposta incapiente
del genitore che ha diritto alla detrazione, la possibilità di devolvere in favore
dell’altro genitore la detrazione non fruita per incapienza anche parziale
dell’imposta e che quest’ultimo, salvo diverso accordo, è tenuto a riversare al
genitore affidatario un importo pari all’intera detrazione o, in caso di affidamento
congiunto, un importo pari al 50 per cento della detrazione stessa.
Al verificarsi di tale condizione, la rinuncia da parte del genitore con imposta
incapiente a fruire della detrazione spettante in favore dell’altro, non opera
automaticamente ma deve essere portata a conoscenza dell’altro genitore e
presuppone un’intesa tra i genitori i quali devono rendere reciprocamente note le
rispettive condizioni reddituali.
La predetta intesa non è obbligatoria e può intervenire solo nel caso in cui un
genitore, non avendo la possibilità di usufruire della detrazione per limiti
18
dell’imposta dovuta, comunichi all’altro la volontà di attribuire la detrazione per
l’intera quota. Il riferimento normativo alla impossibilità di “usufruire della
detrazione per limite di reddito” si ricollega all’ipotesi in cui il genitore,
originariamente destinatario del beneficio riconosciuto per i figli a carico ai sensi
dell’art. 12 del TUIR, non possa di fatto fruire in tutto o in parte della detrazione
d’imposta, a causa di una imposta insufficiente.
Si evidenzia, infine, che l’importo da riversare all’altro genitore è pari al 50 o al
100 per cento della detrazione effettivamente spettante.
Con riferimento ai genitori non coniugati, tenuto conto che la legge n. 54 del
2006, concernente disposizioni in materia di separazione dei genitori e
affidamento condiviso dei figli, stabilisce all’articolo 4, comma 2, che le
disposizioni della menzionata legge n. 54 del 2006 si applicano anche in caso di
scioglimento, di cessazione degli effetti civili o di nullità del matrimonio, nonché
ai procedimenti relativi ai figli di genitori non coniugati, si ritiene che trovi
applicazione la medesima disciplina delle detrazioni prevista per i figli a carico
con riferimento ai genitori separati, qualora siano presenti provvedimenti di
affidamento relativi ai figli. In assenza di detti provvedimenti, la detrazione va
ripartita al 50 per cento tra i genitori, salvo accordo per attribuire la detrazione a
quello dei due con il reddito più elevato.
La detrazione per figli a carico spetta a prescindere dall’età del figlio e dalla
convivenza con i genitori e dalla eventuale circostanza che il figlio sia portatore
di handicap. Nelle ipotesi in cui la norma richiede la condizione dell’affidamento
disgiunto o congiunto per l’assegnazione della detrazione, rispettivamente, nella
misura intera ovvero nella misura del 50 per cento, si ritiene che i genitori
possano continuare, salvo diverso accordo, a fruire per il figlio maggiorenne e
non portatore di handicap, della detrazione ripartita nella medesima misura in cui
era ripartita nel periodo della minore età del figlio.
A seguito di accordo tra i genitori (separati, non coniugati, non separati) è dato
definire, nel rispetto delle condizioni previste dalla normativa, una attribuzione
della detrazione per figli a carico diversa da quella legale, presupponendo,
19
quindi, che se la detrazione è richiesta da un genitore, l’altro genitore vi abbia
rinunciato. Inoltre, la norma non richiede una particolare forma. Pertanto, in caso
di richiesta della detrazione da parte di entrambi i genitori in misura superiore a
quella che sarebbe loro consentito secondo i chiarimenti forniti con la presente
circolare, in sede di liquidazione, la detrazione sarà riconosciuta ai due genitori
nella misura legale del 50 per cento, presupponendosi – salvo prova contraria
fornita dagli interessati – l’assenza dell’accordo. I modelli di dichiarazione dei
redditi saranno predisposti al fine di consentire un adeguato controllo mediante la
verifica dei dati relativi all’altro genitore anche risultanti dalle certificazioni
presentate dai sostituti d’imposta, con riferimento ai contribuenti esonerati dalla
presentazione della dichiarazione. Resta ferma la possibilità da parte dei genitori
di fornire la prova dell’accordo e usufruire della detrazione nella misura
convenuta, in caso di richiesta da parte dell’amministrazione in sede di controllo.
1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell’altro o mancante
Il nuovo articolo 12 conferma che, in caso di coniuge fiscalmente a carico
dell’altro, la detrazione per i figli compete a quest’ultimo per l’intero importo.
Inoltre, se l’altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli naturali e il
contribuente non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed
effettivamente separato, ovvero se vi sono figli adottivi, affidati o affiliati del
solo contribuente e questi non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente
legalmente ed effettivamente separato, per il primo figlio si applicano, se più
convenienti, le detrazioni previste per il coniuge a carico.
Per “primo figlio” si deve intendere quello di età anagrafica maggiore tra quelli a
carico.
Ai fini della verifica della convenienza occorre confrontare la detrazione
spettante con riferimento al coniuge e quella spettante con riferimento al figlio.
In presenza di più figli, qualora risulti più conveniente la detrazione per coniuge
a carico rispetto a quella spettante per il figlio, le detrazioni per i figli successivi
20
al primo andranno calcolate tenendo conto del numero di tutti i figli a carico,
compreso il primo.
Esempio 1
Genitore con tre figli maggiori di tre anni, a carico per l’intero anno, in
assenza di coniuge e con un reddito presunto di 30.000.
Detrazione per il primo figlio:
800 x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000) = 608
calcolo della detrazione effettiva per il coniuge
690 + 20 = 710
Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 710 per il primo figlio e della
detrazione di euro 1216 per gli altri due figli. Tale ultimo importo si ricava
mediante il seguente calcolo:
(2 x 800) x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000)
1600 x 0,7600 = 1216,00.
Esempio 2
Genitore con tre figli maggiori di tre anni a carico per l’intero anno, di cui
il maggiore portatore di handicap, in assenza di coniuge e un reddito
presunto di 30.000.
calcolo della detrazione per il primo figlio :
1020 x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000)
1020 x 0,7600 = 775,20
calcolo della detrazione effettiva per il coniuge
690 + 20 = 710
Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 775,20 per il primo figlio e della
detrazione di euro 1216 per gli altri figli.
1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico
21
Ai sensi della nuova formulazione dell’art. 12, comma 1, lettera d), del Tuir,
compete una detrazione pari a 750 euro, da ripartire pro-quota tra coloro che
hanno diritto alla detrazione, per ogni altra persona indicata nell’art. 433 del c.c.
che conviva con il contribuente o percepisca assegni alimentari non risultanti da
provvedimenti dell’autorità giudiziaria.
La detrazione indicata è teorica in quanto per individuarne l’effettivo ammontare
è necessario calcolare il rapporto tra 80.000 diminuito del reddito complessivo, e
80.000.
Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:
750 x (80.000 – RC) : 80.000
dove RC è il reddito complessivo del contribuente.
Il comma 4 dell’articolo 12 stabilisce, inoltre, che se il rapporto è pari o minore
di zero ovvero uguale a uno, le detrazioni non competono. Negli altri casi, il
risultato si assume nelle prime quattro cifre decimali. Pertanto, se il reddito
complessivo è :
• uguale a 80.000, il rapporto è uguale a “0” e quindi non spetta alcuna
detrazione
• maggiore di 80.000, il rapporto è inferiore a “0” e quindi non spetta alcuna
detrazione
• uguale a “0”, il rapporto è uguale a “1” e quindi non spetta alcuna
detrazione
• maggiore di “0” e minore di 80.000, l’importo della detrazione teorica
(750 euro) deve essere moltiplicato per il risultato del rapporto,
utilizzando le prime quattro cifre decimali.
In presenza di più soggetti che hanno diritto alla detrazione, la norma stabilisce
che la stessa deve essere ripartita “pro quota”. Si ritiene che con la locuzione
“pro quota” il legislatore abbia affermato che la detrazione debba essere ripartita
in misura eguale tra gli aventi diritto, intendendo gli aventi diritto i soggetti che
abbiano effettivamente sostenuto il carico risultante dalla convivenza o
22
dall’erogazione di un assegno alimentare non risultante da provvedimenti
dell’autorità giudiziaria.
1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni
Il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere considerato familiare a carico.
Infatti, al comma 2 stabilisce che un familiare, per essere considerato a carico di
un altro, deve possedere un reddito complessivo, computando in esso anche le
retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze
diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede,
dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica,
non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili sostenuti dalla
persona a carico. Il predetto limite è fissato con riferimento all’intero periodo
d’imposta, rimanendo del tutto indifferente il momento in cui tale reddito si è
prodotto nel corso del periodo stesso.
Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia
sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in
cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3).
Esempio 1
Se un figlio a carico del padre si sposa il 19 settembre e passa carico del proprio
coniuge per il restante periodo dell’anno, la detrazione teorica spetterà per i 9/12
al padre e per i 4/12 al coniuge.
Esempio 2
Se, ad esempio, un figlio a carico compia 3 anni il 12 maggio del 2007, la
detrazione teorica dovrà essere assunta in misura pari a 5/12 di euro 900 per i
primi cinque mesi e in misura pari ai 7/12 di euro 800 per i restanti sette mesi.
