Il Commercialista in Rete

Conciliazione, dichiarazioni senza privacy.

Secondo il d.lgs n. 28/2010 il dovere di "riservatezza" rappresenta un principio fondamentale che deve ispirare lo svolgimento del procedimento di conciliazione. Secondo il d.lgs n. 28/2010 il dovere di “riservatezza ” rappresenta un principio fondamentale che deve ispirare lo svolgimento del procedimento di conciliazione. A tal proposito, l’art. 9, comma 1 del decreto legislativo in esame, prevede un obbligo generale di riservatezza nei confronti di tutti i soggetti ( ad eccezione delle parti) che , a vario titolo, svolgono la loro attività all’interno della procedura di mediazione. Il succitato dovere di riservatezza, tuttavia, è posto a tutela dell’interesse delle parti, pertanto quest’ultime ne hanno la totale disponibilità e di conseguenza possono autorizzare i soggetti della procedura conciliativa ad operare in deroga al summenzionato obbligo. L’art. 10 comma 2 , inoltre, al fine di garantire il rispetto del dovere di riservatezza, dispone, altresì, che “ il mediatore non può essere tenuto a deporre sul contenuto delle dichiarazioni rese e delle informazioni acquisite nel procedimento di mediazione, ne' davanti all'autorità giudiziaria ne' davanti ad altra autorità. Al mediatore si applicano le disposizioni dell'articolo 200 del codice di procedura penale e si estendono le garanzie previste per il difensore dalle disposizioni dell'articolo 103 del codice di procedura penale in quanto applicabili”. La norma sopra calendata , dunque, introduce a carico del mediatore un divieto di testimonianza che è strettamente collegato all’obbligo di riservatezza previsto dall’ art. 9, comma 1 del d.lgs 28/10. Ed invero, una condotta posta in essere dal mediatore in violazione del predetto divieto , oltre a costituire una condotta illecita , configurerebbe a carico del mediatore anche una responsabilità per danni. Da quanto sopra rilevato si evince chiaramente che l’astensione di cui all’art. 10, comma 2, non rappresenta una semplice facoltà della quale può avvalersi il mediatore, bensì rappresenta certamente un obbligo da osservare scrupolosamente. Peraltro, il mediatore che dovesse rendere testimonianza sulle dichiarazioni rese o sulle informazioni acquisite nel corso del procedimento di mediazione, non solo porrebbe in essere una condotta illecita ma viepiù introdurrebbe nel processo una prova inutilizzabile. Ed infatti, laddove il mediatore, in violazione del predetto divieto, dovesse rendere testimonianza in ordine alle dichiarazioni ed alle informazioni apprese durante lo svolgimento della procedura di conciliazione, la testimonianza resa sarebbe comunque da considerarsi inammissibile. La superiore conclusione trova conferma nello stesso art. 10, il quale al comma 1 prevede espressamente che “le dichiarazioni rese o le informazioni acquisite nel corso del procedimento di mediazione non possono essere utilizzate nel giudizio avente il medesimo oggetto anche parziale, iniziato, riassunto o proseguito dopo l'insuccesso della mediazione”. Ebbene, a differenza dell’obbligo di riservatezza , che vincola tutti i soggetti che intervengono a vario titolo nel procedimento di conciliazione, ad esclusione delle parti, il divieto di utilizzazione delle informazioni e delle dichiarazioni acquisite nel corso della procedura di mediazione , invece, è rivolto soprattutto alle parti ed è posto sempre nel loro interesse. In particolare, il predetto divieto ha lo scopo di evitare che le parti possano utilizzare l’una contro l’altra le informazioni acquisite e le dichiarazioni rese nel corso della mediazione. Tuttavia