1.4.9 Reddito complessivo
23
Ai fini del calcolo dell’ammontare della detrazione spettante, la norma fa
riferimento al reddito complessivo del contribuente che richiede le detrazioni. Si
ricorda che il reddito complessivo è costituito dalla somma dei redditi percepiti
dalla persona, al lordo degli oneri deducibili, compreso il reddito imputabile
all’unità immobiliare adibita ad abitazione principale alle relative pertinenze.
Si ricorda che il reddito (rendita catastale) della casa adibita ad abitazione
principale e delle sue pertinenze, va dichiarato tra i redditi dei fabbricati e
sommato agli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente per la
determinazione del reddito complessivo; quindi, ai sensi dell’articolo 10, comma
3-bis, del Tuir, dal reddito complessivo si sottrae l'importo della rendita catastale
dell'abitazione principale e delle sue pertinenze, al fine di escludere detto reddito
dalla base imponibile Irpef.
1.5 ALTRE DETRAZIONI
L’articolo 1, comma 6, lettera d), della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha
sostituito l’art. 13 (già dedicato alla determinazione dell’imposta), introducendo
specifiche detrazioni dall’imposta lorda di importo variabile in funzione della
tipologia di reddito posseduto e dell’ammontare del reddito complessivo, che,
come sopra ricordato, è comprensivo del reddito derivante dalla casa di
abitazione.
La nuova normativa ripristina il sistema delle detrazioni d’imposta, vigente fino
al 2002, con alcune particolarità.
Sono, infatti, ampliate le categorie di reddito interessate dal beneficio e, in alcune
ipotesi, la detrazione è stabilita sulla base di importi teorici da commisurare al
reddito complessivo per calcolare l’ammontare effettivamente spettante.
Inoltre, al fine di garantire un’area di esenzione dall’imposizione, in analogia con
quanto si verificava in applicazione della c.d. “no-tax area”, è assicurato un
importo minimo di detrazione in casi espressamente definiti.
Le detrazioni sono fissate dalla norma secondo importi teorici e spettano
effettivamente nella misura risultante da una formula matematica che consente di
24
determinare importi decrescenti al crescere del reddito complessivo dell’avente
diritto, fino ad annullarsi del tutto se il reddito complessivo supera i 55.000 euro.
Il nuovo articolo 13 si compone di 6 commi:
􀂄 I commi 1 e 2 prevedono le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro
dipendente e di taluni redditi assimilati;
􀂄 Il comma 3 prevede le detrazioni per i titolari di pensioni;
􀂄 Il comma 4 stabilisce regole particolari per i pensionati di età uguale o
superiore a 75 anni;
􀂄 Il comma 5 prevede le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro
autonomo, impresa minore, altri redditi assimilati a quelli di lavoro
dipendente, di lavoro autonomo e commerciali occasionali;
􀂄 Il comma 6 fissa le regole per il calcolo della detrazione effettiva.
1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati
Il comma 1 del nuovo art. 13 del Tuir prevede che se alla formazione del reddito
complessivo concorrono uno o più redditi di lavoro dipendente (ad esclusione dei
redditi di pensione di cui all’art. 49, comma 2, lett. a) ovvero redditi assimilati a
quelli di lavoro dipendente di cui all’art. 50, comma 1, lettere a), b), c), c-bis), d),
h-bis) e l), del Tuir, spetta una detrazione dall’imposta lorda rapportata al periodo
di lavoro nell’anno e graduata in relazione all’ammontare del reddito
complessivo.
In particolare, per quanto riguarda i redditi assimilati a quelli di lavoro
dipendente, secondo la nuova disposizione possono fruire della detrazione per
lavoro dipendente:
- i soci di cooperative di produzione e lavoro e delle altre cooperative di cui
all’articolo 50, comma 1, lett. a), (sempre che il rapporto, diverso da
quello associativo, intercorrente con la cooperativa, sia di lavoro
dipendente o di collaborazione coordinata e continuativa);
25
- i lavoratori che percepiscono indennità da terzi in relazione a prestazioni
rese in connessione alla loro qualità di lavoratori dipendenti (articolo 50,
comma 1, lettera b);
- i percettori di borse di studio, di premi o di sussidi corrisposti per fini di
studio o di addestramento professionale (articolo 50, comma 1, lettera c);
- i collaboratori coordinati e continuativi (articolo 50, comma 1, lettera cbis);
- i sacerdoti (articolo 50, lettera d);
- i titolari di trattamenti pensionistici erogati dalla previdenza
complementare (articolo 50, lettera h-bis);
- i lavoratori impiegati in attività socialmente utili (articolo 50, lettera l).
A decorrere dal 1° gennaio 2007, gli importi della detrazione per lavoro
dipendente sono pari a:
a) 1.840 euro, se il reddito complessivo non è superiore a 8.000 euro. In ogni
caso, l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere
inferiore a 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato ed a 1.380
euro per i rapporti a tempo determinato. Ciò significa che tali misure minime
competono a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di
spettanza nell’anno;
b) 1.338 euro, aumentata del prodotto tra 502 euro e l’importo corrispondente al
rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.000 euro, se
l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 8.000 euro ma non a
15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la
seguente formula:
1.338 + [502 x (15.000 – RC ) : 7.000]
L’importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.338, decresce al
crescere del reddito. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato
26
del rapporto è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre
decimali.
Gli importi fissati dalla norma di 1.338 e di 502 euro devono essere rapportati al
periodo di lavoro nell’anno. Ad esempio, in caso di rapporto di lavoro di durata
di 306 giornate, dal 1° marzo al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 10.000
euro, la detrazione spettante sarà espressa dalla seguente formula:
(1.338 : 365 x 306) + [(502 : 365 x 306) x (15.000 – 10.000 ) : 7.000] =
= 1121,72 + [420,85 x 0,7142] = 1.422,30
Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:
1.338 + [502 x (15.000 – 10.000 ) : 7.000] =
= 1338 + [502 x 0,7142] = 1.696,53
1.696,53: 365 x 306 = 1.422,30
c) 1.338 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a
55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al
rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e
l’importo di 40.000 euro. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il
risultato del rapporto indicato dalla norma è maggiore di zero, lo stesso si
assume nelle prime quattro cifre decimali. L’importo di 1.338 euro deve
essere rapportato al periodo di lavoro nell’anno.
Inoltre, il comma 2 dell’art. 13 stabilisce che la detrazione spettante è
aumentata di un importo pari a:
a) 10 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 23.000 euro ma
non a 24.000 euro;
b) 20 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 24.000 euro ma
non a 25.000 euro;
c) 30 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 25.000 euro ma
non a 26.000 euro;
d) 40 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 26.000 euro ma
non a 27.700 euro;
27
e) 25 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 27.700 euro ma
non a 28.000 euro.
In sostanza, per determinare la detrazione spettante occorre prima applicare la
formula indicata dalla norma - 1.338 x [(55.000 – RC ) : 40.000] - e poi
aggiungere gli importi correttivi. Dalla formulazione della norma, secondo la
quale la “detrazione spettante….. è aumentata di un importo pari a….” si evince
che gli importi incrementativi devono essere aggiunti alla detrazione
effettivamente spettante, determinata applicando, come previsto, il meccanismo
di calcolo indicato. Gli stessi devono essere assunti nell’intero ammontare
indicato dalla norma senza effettuare alcun ragguaglio al periodo di lavoro
nell’anno.
Esempio 1
Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per l’intero anno ed
ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000 euro, ha diritto alla
detrazione determinata nel modo seguente:
1.338 x [(55.000 - 26.000) : 40.000] =
= 1.338 x 0,7250 = 970,05
Poiché il reddito complessivo è pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve
essere aumentata dell’ulteriore detrazione di 30 euro: 970,05 + 30 = 1000,05
La detrazione effettivamente spettante è pari a 1000,05 euro.
Esempio 2
Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per 120 giorni dal 16
gennaio al 31 maggio, ed ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000
euro, l’importo fissato dalla norma di 1.338 deve essere rapportato al periodo di
lavoro nell’anno e quindi, il contribuente ha diritto alla detrazione determinata
nel modo seguente:
(1.338 : 365 x 120) x [(55.000 - 26.000) : 40.000]
439,89 x 0,7250 = 318,92
28
Al medesimo risultato si arriva applicando la seguente formula:
1.338 x [(55.000-26.000) : 40.000] = 970,05 : 365 x 120 =
= 1.338 x 0,7250 = 970,05 : 365 x 120 = 318,92
con reddito complessivo pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve essere
aumentata dell’ulteriore detrazione di 30 euro, che non deve essere rapportata al
periodo di lavoro: 318,92 + 30 = 348,92
totale detrazione pari a 348,92 euro.
Con riferimento alla previsione del nuovo articolo 13, comma 1, in base alla
quale le detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati vanno rapportate
al periodo di lavoro nell’anno, si conferma quanto chiarito con le circolari n. 326
del 1997 e n. 3 del 1998, relativamente sia ai rapporti di lavoro indeterminato che
a quelli a tempo determinato, i giorni per i quali spetta la detrazione coincidono
con quelli che hanno dato diritto alla retribuzione che è stata assoggettata a
ritenuta.
Pertanto, nel numero di giorni relativamente ai quali va calcolata la detrazione si
devono in ogni caso comprendere le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni
non lavorativi, mentre vanno sottratti i giorni per i quali non spetta alcuna
retribuzione.
Si precisa che, in ogni caso, nessuna riduzione delle detrazioni va effettuata in
caso di particolari modalità di articolazione dell’orario di lavoro (ad esempio, il
part-time orizzontale, verticale o ciclico), né in caso di giornate di sciopero.
Inoltre, ai fini dell’attribuzione delle detrazioni in parola, l’anno deve essere
sempre assunto come composto di 365 giorni, anche quando è bisestile.
In presenza di più redditi di lavoro dipendente, nel calcolare il numero dei giorni
per i quali spettano le detrazioni, i giorni compresi in periodi contemporanei
devono essere computati una sola volta.
Le detrazioni spettanti in caso di reddito complessivo non superiore a euro 8.000
nella misura di 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato e di 1.380
euro per i rapporti a tempo determinato non devono essere rapportate al periodo
di lavoro. Ne discende che le stesse non sono cumulabili tra loro nè con quelle
29
minime previste per i pensionati di cui ai commi 3 e 4 del nuovo articolo 12 nè
con quelle previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12
del Tuir. Il contribuente che si trova nella possibilità astratta di fruire di più di
una delle menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella
favorevole.
1.5.2 Redditi di pensione
I commi 3 e 4 del nuovo art. 13 del Tuir stabiliscono l’importo delle detrazioni di
cui possono fruire i titolari di redditi di pensione, i quali vengono suddivisi in due
categorie a seconda che abbiano più o meno di 75 anni di età.
In particolare, il comma 3 riguarda coloro che hanno meno di 75 anni di età.
In tal caso, se alla formazione del reddito complessivo concorrono uno o più
redditi di pensione di cui all’articolo 49, comma 2, lett. a), (pensioni di ogni
genere e assegni ad esse equiparati), spetta una detrazione dall’imposta lorda
rapportata al periodo di pensione nell’anno.
In caso di coesistenza nello stesso periodo d’imposta di redditi di lavoro
dipendente e di redditi di pensione, la non cumulabilità delle rispettive detrazioni
deve essere intesa con riferimento alle medesime giornate in cui si svolge il
rapporto di lavoro e viene percepita la pensione.
1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni
Per i pensionati che hanno meno di 75 anni, la detrazione è pari a:
a) 1.725 euro, se il reddito complessivo non supera 7.500 euro. In ogni caso,
l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere
inferiore a 690 euro. Ciò significa che tale misura minima compete a
prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza
nell’anno;
30
b) 1.255 euro, aumentata del prodotto tra 470 euro e l’importo corrispondente al
rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.500 euro, se
l’ammontare del reddito è superiore a 7.500 euro ma non a 15.000 euro. Per
determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula:
1.255 + [470 x (15.000 – RC ) : 7.500];
L’importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.255, decresce al
crescere del reddito. Gli importi fissati dalla norma di 1.255 e di 470 euro devono
essere rapportati al periodo di pensione nell’anno. Ad esempio, in caso di
pensione erogata per durata di 31 giornate, dal 1° al 31 dicembre, a fronte di un
reddito di 10.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla seguente formula:
(1.255 : 365 x 31) + [(470 : 365 x 31) x (15.000 – 10.000 ) : 7.500]
106,59 + [39,92 x 0,6666] = 133,20
Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:
1.255 + [470 x (15.000 – 10.000 ) : 7.500]
1.255 + [470 x 0,6666] = 1.568,30
1.568,30: 365 x 31 = 133,20
c) 1.255 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a
55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al
rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e
l’importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre
applicare la seguente formula:
1.255 x (55.000 – RC ) : 40.000
L’importo di 1.255 euro deve essere rapportato al periodo di erogazione della
pensione nell’anno.
Ad esempio, in caso di pensione erogata per di 306 giornate, dal 1° marzo al 31
dicembre, a fronte di un reddito di 20.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla
seguente formula:
(1.255 : 365 x 306) x [(55.000 – 20.000 ) : 40.000]
1052,13 x 0,8750 = 920,61
31
Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:
1.255 x [(55.000 – 20.000 ) : 40.000]
1.255 x 0,8750 = 1.098,13
1.098,13: 365 x 306 = 920,62
Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati
ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime
quattro cifre decimali.
1.5.4 Pensionati con più di 75 anni
Il successivo comma 4 dell’art. 13 prevede, per i pensionati che abbiano un’età
uguale o superiore a 75 anni, una detrazione di importo maggiore.
In particolare, se alla formazione del reddito complessivo dei soggetti di età non
inferiore a 75 anni concorrono uno o più redditi di pensione spetta una detrazione
dall’imposta lorda, (in luogo di quella prevista al comma 3), rapportata al periodo
di pensione nell’anno e non cumulabile con quella prevista per lavoro
dipendente.
La detrazione è pari a:
• 1.783 euro, se il reddito complessivo non supera 7.750 euro. In ogni caso,
l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere
inferiore a 713 euro. Tale misura minima compete a prescindere dal risultato
del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell’anno;
• 1.297 euro, aumentata del prodotto tra 486 euro e l’importo corrispondente al
rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.250 euro, se
l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 7.750 euro ma non a
15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la
seguente formula:
1.297 + [486 x (15.000 – RC ) : 7.250]
32
• 1.297 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma nona
55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al
rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e
l’importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre
applicare la seguente formula:
1.297 x [(55.000 – RC ) : 40.000]
Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati
ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime
quattro cifre decimali.
Resta confermato, come già specificato con riferimento alle detrazioni per
reddito di lavoro dipendente, che le detrazioni vanno rapportate al periodo di
pensione nell’anno e quindi, al numero dei giorni che hanno dato diritto
all’erogazione dei trattamenti pensionistici. Per quanto riguarda i criteri per
effettuare il rapporto a giorni e i relativi esempi, si rinvia al paragrafo precedente.
In considerazione del principio di unità del periodo d’imposta, si ritiene, pur in
assenza di una specificazione normativa, che la maggiore detrazione si applichi a
partire dall’inizio dell’anno in cui il pensionato compie i 75 anni.
Le detrazioni spettanti nella misura di 690 euro per i pensionati di età inferiore a
75 anni e di 713 euro per i pensionati di età uguale o superiore a 75 anni non
devono essere rapportate al periodo di pensione. Ne discende che le stesse non
sono cumulabili tra di loro, né con quelle minime previste per i lavoratori
dipendenti pensionati di cui al comma 2 del nuovo articolo 12, né con quelle
previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12 del Tuir. Il
contribuente che si trovi nella possibilità astratta di fruire di più di una delle
menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella favorevole.
1.5.5 Detrazioni per altri redditi
Il comma 5 dell’art. 13, come modificato dalla legge finanziaria 2007, disciplina
le detrazioni per tutti gli altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui
33
all’art. 50 del Tuir, diversi da quelli di cui al comma 1 dell’art. 13, nonché, per i
redditi di lavoro autonomo (art. 53 del Tuir), per i redditi d’impresa minore (art.
66 del Tuir) e per i redditi derivanti da attività commerciali e professionali non
esercitate abitualmente (art. 67, comma 1, lettere i) ed l) del Tuir ).
I redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui all’art. 50 del Tuir, cui si
applicano le detrazioni in commento sono i seguenti:
• compensi per l’attività libero professionale intramuraria del personale
dipendente dal servizio sanitario nazionale (articolo 50, comma 1, lettera e);
• indennità, gettoni di presenza e altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle
regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni
(articolo 50, comma 1, lettera f);
• indennità per cariche elettive (articolo 50, comma 1, lettera g);
• rendite vitalizie e rendite a tempo determinato diverse da quelle aventi
funzioni previdenziali (articolo 50, comma 1, lettera h);
• mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers)
(articolo 50, comma 1, lettera i);
In particolare, i titolari dei redditi suddetti possono fruire di una detrazione
dall’imposta lorda, non cumulabile con quelle previste per i redditi di lavoro
dipendente o di pensione nei commi 1, 2, e 3, pari a:
• 1.104 euro se il reddito complessivo non supera 4.800 euro;
• 1.104 euro se il reddito complessivo è superiore a 4.800 euro ma non a 55.000
euro. In questo caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al
rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e
l’importo di 50.200 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre
applicare la seguente formula:
1.104 x (55.000 – RC ) : 50.200
Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto è
maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali.
In tal caso, la detrazione, a differenza di quelle previste per i lavoratori
dipendenti e per i titolari di redditi di pensione, non deve essere ragguagliata al
34
periodo di svolgimento dell’attività e, pertanto, spetta a prescindere dal periodo
di attività svolta nell’anno.
Il legislatore ha precisato espressamente che le detrazioni previste in favore dei
lavoratori dipendenti e assimilati, dei pensionati e dei lavoratori autonomi e delle
imprese minori e redditi diversi non sono cumulabili tra loro, quindi, se alla
formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle tipologie
reddituali contemplate dall’art. 13 in commento, il contribuente potrà scegliere di
fruire della detrazione più favorevole.
Si fa presente che la detrazione di cui al presente paragrafo non si applica ai
redditi di lavoro autonomo o di impresa minore, marginali e minimi, assoggettati
ad imposta sostitutiva.
Trova, invece, applicazione in tutti i casi in cui il reddito, anche se determinato in
misura forfetizzata, confluisce nel reddito complessivo, come, ad esempio, nel
caso di attività di agriturismo.