anche il divieto di utilizzare le prove relative alle informazioni ed alle dichiarazioni raccolte nel corso della mediazione, al pari di quanto previsto per l’obbligo di riservatezza, rientra nella piena disponibilità delle parti, le quali pertanto possono, consensualmente, autorizzare il mediatore a testimoniare in relazione alle succitate dichiarazioni ed informazioni. Ciò posto, va poi rilevato che il summenzionato comma 1 dell’art. 10 rappresenta una disposizione avente un contenuto poco chiaro e per certi versi anche contraddittorio. Innanzitutto, uno degli aspetti problematici della norma in esame è costituito dal fatto che la stessa, sebbene preveda in via generale che le dichiarazioni e le informazioni acquisite nel corso della mediazione non possono essere utilizzate nel giudizio avente il medesimo oggetto, nel contempo specifica , altresì, che il divieto di utilizzare le suddette dichiarazioni-informazioni vale soltanto per la prova testimoniale e per il giuramento decisorio. Tale ultimo inciso appare quanto meno ultroneo, considerato che la possibilità di deferire un giuramento sulle dichiarazioni ovvero sulle informazioni rese durante il procedimento di mediazione rappresenta un via che difficilmente le parti avrebbero intrapreso, anche in assenza di un preciso divieto in tal senso . E ciò in quanto appare del tutto inverosimile che le dichiarazioni e le informazioni acquisite nel corso della mediazione possano concernere fatti o circostanze rilevanti ai fini dell’accoglimento o del rigetto della domanda giudiziale, potendo assumere al massimo una semplice valenza indiziaria e/o probatoria. Ed infine , va osservato che, l’art. 10, 1° comma, presenta un altro profilo problematico, in quanto lo stesso , prevedendo che le dichiarazioni e le informazioni rese durante la procedura di mediazione sono inutilizzabili “salvo consenso della parte dichiarante o dalla quale provengono le informazioni”, consente, di fatto, la produzione in giudizio delle dichiarazioni del dichiarante. A ben vedere, la normativa esclude che una delle parti possa produrre in giudizio le dichiarazioni della controparte, ma nel contempo, la stessa normativa offre alle parti la possibilità di produrre in giudizio le proprie dichiarazioni. Orbene, appare evidente che, se una delle parti produce in giudizio le proprie dichiarazioni, è molto probabile che anche la controparte, al fine di replicare a tali osservazioni, sarà indotta ad agire nello stesso modo. Così facendo risulta altamente probabile che tutte o gran parte delle dichiarazioni ed informazioni assunte nel corso della procedura di conciliazione vengano prodotte in giudizio, con ciò trasferendo in sede giurisdizionale il contenuto dell’attività svolta in sede di conciliazione. In tal modo le risultanze della procedura di mediazione potrebbero assumere una notevole rilevanza ai fini dell’esito della successiva attività processuale, considerato che in tali ipotesi le dichiarazioni delle parti, benché assunte nel corso della procedura di mediazione , potrebbero essere utilizzate in sede giurisdizionale ai sensi dell’art. 116, 2°comma c.p.c. Pertanto sotto tale profilo la norma in commento non realizza una effettiva separazione tra l’attività di conciliazione e la successiva attività giurisdizionale. Da questo punto di vista , sarebbe stato probabilmente più opportuno prevedere un divieto assoluto di utilizzabilità delle predette dichiarazioni ed informazioni ovvero , in alternativa, il legislatore avrebbe potuto consentire l’utilizzazione di siffatte dichiarazioni soltanto in presenza del consenso di tutte le parti. Fonte: IPSOA