2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE
Il comma 7 dell’articolo unico della legge finanziaria per il 2007 modifica
l’articolo 23 del DPR n. 600 del 1973, concernente le ritenute alla fonte sui
redditi di lavoro dipendente, sostituendo i riferimenti alla deduzione per
assicurare la progressività dell’imposizione e delle deduzioni per oneri di
famiglia con quelli delle detrazioni per carichi di famiglia e delle detrazioni per
tipologie di reddito. In particolare:
a) nel comma 2, lettera a - primo periodo, concernente la ritenuta sui
compensi erogati in relazione ai periodi di paga, con esclusione delle
mensilità aggiuntive - le parole da: «, al netto delle deduzioni di cui agli
articoli 11 e 12, commi 1 e 2, del medesimo testo unico, rapportate al
periodo stesso» sono sostituite dalle seguenti: «ed effettuando le
detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del citato testo unico, rapportate
al periodo stesso» e, nel secondo periodo, le parole: «Le deduzioni di cui
35
all’articolo 12, commi 1 e 2,» sono sostituite dalle seguenti: «Le
detrazioni di cui agli articoli 12 e 13»;
b) nel comma 2, lettera c) - concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati
- le parole: «al netto delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e
2,» sono sostituite dalle seguenti: «effettuando le detrazioni previste negli
articoli 12 e 13»;
c) nel comma 3, primo periodo – concernente le operazioni di conguaglio - le
parole: «delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2,» sono
sostituite dalle seguenti: «delle detrazioni eventualmente spettanti a norma
degli articoli 12 e 13».
2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA a),
Secondo la nuova formulazione dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n.
600 del 1973, la ritenuta deve essere operata dal sostituto d’imposta sulla parte
imponibile delle somme e valori di cui all’articolo 51 del Tuir, escluse le
mensilità aggiuntive e gli emolumenti arretrati, corrisposti in ciascun periodo di
paga, con le aliquote dell’imposta sul reddito delle persone fisiche,
ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito ed
effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del medesimo Tuir.
L'imposta così risultante dovrà essere decurtata delle detrazioni di cui agli
articoli 12 e 13 dello stesso TUIR, rapportate al periodo stesso, le quali sono
riconosciute se il percipiente dichiara di avervi diritto, indica le condizioni di
spettanza e si impegna a comunicare tempestivamente le eventuali variazioni. La
dichiarazione, in linea generale, vale anche per i periodi d’imposta successivi.
Inoltre, tenuto conto del fatto che la misura delle detrazioni è commisurata al
reddito complessivo, il sostituto, salvo eventuale diversa indicazione del
sostituito circa il presumibile importo del proprio reddito complessivo per l'anno
36
cui si riferisce la detrazione, deve considerare, in via presuntiva, quale reddito
complessivo quello di lavoro dipendente o assimilato o equiparato che nel corso
dell'anno corrisponde.
Va anche precisato che, nell'effettuazione delle ritenute, il sostituto può, su
richiesta del sostituito, applicare una aliquota più elevata di quella che deriva dal
ragguaglio al periodo di paga degli scaglioni annui di reddito. In tal modo, senza
arrecare alcun danno all’erario, che anzi fruisce di un versamento anticipato delle
imposte, si può evitare che, al momento dell’effettuazione delle operazioni di
conguaglio, ovvero in sede di presentazione della dichiarazione sui redditi,
l’imposta che si rende dovuta sia particolarmente elevata.
In base alla nuova formulazione della norma, il sostituto deve riconoscere le
detrazioni sin dal primo periodo di paga del 2007, fermo restando il fatto che alla
fine dell’anno, ovvero al momento della cessazione del rapporto di lavoro, deve
ricalcolare la detrazione spettante in relazione all’ammontare della retribuzione
complessivamente erogata nel periodo d’imposta.
A tal fine il sostituto d'imposta dovrà procedere per ciascun periodo di paga al
cumulo di tutte le somme e i valori imponibili imputabili al periodo stesso, con
esclusione delle mensilità aggiuntive e dei compensi della stessa natura per i
quali è previsto un trattamento autonomo. Si ricorda che, come già chiarito dalla
circolare n. 326 del 1997, il momento di percezione è quello in cui il provento
esce dalla disponibilità dell'erogante per entrare nel compendio patrimoniale del
percettore. Tale principio si applica anche con riferimento all'imputazione dei
valori relativi ai beni e servizi concessi al sostituito.
Con riferimento alla nozione di “reddito complessivo”che deve essere assunta al
fine di stabilire l’ammontare delle detrazioni per carichi di famiglia e di quelle
per lavoro dipendente spettanti ai titolari di questa tipologia di reddito, l’articolo
51, comma 2, lettera h), del Tuir, esclude dalla formazione del reddito di lavoro
dipendente “le somme trattenute al dipendente per gli oneri di cui all’articolo 10
e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro
37
in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte
delle spese sanitarie di cui allo stesso articolo 10, comma 1 lettera b).”
La circolare n. 326 del 1997 ha evidenziato che tali somme riducono la base
imponibile del reddito di lavoro dipendente in quanto la ratio della norma è
quella di evitare che il lavoratore debba presentare la dichiarazione dei redditi al
solo fine di fruire di oneri deducibili di cui il datore di lavoro è a conoscenza
avendo effettuato trattenute per gli stessi.
La finalità di ordine procedurale perseguita dalla disposizione è tesa a ridurre gli
adempimenti dichiarativi con evidente vantaggio sia per i contribuenti che per
l’amministrazione finanziaria. Nel contempo, è di tutta evidenza come tale
finalità sia stata attuata dal legislatore attraverso una disposizione di carattere
sostanziale che incide direttamente sulla determinazione del reddito di lavoro
dipendente.
Resta fermo che il sostituito può fornire al sostituto l’indicazione del presumibile
importo del proprio reddito complessivo per l'anno cui si riferisce la detrazione,
compresa la presenza della casa di abitazione, al fine di consentire che le
detrazioni siano commisurate al reddito complessivo e non solo a quello di
lavoro dipendente.
2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI
Le condizioni di spettanza delle detrazioni sono previste negli articoli 12 e 13 del
TUIR. Pertanto, per quanto riguarda la detrazione per figli e altri familiari a
carico, il sostituito deve dichiarare in primo luogo che il familiare da considerare
a carico possiede un reddito complessivo non superiore al limite fissato nel
comma 3 dell'articolo 12 del TUIR, di euro 2.840,51 al lordo degli oneri
deducibili e tenuto conto anche delle retribuzioni corrisposte da enti e organismi
internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché di
quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli
enti centrali della Chiesa cattolica.
38
Inoltre, il sostituito dovrà dichiarare se ricorrono le circostanze per fruire delle
detrazioni e in quale misura, tenuto conto che la nuova disciplina stabilisce
regole precise circa la possibilità di riparto della detrazione tra gli aventi diritto.
Il sostituito deve anche dichiarare se ricorrono le condizioni previste dallo stesso
articolo 12 (mancanza fisica di un coniuge), ai sensi del quale avrebbe diritto, se
più conveniente, alla detrazione prevista per il coniuge in luogo di quella per il
primo figlio a carico.
Per effetto delle novità circa il riparto della detrazione per familiari a carico
apportate dalla normativa in vigore a partire dal 2007, emerge la necessità di
adeguare la dichiarazione di spettanza delle detrazioni, per tener conto dei diversi
presupposti che sono alla base delle detrazioni stesse.
In assenza di una nuova dichiarazione da parte del percipiente il sostituto in
possesso di una dichiarazione resa in periodi precedenti dovrà riconoscere le
detrazioni per figli a carico nella misura legale del cinquanta per cento ovvero
nella misura intera se anche il coniuge del percipiente è a suo carico o mancante.
2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL’ANNO
Le modalità di determinazione delle ritenute e delle detrazioni indicate nel
precedente paragrafo tornano applicabili anche ai rapporti di lavoro a tempo
determinato, per i quali l’articolo 23 del DPR n. 600 del 1973 non prevede
specifiche differenti regole.
Si ritiene che anche le detrazioni per i redditi non superiori a euro 8.000, fissate
nella misura minima di euro 690 e di euro 1380, rispettivamente, per i rapporti di
lavoro a tempo indeterminato e per quelli a tempo determinato, in via generale,
debbano essere rapportate dal sostituto al periodo di lavoro nell’anno, in
applicazione dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n. 600 del 1973.
Naturalmente il percipiente potrà fruire della parte di detrazione eventualmente
non goduta in sede di dichiarazione dei redditi ovvero, su richiesta, in sede di
conguaglio.
39
Resta fermo che, se il percipiente dichiara di non possedere altri redditi, il
sostituto deve assumere, ai fini del calcolo della detrazione spettante, il reddito di
lavoro dipendente che egli stesso corrisponde e, pertanto, ricorrendone i
presupposti, tener conto della misura minima della detrazione, attribuendola a
partire dalla corresponsione della prima retribuzione. A tal fine il sostituto può
comunque invitare i dipendenti a fornire, ove lo ritengano opportuno, gli
elementi che consentano un’applicazione più precisa della nuova detrazione.
La detrazione minima deve quindi essere applicata per l’intero ammontare
previsto e ragguagliata al periodo di paga.
2.4 MENSILITÀ AGGIUNTIVE
Per quanto riguarda le ritenute da applicare sulle somme e sugli eventuali valori
relativi alle mensilità aggiuntive e sui compensi della stessa natura, si conferma
quanto precisato a suo tempo con la circolare n. 326 del 1997. È necessario, cioè,
applicare le aliquote dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando
a mese i corrispondenti scaglioni annui di reddito. Per mensilità aggiuntive
s'intendono tutte quelle somme corrisposte nel corso dell'anno con frequenza
superiore all'ordinario periodo di paga e che non costituiscono contabilmente
normali integrazioni delle somme relative ai singoli periodi di paga. Vanno
considerate tali, oltre alle mensilità aggiuntive propriamente dette (quali la
tredicesima, la quattordicesima mensilità, etc.) anche quelle somme che
adempiono alla stessa funzione delle precedenti, quali, ad esempio, le gratifiche
natalizie e pasquali, le duecento ore degli edili, le gratifiche annuali di bilancio, i
cosiddetti premi trimestrali, semestrali e annuali.
2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA c)
La modifica all’articolo 23, comma 2, lettera c), apportata dalla l.f. per il 2007
concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati di cui all'articolo 16, comma 1,
lettera b), del TUIR, elimina i riferimenti alle deduzioni per assicurare la
40
progressività dell’imposizione e quelle per oneri di famiglia, sostituendoli con
quelli delle detrazioni oggettive e per carichi di famiglia.
La nuova formulazione della norma consente al sostituto d’imposta che eroga gli
arretrati di applicare le detrazioni eventualmente spettanti con riferimento
all’anno in cui i redditi si riferiscono, se previste dalla normativa e nella misura
in cui le stesse non sono state fruite. La disposizione trova applicazione anche
con riferimento ai redditi sostitutivi di quelli di lavoro dipendente, quali, ad
esempio, le indennità e somme erogate dall’INPS o da altri enti, per le quali le
detrazioni spettano in relazione ai giorni che danno diritto all’indennità.
Per quanto riguarda l’applicazione della nuova disposizione, si ritiene che per gli
arretrati corrisposti nel 2007 e nel 2008, per i quali l’imposta si calcola sulla base
del reddito complessivo netto del biennio precedente in cui vigeva il sistema
della no-tax area e delle deduzioni per oneri di famiglia, debba trovare comunque
applicazione l’articolo 23, comma 2, lettera c), nella formulazione vigente fino al
31 dicembre 2006, secondo la quale il reddito del biennio va assunto al netto
delle predette deduzioni.
2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3
Il nuovo comma 3 dell’articolo 23, concernente le operazioni di conguaglio,
stabilisce che il sostituto d’imposta, in sede di conguaglio di fine anno, ovvero in
caso di cessazione, tiene conto delle detrazioni spettanti a norma degli articoli 12
e 13 del Tuir. Ai fini delle operazioni di conguaglio il sostituto d'imposta, dovrà,
per ciascun sostituito, sommare tutte le somme e i valori corrisposti (con
esclusione degli arretrati relativi ad anni precedenti e delle indennità di fine
rapporto e delle altre indennità e somme).
Sul totale di tutte le somme e dei valori, il sostituto d'imposta deve calcolare
l'imposta dovuta applicando le aliquote progressive dell'imposta sul reddito delle
persone fisiche in base agli scaglioni di reddito, di cui all'articolo 11 del TUIR.
L'ammontare dell'imposta così determinato dovrà essere diminuito di quello delle
41
detrazioni, spettanti ai sensi degli articoli 12 e 13 del TUIR e richieste, anche se
di esse non sia stato tenuto conto nel corso dell'anno.
3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL’IRPEF
I commi da 142 a 144 dell’articolo unico della l.f. per il 2007, stabiliscono
sostanziali novità in materia di addizionale comunale all'IRPEF, modificando
l’articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998, istitutivo dell’imposta stessa.
Inoltre, i commi 684 e seguenti introducono un sistema di controllo del riassetto
del patto di stabilità che può comportare, in caso di riscontro negativo, l’aumento
delle aliquote delle addizionali comunali. In particolare:
1. il comma 142, lettera a), ha riformulato l’articolo 1, comma 3, del menzionato
d.lgs., stabilendo che “i comuni, con regolamento adottato ai sensi
dell’articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive
modificazioni, possono disporre la variazione dell’aliquota di
compartecipazione dell’addizionale di cui al comma 2 con deliberazione da
pubblicare nel sito individuato con decreto del capo del Dipartimento per le
politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze 31 maggio 2002,
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 130 del 5 giugno 2002. L’efficacia
della deliberazione decorre dalla data di pubblicazione nel predetto sito
informatico. La variazione dell’aliquota di compartecipazione
dell’addizionale non può eccedere complessivamente 0,8 punti percentuali.
La deliberazione può essere adottata dai comuni anche in mancanza dei
decreti di cui al comma 2”;
2. con la lettera b) è stato inserito il comma 3-bis nell’articolo 1, del richiamato
d. lgs. il quale prevede che “Con il medesimo regolamento di cui al comma 3
può essere stabilita una soglia di esenzione in ragione del possesso di
specifici requisiti reddituali”;
3. la lettera c), con una disposizione di coordinamento, interviene nel comma 4
dell’articolo 1, del citato d.lgs. n. 360 del 1998, eliminando i riferimenti ai
crediti d’imposta sugli utili e richiamando esclusivamente il credito d’imposta
42
per le imposte pagate all’estero di cui all’articolo 165 del TUIR. Inoltre,
aggiunge in fine al predetto comma, i seguenti periodi: “L’addizionale è
dovuta alla provincia e al comune nel quale il contribuente ha il domicilio
fiscale alla data del 1º gennaio dell’anno cui si riferisce l’addizionale stessa,
per le parti spettanti. Il versamento dell’addizionale medesima è effettuato in
acconto e a saldo unitamente al saldo dell’imposta sul reddito delle persone
fisiche. L’acconto è stabilito nella misura del 30 per cento dell’addizionale
ottenuta applicando le aliquote di cui ai commi 2 e 3 al reddito imponibile
dell’anno precedente determinato ai sensi del primo periodo del presente
comma. Ai fini della determinazione dell’acconto, l’aliquota di cui al comma
3 è assunta nella misura deliberata per l’anno di riferimento qualora la
pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del
medesimo anno ovvero nella misura vigente nell’anno precedente in caso di
pubblicazione successiva al predetto termine”;
4. con la lettera d) viene sostituito il comma 5, prevedendo che “Relativamente
ai redditi di lavoro dipendente e ai redditi assimilati a quelli di lavoro
dipendente di cui agli articoli 49 e 50 del testo unico delle imposte sui redditi,
di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e
successive modificazioni, l’acconto dell’addizionale dovuta è determinato dai
sostituti d’imposta di cui agli articoli 23 e 29 del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e il
relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili,
effettuate a partire dal mese di marzo. Il saldo dell’addizionale dovuta è
determinato all’atto delle operazioni di conguaglio e il relativo importo è
trattenuto in un numero massimo di undici rate, a partire dal periodo di paga
successivo a quello in cui le stesse sono effettuate e non oltre quello
relativamente al quale le ritenute sono versate nel mese di dicembre. In caso
di cessazione del rapporto di lavoro l’addizionale residua dovuta è prelevata
in unica soluzione. L’importo da trattenere e quello trattenuto sono indicati
nella certificazione unica dei redditi di lavoro dipendente e assimilati di cui
43
all’articolo 4, comma 6-ter, del regolamento di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322»;
5. con la lettera e) è abrogato il comma 6, il quale stabiliva che l’addizionale era
dovuta al comune nel quale il contribuente ha il domicilio fiscale alla data del
31 dicembre dell'anno di riferimento;
6. con i commi 684 e seguenti, viene introdotto un sistema di controllo del
rispetto del patto di stabilità da parte delle province e dei comuni con
popolazione superiore a 5.000 abitanti. In caso di mancato rispetto del patto
di stabilità interno, accertato con la procedura di cui al comma 686, il
Presidente del Consiglio dei ministri, ai sensi dell’articolo 8, comma 1, della
legge 5 giugno 2003, n. 131, diffida gli enti locali ad adottare i necessari
provvedimenti entro il 31 maggio dell’anno successivo a quello di
riferimento. Detti provvedimenti devono essere comunicati al Ministero
dell’economia e delle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello
Stato, entro la medesima data, con le modalità definite dal decreto di cui al
comma 685. Tale comma prevede che per il monitoraggio degli adempimenti
relativi al patto di stabilità interno, le province e i comuni con popolazione
superiore a 5.000 abitanti trasmettono trimestralmente al Ministero
dell’economia e delle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello
Stato, entro trenta giorni dalla fine del periodo di riferimento, utilizzando il
sistema web appositamente previsto per il patto di stabilità interno nel sito
www.pattostabilita.rgs.tesoro.it le informazioni riguardanti sia la gestione di
competenza, secondo la definizione indicata al comma 683, sia quella di
cassa, attraverso un prospetto e con le modalità definiti con decreto del
predetto Ministero, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali.