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Secondo il d.lgs n. 28/2010 il dovere di "riservatezza" rappresenta un principio fondamentale che deve ispirare lo svolgimento del...

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IVA, regole europee aggiornate.

Approda nella Gazzetta Ufficiale europea il regolamento di esecuzione n. 282/2011, di "rifusione" del regolamento n. 1777/2005 recante disposizioni di applicazione della direttiva n. 2006/112/CE relativa al sistema comune di imposta sul valore aggiunto. Il regolamento n. 1777/2005 (pubblicato sulla G.U.U.E. L 288 del 29 ottobre 2005 e ora abrogato per effetto del regolamento n. 282/2011/UE) ha svolto una funzione di natura prettamente interpretativa della VI Direttiva IVA. Poiché alcune disposizioni legislative in materia di IVA comunitaria sono interpretate in modo non uniforme nei singoli Stati membri (con conseguente disomogeneità di applicazione della normativa), il Legislatore comunitario ha ritenuto opportuno fissare le linee interpretative idonee ad eliminare le difformità riscontrate. L’obiettivo del regolamento oggi in G.U.U.E. è quello di garantire l’applicazione uniforme dell’attuale sistema dell’IVA attraverso disposizioni di esecuzione della direttiva n. 2006/112/CE, in particolare in materia di soggetti passivi, cessioni di beni e prestazioni di servizi e luogo delle operazioni imponibili. Il regolamento – che si applica, in linea generale (fatte salve alcune specifiche disposizioni) a decorrere dal 1° luglio 2011 - fissa pertanto i criteri interpretativi di riferimento per le prestazioni di servizi e con riguardo al luogo in cui le stesse devono considerarsi effettuate. Ad esempio, il montaggio di parti componenti di un macchinario, fornite dal committente, è da considerarsi quale prestazione di servizi: ad eccezione del caso in cui le componenti montate diventino parte integrante di beni immobili, il luogo della prestazione di servizi è determinato ai sensi dell’art. 54 della direttiva IVA. Quanto alla territorialità dei servizi di traduzione di testi, il regolamento precisa che gli stessi rientrano nell’ambito di applicazione degli articoli 44 e 45 della Direttiva IVA; fatto salvo quanto disposto dall’art. 41 del regolamento, secondo il quale le prestazioni di servizi di traduzione di testi a una persona che non è soggetto passivo stabilita al di fuori della Comunità rientrano nell’ambito di applicazione dell’art. 59, comma 1, lettera c), della direttiva n. 2006/112/CE. Quanto ai servizi prestati tramite mezzi elettronici (cd. “e-commerce”), disciplinati all’art. 7 del regolamento rifuso, vengono definiti quali “ servizi forniti attraverso Internet o una rete elettronica e la cui natura rende la prestazione essenzialmente automatizzata, corredata di un intervento umano minimo e impossibile da garantire in assenza della tecnologia dell’informazione”. Il regolamento n. 282/2011 contiene anche la definizione di stabile organizzazione ai fini IVA: la stabile organizzazione è individuata in qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell’attività economica, che sia caratterizzata da requisiti quali un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici. (Regolamento Consiglio delle Comunità Europee 15/03/2011, n. 282/2011) Fonte: IPSOA

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Approda nella Gazzetta Ufficiale europea il regolamento di esecuzione n. 282/2011, di "rifusione" del regolamento n. 1777/2005 rec...

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Archivio unico contro i furti di identità.

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Nel Consiglio dei Ministri del 23 marzo 2011, verrà licenziato definitivamente il decreto legislativo che contiene le modifiche alla discipl...

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Modello EAS, l’invio entro il 31.03.2011.

Modello EAS, l’invio entro il 31.03.2011.

Scade il 31.03.2011 il termine per presentare il Modello EAS, istituito con il D.L. n.185/2008, da parte degli enti associativi di natura pr...

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Ok alla motivazione per relationem che rinvia ad atto in fase di notifica.