Qualora i suddetti enti non adempiano, il sindaco o il presidente della
provincia, in qualità di commissari ad acta, adottano entro il 30 giugno i
necessari provvedimenti, che devono essere comunicati, entro la medesima
data, con le modalità indicate dal decreto di cui al comma 685. Allo scopo di
assicurare al contribuente l’informazione necessaria per il corretto
44
adempimento degli obblighi tributari, il Ministero dell’economia e delle
finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato cura la
pubblicazione sul sito informatico www.pattostabilita.rgs.tesoro.it degli
elenchi contenenti gli enti locali che non hanno rispettato il patto di stabilità
interno, di quelli che hanno adottato opportuni provvedimenti nonché di
quelli per i quali i commissari ad acta non hanno inviato la prescritta
comunicazione. Decorso inutilmente il termine del 30 giugno:
a) nei comuni interessati, con riferimento al periodo di imposta in corso, i
contribuenti tenuti al versamento dell’addizionale comunale
all’imposta sul reddito delle persone fisiche calcolano l’imposta
maggiorando l’aliquota vigente nei comuni stessi dello 0,3 per cento;
b) nelle province interessate, con riferimento al periodo di imposta in
corso, l’imposta provinciale di trascrizione, per i pagamenti effettuati a
decorrere dal 1º luglio, è calcolata applicando un aumento del 5 per
cento sulla tariffa vigente nelle province stesse.
Di seguito saranno esaminate le novità riguardanti:
1) la possibilità per i comuni di aumentare l'aliquota di compartecipazione
dell'addizionale comunale attraverso un regolamento da adottare ai sensi
dell’articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446;
2) il criterio per cui l'addizionale è dovuta al comune nel quale il
contribuente ha domicilio fiscale alla data del 1° gennaio (in luogo di
quella del 31 dicembre);
3) l’introduzione del versamento in acconto;
4) in riferimento ai redditi derivanti da lavoro dipendente e assimilati,
l’individuazione dei nuovi adempimenti a carico dei sostituti d’imposta.
È opportuno segnalare che le novità non riguardano la disciplina dell’addizionale
regionale.
45
3.1 AUMENTO DELL’ALIQUOTA
In base al nuovo articolo 1, comma 3, del decreto legislativo n. 360 del 1998, i
comuni possono disporre, con regolamento, la variazione dell'aliquota di
compartecipazione dell'addizionale comunale, nella misura massima dello 0,8 per
cento, anziché dello 0,5 per cento, come previsto precedentemente dall’articolo
1, del decreto legislativo n. 360 del 1998, vigente fino al 31 dicembre 2006. La
nuova formulazione della norma non prevede più un tetto massimo entro il quale
contenere l’aumento annuale, non essendo più riproposta la precedente
disposizione secondo la quale l’incremento annuo non doveva essere superiore a
0,2 punti percentuali.
Il comma 144 della l. f. inoltre, modifica l’articolo 51, primo periodo, della legge
n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005), al fine di consentire anche per
l’anno 2007 la possibilità di aumentare l’aliquota dell’addizionale comunale a
tutti i comuni, compresi quelli che si sono avvalsi in precedenza della facoltà di
aumentare l’aliquota dell’addizionale stessa.
Il nuovo comma 3 dell’articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998
conferma che le delibere comunali sono efficaci dalla data di pubblicazione nel
sito individuato con decreto del capo del Dipartimento per le politiche fiscali del
Ministero dell’Economia e delle Finanze 31 maggio 2002, www.finanze.gov.it,
(area tematica: Fiscalità Locale, Addizionale Comunale all’Irpef)
Si fa presente che, come sopra ricordato, il comma 142, lettera b), della l. f. ha
introdotto il nuovo comma 3-bis all’articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del
1998, che prevede la possibilità per i comuni di stabilire una soglia di esenzione
dal pagamento dell’addizionale sulla base del possesso di specifici requisiti
reddituali.
3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE
A partire dal 2007 l’imposta è dovuta al comune nel quale il contribuente ha
domicilio fiscale alla data del 1° gennaio dell’anno cui si riferisce l’addizionale
46
stessa. Trattasi di una novità, visto che fino al 2006 il Comune competente a
ricevere i versamenti andava individuato in base al domicilio fiscale del
contribuente alla data del 31 dicembre dell’anno di riferimento dell’addizionale.
La disposizione, pertanto, introduce una differenziazione rispetto alla
corrispondente disciplina prevista per l’addizionale regionale dove, invece, resta
rilevante il domicilio fiscale del contribuente alla data del 31 dicembre (articolo
50, comma 3, del D. Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446).
Si ricorda che gli effetti delle variazioni del domicilio fiscale, che generalmente
coincide con la residenza anagrafica, decorrono dal sessantesimo giorno
successivo a quello in cui si sono verificate (articolo 50, ultimo comma, del DPR
n. 600/1973).
3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO
Il nuovo articolo 1, comma 4, del decreto legislativo n. 360 del 1998, come
modificato dal comma 144, lettera c), stabilisce che il versamento
dell’addizionale comunale è effettuato in acconto e a saldo unitamente al saldo
dell’imposta sul reddito delle persone fisiche. La misura dell’acconto è stabilita
nel 30 per cento dell’addizionale ottenuta applicando al reddito imponibile
dell’anno precedente l’aliquota deliberata per l’anno di riferimento qualora la
pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del medesimo
anno. Si ricorda che con la medesima delibera, ai sensi dell’articolo 1, comma 3-
bis, del d.lgs. n. 390 del 1998, il comune può stabilire una soglia di esenzione dal
pagamento dell’imposta, in ragione del possesso di specifici requisiti reddituali.
In caso di pubblicazione della delibera successiva al predetto termine, la misura
dell’aliquota da applicare sarà quella vigente nell’anno precedente.
Si ricorda che l’addizionale comunale si calcola applicando l’aliquota stabilita
dagli enti impositori al reddito complessivo determinato ai fini dell’ Irpef, al
netto degli oneri deducibili. A partire dal 2007 non viene più calcolata la
deduzione vigente fino al 2006, relativa alle deduzioni per oneri di famiglia
47
riconosciute ai fini dell’ Irpef stessa. Ciò in virtù dell’abrogazione delle predette
deduzioni per effetto del comma 6 della legge finanziaria per il 2007.
Si ricorda che sono obbligati al pagamento dell’addizionale comunale, ove
deliberata dal comune, i soggetti residenti e non residenti nel territorio dello Stato
se, con riferimento all’anno di imposta sono tenuti al pagamento al pagamento
dell’IRPEF.
Ai fini del riscontro di tale debenza occorre prendere in considerazione il
risultato ottenuto sottraendo dall’imposta lorda, gli importi delle detrazioni
d’imposta spettanti e dei crediti d’imposta per redditi prodotti all’estero di cui
all’articolo 165 del Tuir.
L’articolo 1, comma 8, ultimo periodo, del d.lgs. n. 360 del 1998, rinvia alle
disposizioni previste per l'imposta sul reddito delle persone fisiche per quanto
non disciplinato dal d.lgs. stesso. Pertanto si ritiene che, anche con riferimento ai
versamenti dell’acconto, trovino applicazione le disposizioni previste in materia
di versamenti dell’acconto dell’Irpef, dalla legge n. 97 del 1977.
In particolare, è possibile effettuare il versamento di un acconto inferiore a quello
determinato secondo il metodo storico ordinariamente previsto, ovvero non
effettuarlo, se il contribuente ritiene che non dovrà l’imposta per l’anno cui si
riferisce l’acconto, a causa del sostenimento di oneri ovvero della produzione di
un reddito inferiore a quello dell’anno precedente.
Si ricorda che anche l’acconto non è dovuto dai soggetti che rientrano nella
soglia di esenzione deliberata dal comune ai sensi dell’articolo 1, comma 3-bis,
del d.lgs. n. 390 del 1998.
L’acconto deve essere versato in una sola rata, entro il termine previsto per il
saldo dell’imposta sul reddito delle persone fisiche. A partire dal 2007, l’articolo
17 del decreto del Presidente della Repubblica n. 435 del 2001, come modificato
dall’articolo 37, comma 11, del decreto-legge n. 223 del 2006, convertito dalla
legge n. 248 del 2006, fissa tale termine al 16 giugno ovvero al 16 luglio con la
maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo. L’acconto
48
dell’addizionale comunale può essere versato anche ratealmente ed in tal caso,
sugli importi rateizzati sono dovuti gli interessi nella misura prevista.
Si fa presente per completezza che, in materia di versamenti minimi, l’articolo 1,
comma 137, della legge n. 266 del 2005 (legge finanziaria per il 2006) stabilisce
che “A decorrere dal 1° gennaio 2006, le imposte o addizionali risultanti dalla
dichiarazione dei redditi non sono dovute o, se il saldo è negativo, non sono
rimborsabili se i relativi importi, con riferimento alla singola imposta o
addizionale, non superano il limite di dodici euro. La disposizione si applica
anche alle dichiarazioni presentate con il modello "730". La disposizione
persegue lo scopo di evitare il rimborso e il versamento di importi ritenuti di
entità minima. Dal riferimento della norma alla rimborsabilità delle imposte si
desume che la stessa trova applicazione alle somme dovute a titolo di saldo e non
anche a quelle dovute a titolo di acconto. Queste infatti, essendo non definitive,
non sono rimborsabili fino al momento in cui risulti dalla dichiarazione dei
redditi che non sono dovute.
Per quanto riguarda l’acconto dell’addizionale comunale, si ritiene tuttavia che,
al fine di semplificare gli adempimenti dei contribuenti, il versamento
dell’acconto debba essere effettuato direttamente a saldo qualora l’acconto risulti
inferiore a 12 euro, semprechè il saldo sia superiore a 12 euro.