Con una interessante pronuncia, la 5850 dell’11 marzo, la Cassazione, nel dichiarare inammissibile per difetto del requisito dell’autosufficienza tre ricorsi proposti da altrettanti contribuenti (con atti separati ma di identico contenuto e, quindi, riuniti), ha precisato che non rileva, ai fini della motivazione degli atti impositivi, la circostanza che gli stessi facciano riferimento per relationem ad un atto non ancora notificato ma “in corso di notifica”. In altri termini, laddove il contribuente lamenti la “contemporaneità” tra la notifica dell’atto impugnato e quella dell’atto a cui il primo fa riferimento, è tenuto a dimostrare tale circostanza attraverso l’indicazione precisa delle date delle due notifiche, a pena di inammissibilità del ricorso stesso. Nel caso in esame, la Cassazione affronta il problema relativo alla motivazione per relationem degli atti impositivi prevista dall’articolo 42, secondo comma, ultima parte, del Dpr 600/1973 (come modificato dal Dlgs 32/2001) in base al quale, se la motivazione di un avviso di accertamento “…fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale” (motivazione per relationem), nonché dell’articolo 7, comma 1, della legge 212/2000 (Statuto del contribuente), secondo cui se gli atti dell’Amministrazione finanziaria richiamano nella motivazione un altro atto “…questo deve essere allegato all’atto che lo richiama”. I fatti di causa La vicenda ha origine nel 2002 quando un ufficio finanziario notifica ai soci di una Srl separati avvisi di accertamento Irpef - aventi a oggetto redditi per utili non dichiarati - susseguenti alla rettifica dell’imponibile precedentemente accertato nei confronti della società, con separato avviso. Tutti i soci impugnano gli atti impositivi loro rispettivamente notificati davanti alla competente Commissione tributaria provinciale, la quale, riuniti i ricorsi, annulla gli atti per difetto di motivazione. Secondo il giudice di primo grado, gli atti impugnati erano motivati per relationem all’avviso di accertamento “in corso di notifica” alla società, ma quest’ultimo, tuttavia, non era stato allegato agli avvisi notificati ai soci né poteva ritenersi da costoro conosciuto o conoscibile, in quanto non risultava ancora notificato nemmeno alla società. Il successivo appello proposto dall’Amministrazione finanziaria viene accolto dalla Commissione tributaria regionale che - contrariamente a quanto sostenuto dai contribuenti e ritenuto dal primo giudice - non ravvisa alcun vizio negli avvisi di accertamento notificati ai contribuenti per il fatto che essi rinviassero per relationem all’avviso emesso nei confronti della società. Alcuni soci propongono separati (ma identici) ricorsi per Cassazione, in cui lamentano la violazione dell’articolo 7 della legge 212/2000 e dell’articolo 42 del Dpr 600/1973, con riferimento alla motivazione dell’accertamento compiuta mediante rinvio a un atto in corso di notifica. Con tale motivo i ricorrenti censurano la sentenza di appello per aver ritenuto legittima, in violazione della normativa richiamata, la motivazione di un avviso di accertamento effettuata mediante rinvio per relationem a un atto ancora in corso di notifica, come tale non conosciuto né ricevuto da parte del contribuente, né, peraltro, da quest’ultimo conoscibile senza che il tempo necessario ad acquisirne conoscenza riduca lo spazio di tempo concesso dalla legge per impugnare l’avviso di accertamento. In altre parole, secondo i ricorrenti, la sentenza di appello ha omesso di valutare il fatto decisivo rappresentato dalla asserita contemporaneità tra la notifica degli avvisi di accertamento e la notifica dell’atto di riferimento e, per l’effetto, ha ritenuto come noto un atto che tale non poteva essere in quanto “in corso di notifica”. La decisione della Cassazione Secondo i giudici di piazza Cavour, il presupposto comune ai motivi dei ricorsi (riuniti) è il fatto che nel momento in cui i ricorrenti avevano ricevuto la notifica degli avvisi di accertamento impugnati, non si era ancora compiuta la notifica dell’atto a cui la motivazione