3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D’IMPOSTA IN MATERIA DI
ADDIZIONALI
Per i redditi di lavoro dipendente ed i redditi assimilati a quelli di lavoro
dipendente, l’introduzione dell’acconto ha reso necessario un adeguamento degli
adempimenti a carico dei sostituti d’imposta che prima erano individuati con
rinvio alle regole fissate per il pagamento dell’addizionale regionale dall’articolo
50 del decreto legislativo n. 446/1997.
Il nuovo articolo 1, comma 5, del decreto legislativo n. 360 del 1998 prevede
che, relativamente ai redditi di lavoro dipendente e ai redditi equiparati ed
assimilati a quelli di lavoro dipendente:
49
• l’acconto dell’addizionale comunale dovuta è determinato dai sostituti
d’imposta di cui agli articoli 23 e 29 del DPR n. 600/1973;
• il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, a
partire dal mese di marzo;
• il saldo dell’addizionale comunale dovuta è determinato all’atto delle
operazioni di conguaglio e il relativo importo è trattenuto in un numero
massimo di undici rate, a partire dal periodo di paga successivo a quello in cui
le stesse sono effettuate e non oltre quello relativamente al quale le ritenute
sono versate nel mese di dicembre;
• in caso di cessazione del rapporto di lavoro l’addizionale residua dovuta è
prelevata in unica soluzione;
• l’importo da trattenere e quello trattenuto sono indicati nel CUD.
Dalle disposizioni normative menzionate deriva che i sostituti d’imposta nel
2007 devono calcolare l’addizionale comunale dovuta per il 2006 nonché
l’acconto per il 2007. In particolare, i sostituti d’imposta determinano il saldo per
il 2006 al momento delle operazioni di conguaglio, utilizzando l’aliquota fissata
dal comune in cui il dipendente ha domicilio fiscale al 31 dicembre 2006.
Si ricorda che se non è dovuta l’Irpef non sono dovute neppure le addizionali,
come accade nel caso dei pensionati con reddito di pensione goduto per l’intero
anno non superiore a 7.500 euro, redditi di terreni per un importo non superiore a
185,92 euro e reddito da fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad
abitazione principale e relative pertinenze.
L’addizionale comunale così determinata viene trattenuta (secondo le stesse
modalità previste per l’addizionale regionale) in un numero di rate mensili
variabile che va da un minimo di 9 (se il conguaglio è effettuato a febbraio) a un
massimo di 11 (se il conguaglio è effettuato a dicembre) ovvero, in caso di
cessazione del rapporto di lavoro, in un’unica soluzione nel periodo di paga in
cui sono state svolte le dette operazioni. La base imponibile è costituita dal
reddito complessivo determinato ai fini dell’Irpef, al netto degli oneri deducibili
50
riconosciuti ai fini dell’Irpef, e delle deduzioni per oneri di famiglia di cui
all’articolo 12 del Tuir, nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2006.
L’acconto dell’addizionale comunale dovuta per il 2007 è determinato dai
sostituti d’imposta utilizzando l’aliquota fissata dal comune in cui il dipendente
ha il domicilio fiscale al 1° gennaio 2007. Il sostituto, anche in sede di acconto,
tiene conto delle esenzioni deliberate dai comuni solo se il percipiente dichiara di
essere nelle condizioni previste per fruirne. In particolare, occorre applicare al
reddito imponibile dell’anno precedente (2006) l’aliquota deliberata per l’anno di
riferimento (2007) qualora la pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre
il 15 febbraio del medesimo anno ovvero quella vigente nel 2006 in caso di
pubblicazione della delibera successiva al predetto termine. Il relativo importo è
trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, a partire dal mese di
marzo. Il riferimento alla base imponibile, dell’anno precedente, fornisce ai
sostituti d’imposta la certezza dei dati in base ai quali operare le ritenute.
Per i soggetti assunti nel corso dell’anno cui l’acconto si riferisce, il sostituto
d’imposta non deve calcolare alcun acconto.
I sostituti d’imposta devono indicare nella certificazione di cui all’articolo 4,
comma 6-ter, del DPR n. 322 del 1998, gli importi delle addizionali che hanno
già trattenuto (acconto dell’anno cui si riferisce la certificazione) e quelli che
dovranno trattenere (saldo dell’anno cui si riferisce la certificazione e acconto
dell’anno successivo).
Per quanto riguarda la compilazione della certificazione relativa alle retribuzioni
erogate nel 2006, deve essere indicato nello schema CUD 2007 l’ammontare
complessivo dell’addizionale dovuta per il 2006 (punto 7) e l’ammontare
dell’acconto dovuto per il 2007 (punto 7-bis).
Si ricorda che le certificazioni sono consegnate agli interessati entro il 15 marzo
(28 febbraio a partire dal 2008) dell'anno successivo a quello in cui le somme e i
valori sono stati corrisposti ovvero entro dodici giorni dalla richiesta in caso di
interruzione del rapporto di lavoro. Lo schema approvato con provvedimento del
51
6 dicembre 2006 deve essere utilizzato anche per attestare i dati relativi agli anni
successivi al 2006, fino all’approvazione del nuovo schema di certificazione.
In caso di cessazione del rapporto di lavoro nel corso del 2007, compreso il caso
di cessazione avvenuta nei mesi di gennaio e febbraio, è necessario effettuare il
calcolo dell’addizionale effettivamente dovuta sugli ammontari erogati nell’anno.
Per la certificazione delle retribuzioni erogate nel 2007 nel campo 7 dovrà essere
indicato l’ammontare dell’addizionale comunale trattenuta a saldo sulla base del
reddito effettivamente erogato.
Ad esempio:
Acconto addizionale comunale calcolato per il 2007 1000
CUD 2006, campo 7-bis 300
Addizionale in acconto gia trattenuta alla data della cessazione 250
Addizionale effettivamente dovuta per il 2007 700
Addizionale a saldo 400
CUD 2007, campo 7 400
CUD 2007, campo 7-bis Non
compilare
Qualora l’ammontare dovuto a titolo di addizionale comunale sulle retribuzioni
corrisposte nel 2007 sia inferiore all’acconto certificato nel campo 7-bis del CUD
rilasciato per il 2006, il sostituto d’imposta provvederà al conguaglio. Nelle
annotazioni deve essere indicato l’ammontare dell’imposta effettivamente
dovuta, al netto di quella eventualmente rimborsata o non trattenuta. Nelle
dichiarazioni dei redditi sarà prevista l’indicazione dell’eccedenza di addizionale
restituita al percipiente.
Ad esempio:
Acconto addizionale comunale calcolato per il 2007 1000
CUD 2006, campo 7-bis 300
Addizionale in acconto gia trattenuta alla data della cessazione 100
Addizionale effettivamente dovuta per il 2007 90
52
Addizionale da restituire 10
Addizionale da non trattenere 200
CUD 2007, campo 7 0
CUD 2007, annotazioni : “Addizionale restituita o non trattenuta” - 210
CUD 2007, campo 7-bis Non
compilare
Si rammenta che la base imponibile sulla quale calcolare l’addizionale definitiva
dovuta per il 2007 è costituita dal reddito complessivo determinato, ai fini
dell’Irpef, al netto dei soli oneri deducibili di cui all’articolo 10 del Tuir, essendo
le deduzioni per oneri di famiglia sostituite dalle detrazioni per carichi di
famiglia.
3.5 ADDIZIONALI REGIONALI
Le novità introdotte in materia di addizionale comunale non riguardano la
disciplina dell’addizionale regionale la quale resta confermata. In particolare per
individuare la regione a favore della quale effettuare il versamento
dell’addizionale si deve fare riferimento al domicilio fiscale del contribuente alla
data del 31 dicembre. Resta confermato che per i redditi di lavoro dipendente il
prelievo dell’addizionale dovuta interviene nell’anno successivo a quello di
riferimento in un numero di rate compreso tra 11 e 9 a seconda del mese in cui
sono state effettuate le operazioni di conguaglio e non è dovuto alcun acconto. In
caso di cessazione le addizionali sono trattenute in unica soluzione.
Per i titolari di redditi diversi da quelli di lavoro dipendente e assimilati, il
versamento dell’addizionale regionale è effettuato sempre in unica soluzione, con
le modalità e nei termini previsti per il versamento del saldo dell’Irpef, e non è
dovuto acconto.
Si ricorda che l’articolo 1, comma 174, della legge n. 311 del 2004 (legge
finanziaria per il 2005), prevede un piano di interventi volti ad assicurare il
rispetto dell'equilibrio economico-finanziario delle regioni. Il predetto piano
53
prevede che qualora dai dati del monitoraggio del quarto trimestre si registri nel
settore sanitario un disavanzo di gestione a fronte del quale non siano stati
adottati i necessari provvedimenti di copertura ovvero gli stessi non siano
risultati sufficienti, il Presidente del Consiglio dei Ministri diffidi le regioni
interessate ad adottare i necessari provvedimenti di riequilibrio entro il 30 aprile
dell’anno successivo a quello di riferimento. Inoltre, la stessa norma prevede che,
in caso di mancato adempimento, il Presidente della regione, in qualità di
commissario ad acta, entro i 30 giorni successivi adotti i necessari
provvedimenti. Qualora i provvedimenti necessari non siano adottati entro il 31
maggio, nella regione interessata, con riferimento all’anno di imposta 2006, si
applicano comunque nella misura massima prevista dalla vigente normativa
l'addizionale regionale all'imposta sul reddito delle persone fisiche e le
maggiorazioni dell'aliquota dell'imposta regionale sulle attività produttive.