di tale avvisi faceva riferimento, ossia l’avviso di accertamento destinato alla società. Tuttavia, tale elemento “…non è stato indicato nel ricorso per cassazione, perché in tale ricorso non si fa menzione - ne, tanto meno, si indica in quale sede di merito sarebbe stata fatta menzione - delle date in cui vennero notificati l’avviso di accertamento alla società e gli avvisi di accertamento ai ricorrenti”. La circostanza per cui negli avvisi di accertamento impugnati è scritto che l’atto di riferimento (l’avviso di accertamento alla società) è in corso di notifica “…non è concludente, in quanto, perché un atto possa considerarsi conosciuto dal contribuente…..ciò che rileva è che esso sia già pervenuto al destinatario al momento della notifica, non al momento della redazione dell’avviso di accertamento che a tale atto fa riferimento…..È pertanto irrilevante, ai fini del giudizio sulla validità della motivazione degli avvisi di accertamento impugnati dagli odierni ricorrenti, che nella motivazione di detti avvisi non si indichi la data di notifica dell’atto di riferimento, ma si affermi che il medesimo è ‘in corso di notifica’”. Infatti, prosegue la Corte suprema, “…la contemporaneità tra la notifica degli atti impugnati e la notifica dell’atto di riferimento…..non si desume da quanto è scritto nella motivazione degli avvisi impugnati, ma avrebbe dovuto essere rappresentata alla Corte mediante l’indicazione delle date delle notifiche degli atti impugnati e dell’atto di riferimento”. Da ultimo, la Corte ritiene che entrambi i motivi di ricorso devono essere dichiarati inammissibili, in quanto difettano di autosufficienza, essendo carenti delle circostanze di fatto che, se valutate dal giudice di appello, “…avrebbero potuto portare alla decisione favorevole ai ricorrenti, ossia non indica le date delle notifiche degli atti impugnati e della notifica dell’atto di riferimento, precludendo quindi alla Corte di apprezzarne la asserita contemporaneità”. Considerazioni Com’è noto, gli avvisi di accertamento, alla stregua di qualunque altro atto amministrativo, devono essere motivati, sia in ordine ai presupposti di fatto sia alle ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Al riguardo, la problematica del rinvio ad atti diversi e ulteriori, posti a fondamento della motivazione di un provvedimento di natura tributaria, è sempre stata oggetto di vivaci dibattiti tra dottrina e giurisprudenza. La disciplina garantista contenuta nel citato articolo 7 dello Statuto del contribuente, pur richiamando quella generalmente riferita ai provvedimenti amministrativi (articolo 3 della legge 241/1990), è stata notevolmente amplificata, trasformando il requisito della “conoscibilità” degli atti destinati al contribuente, in quello della “conoscenza” effettiva degli stessi. Al riguardo, però, la Cassazione, con un orientamento da ritenersi oramai consolidato e ampiamente condivisibile, ha limitato l’effetto applicativo di tale precetto, al fine di non rendere eccessivamente onerosa l’attività accertatrice dell’Amministrazione finanziaria (che, secondo il dato letterale del richiamato articolo 7, sarebbe obbligata ad allegare sempre l’atto menzionato in motivazione, ancorché già noto al contribuente o riprodotto nel suo contenuto fondamentale). I giudici di legittimità, infatti, nel ritenere pienamente valido l’accertamento motivato per relationem, hanno precisato che all’articolo 7 dello Statuto del contribuente “…va data un’interpretazione non formalistica, in base alla quale non devono essere allegati all’atto impositivo gli atti richiamati, quando di essi il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza” ( Cassazione, sentenze 11722/2010 e 24891/2010). Infine, in ordine alla effettiva conoscenza, da parte del contribuente, degli atti a lui notificati, sembra corretto non dare rilevanza al dato testuale contenuto negli stessi ma a quello reale rappresentato solo dal giorno di effettiva conoscenza legale dell’atto, attraverso le ordinarie modalità di notificazione previste dalla legge. Fonte: Agenzia Entrate

Ok alla motivazione per relationem che rinvia ad atto in fase di notifica.

Con una interessante pronuncia, la 5850 dell’11 marzo, la Cassazione, nel dichiarare inammissibile per difetto del requisito dell’autosuffic...

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Bonus energia, conto alla rovescia per i lavori “incompiuti” nel 2010.

Scadenza in vista per residenti, non residenti e titolari di reddito d’impresa, proprietari di immobili oggetto di lavori di riqualificazione energetica iniziati nel 2010, non ancora ultimati e quindi in corso anche nel 2011. Per usufruire dell’agevolazione che concede loro una detrazione Irpef o Ires pari al 55% dei costi, dovranno comunicare via web, entro il 31 marzo, all’Agenzia delle Entrate, le spese sostenute nel 2010. Dal 2009, infatti, come previsto dal Dl 185/2008, per gli interventi che si protraggono per più periodi d’imposta, occorre inviare alle Entrate, entro 90 giorni dalla fine dell’anno in cui sono stati effettuati i pagamenti, una comunicazione telematica dei costi sostenuti in quella determinata annualità (provvedimento del 6 maggio 2009). Un modello per ogni anno, quindi, rispettando sempre gli stessi termini e le stesse modalità, fino a conclusione lavori. In breve, il 31 marzo è l’ultimo giorno utile per informare l’Agenzia delle Entrate delle somme versate nel 2010 per gli interventi finalizzati al risparmio energetico che proseguono quest’anno. Si tratta dell’incentivo introdotto dalla legge finanziaria 2007 per quel solo anno e poi prorogato fino al 31 dicembre 2011. Il beneficio non è cumulabile con altri bonus previsti per gli stessi interventi (ad esempio, la detrazione del 36% per il recupero del patrimonio edilizio). Un’agevolazione a tutto campo Vasta la platea dei possibili beneficiari; possono infatti applicare lo sconto: le persone fisiche, compresi gli esercenti arti e professioni i titolari di reddito d’impresa (persone fisiche, società di persone, società di capitali) le associazioni tra professionisti gli enti pubblici e privati che non svolgono attività commerciale. Ma anche: i titolari di un diritto reale sull’immobile i condomini, per gli interventi sulle parti comuni del fabbricato gli inquilini chi detiene l’immobile in comodato. Ammessi alla detrazione anche i familiari conviventi del proprietario dell’immobile se hanno pagato i lavori. In tal caso, però, l’estensione del beneficio va intesa soltanto in ambito privatistico, in pratica per gli immobili a uso abitativo. Piccole ma sostanziali modifiche In vista della scadenza, forse è bene fare il punto su cosa non dimenticare per non lasciarsi sfuggire lo sconto fiscale o incorrere in sanzioni. I principali aggiornamenti da segnalare riguardano non tanto la normativa, quanto determinate procedure. Una novità essenziale è entrata in vigore il 1° luglio dello scorso anno. Da quella data, infatti, banche e Poste devono operare una trattenuta, a titolo d’acconto, pari al 10% dell’imposta sui redditi dovuta, sui bonifici emessi dai contribuenti a favore delle ditte che hanno eseguito i lavori di riqualificazione (articolo 25 del Dl 78/2010). Il pagamento mediante bonifico è diventata “prassi” necessaria per usufruire del bonus fiscale. Fanno eccezione i titolari di reddito d’impresa, che possono effettuare il pagamento con modalità diversa, e le opere effettuate in leasing. In quest’ultimo caso, è chi usufruisce della detrazione ad assolvere gli adempimenti documentali richiesti dalla norma, mentre la società di leasing attesta solamente il termine dei lavori e il costo sostenuto. Un’ultima precisazione, sul bonifico - quando necessario - va indicata la causale della spesa e il codice fiscale o la partita Iva del destinatario della somma. La fine dei lavori e la comunicazione all’Enea Per accedere al bonus, è comunque necessario inviare all’Enea, entro 90 giorni dalla chiusura delle operazioni di riqualificazione, i documenti relativi agli interventi realizzati affinché l’ente possa verificare il conseguimento degli obiettivi e l’effettiva diminuzione del fabbisogno energetico. Si tratta della copia dell’attestato di certificazione o di qualificazione energetica e della scheda informativa riguardante il tipo di lavori eseguiti. L’indirizzo è http://efficienzaenergetica.acs.enea.it. Anche in questo caso la trasmissione è soltanto telematica. Modello e guida, è tutto in Rete Dal sito internet dell’Agenzia delle Entrate è possibile scaricare il modello da utilizzare per la comunicazione in scadenza. Può essere inviato, esclusivamente per via telematica, direttamente dal contribuente o tramite