Le regioni che per l’anno 2006 sono state interessate dalla procedura, come
risulta dalla comunicazione dei verbali del Tavolo delle certificazioni di
accompagnamento al conto economico del 20 giugno 2006 e del 30 ottobre 2006,
forniti dalla Ragioneria generale dello Stato, sono l’Abruzzo, il Lazio, la
Campania, il Molise e la Sicilia. Per le menzionate regioni, per l’anno 2006,
l’aliquota dell’addizionale regionale da applicare è quella massima del 1,4 per
cento.
4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L’IMPOSTA DOVUTA SUL
TFR
Per quanto concerne il trattamento di fine rapporto di cui all’art. 2120 del c.c
e le indennità equipollenti, nonché le altre indennità e somme connesse alla
cessazione del rapporto di lavoro, è prevista una clausola di salvaguardia, diretta
ad assicurare che il nuovo sistema non comporti per i contribuenti il pagamento
di una imposta maggiore rispetto a quella che sarebbe stata dovuta sulla base
delle aliquote in vigore nel 2006.
54
L’articolo 1, comma 9 l.f. ha introdotto, con riferimento alla fattispecie
disciplinata all’art. 17, comma 1, lettera a), del TUIR la possibilità di applicare la
tassazione separata avvalendosi delle aliquote e degli scaglioni di reddito vigenti
fino al 31 dicembre 2006, se più favorevoli.
4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE
La nuova clausola di salvaguardia si applica all’imposta dovuta sui trattamenti di
fine rapporto, sulle indennità equipollenti e sulle altre indennità e somme
connesse alla cessazione del rapporto di lavoro, di cui all’articolo 17, comma 1,
lettera a), del Tuir. Si tratta in particolare delle seguenti indennità e somme:
• trattamento di fine rapporto di cui all'art. 2120 del codice civile;
• indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei
rapporti di lavoro dipendente del pubblico impiego, compresi quelli
contemplati alle lettere a), d) e g) del comma 1 dell'articolo 50, del Tuir,
concernenti, rispettivamente, i soci di cooperative, i sacerdoti, i titolari di
cariche elettive;
• altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della
cessazione dei predetti rapporti. Si tratta, a titolo esemplificativo, delle
indennità e somme corrisposte a titolo di:
o preavviso;
o capitalizzazione di pensioni;
o patto di non concorrenza;
o provvedimento dell'autorità giudiziaria o transazione relativa alla
risoluzione del rapporto di lavoro;
o incentivo all'esodo.
4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA
La norma di cui al comma 9 l. f. non specifica se la clausola di salvaguardia
debba essere applicata dal sostituto d’imposta ovvero dall’amministrazione
finanziaria in sede di riliquidazione.
55
Al riguardo si rileva innanzi tutto che nelle ipotesi di somme erogate da un
soggetto che non riveste la carica di sostituto d’imposta, per le quali è previsto il
versamento dell’imposta in acconto nella misura del 20 per cento, la verifica del
trattamento più favorevole deve essere sempre effettuata dall’amministrazione
finanziaria.
Se le somme sono erogate da un sostituto d’imposta, in base al tenore letterale
della disposizione secondo la quale “ai fini della determinazione dell’imposta…si
applicano, se più favorevoli…..” si ritiene che la verifica debba essere effettuata
direttamente dal sostituto d’imposta il quale, in sede di determinazione
dell’imposta, utilizzerà le aliquote e gli scaglioni di reddito vigenti al 31
dicembre 2006, se più favorevoli. Ciò in quanto la determinazione dell’imposta,
ancorché provvisoria, è effettuata dal sostituto d’imposta.
Successivamente, l’amministrazione finanziaria, in sede di controllo e di
riliquidazione dell’imposta, effettua nuovamente la verifica della tassazione più
favorevole nei riguardi del contribuente confrontando i risultati ottenuti
applicando il sistema della tassazione separata e quello della tassazione ordinaria.
In base alla verifica effettuata, l’amministrazione finanziaria applicherà la
tassazione più favorevole per il contribuente.
5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA
COMUNITARI
I commi da 1325 a 1328 della l. f. stabiliscono nuove modalità per la richiesta
delle detrazioni per carichi di famiglia da parte di cittadini extracomunitari in
sostituzione di quelle previste dall’articolo 21, comma 6-bis, del decreto-legge 30
settembre 2003, n. 269, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre
2003, n. 326, ora espressamente abrogato.
In particolare, viene stabilito che per i cittadini extracomunitari che richiedono,
sia attraverso il sostituto d’imposta sia con la dichiarazione dei redditi, le
detrazioni per carichi di famiglia di cui all’articolo 12 del Tuir, la
documentazione attestante lo status di familiare a carico può essere costituita da:
56
a) documentazione originale prodotta dall’autorità consolare del Paese
d’origine, con traduzione in lingua italiana e asseverazione da parte del
prefetto competente per territorio;
b) documentazione con apposizione dell’apostille, per i soggetti che
provengono dai Paesi che hanno sottoscritto la Convenzione dell’Aja del 5
ottobre 1961. .L’apostille, da apporsi sui documenti da valere fuori dallo
Stato in cui sono stati formati, costituisce una specifica annotazione
sull'originale della documentazione, rilasciata dalla competente autorità
identificata dalla legge di ratifica della Convenzione;
c) documentazione validamente formata dal Paese d’origine, ai sensi della
normativa ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata come conforme
all’originale dal consolato italiano del Paese d’origine.
La richiesta di detrazione, per gli anni successivi a quello di prima presentazione
della documentazione deve essere accompagnata da dichiarazione che confermi il
perdurare della situazione certificata ovvero da una nuova documentazione
qualora i dati certificati debbano essere aggiornati.
Si ricorda che il riconoscimento delle detrazioni per figli a carico anteriormente
alla entrata in vigore della disposizione in esame, era regolato dall’articolo 21,
comma 6-bis, del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla legge
24 novembre 2003, n. 326, il quale prevedeva che la condizione di familiare a
carico dovesse essere documentata:
• per i contribuenti con figli a carico residenti in Italia, dallo stato di
famiglia dal quale risultasse l’iscrizione degli stessi nelle anagrafi della
popolazione residente;
• per i contribuenti con figli a carico non residenti in Italia, da una
documentazione equivalente validamente formata nel Paese di origine, ai
sensi della legge ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata dal Consolato
italiano nel Paese di origine come conforme all’originale.
Il comma 1328 ha abrogato espressamente l’articolo 21, comma 6-bis, del
decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269 e non ha disciplinato in modo espresso
57
l’ipotesi in cui i figli a carico del contribuente siano residenti in Italia. Tuttavia si
ritiene che, per far valere le detrazioni relative ai figli residenti in Italia dei
lavoratori extra-comunitari, sia sufficiente, al fine di documentare il legame
familiare, la certificazione dello stato di famiglia rilasciato dagli uffici comunali .
dal quale risulti l’iscrizione degli stessi nelle anagrafi della popolazione.
6 DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA DOVUTA DAI NON
RESIDENTI
Il comma 5 l.f. ha sostituito il comma 3 dell’art. 24 del Tuir riguardante la
determinazione dell’imposta per i non residenti.
L’art. 24, comma 3 nella nuova formulazione prevede che l’imposta per i
soggetti non residenti si determina sottraendo dall’imposta lorda:
a) le detrazioni previste dall’art. 13 del Tuir. La novità riguarda la possibilità
di scomputare dall’imposta lorda le detrazioni per lavoro dipendente,
pensione e redditi diversi previste dall’art. 13 del Tuir, introdotte con
l’entrata in vigore della legge finanziaria per il 2007
b) le detrazioni per oneri previste dall’art. 15, comma 1, lettere a), b), g), h),
h-bis) e i).
Gli oneri detraibili in base all’art. 15 del Tuir sono gli stessi previsti dal
previgente art. 24. In particolare si tratta delle detrazioni riconosciute in relazione
a:
1. interessi passivi su prestiti o mutui agrari;
2. interessi passivi per l’acquisto dell’abitazione principale;
3. spese di manutenzione obbligatorie per la tutela delle cose
d’interesse artistico o storico;
4. erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle regioni,
degli enti locali territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, fondazioni e
associazioni senza scopo di lucro;
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5. costo specifico o, in mancanza, valore normale dei beni ceduti
gratuitamente, in base ad apposita convenzione, ai soggetti del punto 4;
6. erogazioni liberali in denaro in favore di enti senza scopo di lucro
che operano nello spettacolo.
L’ultimo periodo del comma 3, infine, conferma che “Le detrazioni per carichi
di famiglia non competono”.
Va tuttavia ricordato che il comma 1324 l.f. ha introdotto , per gli anni 2007,
2008 e 2009, le detrazioni per carichi di famiglia dei soggetti non residenti, a
condizione che gli stessi dimostrino, con idonea documentazione, che le persone
alle quali tali detrazioni si riferiscono non possiedano un reddito complessivo
superiore, al lordo degli oneri deducibili, al limite di euro 2.840,51, compresi i
redditi prodotti fuori dal territorio dello Stato, e di non godere, nel paese di
residenza,di alcun beneficio fiscale connesso ai carichi familiari.
La documentazione idonea a dimostrare la sussistenza delle predette condizioni
deve essere individuata con decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze.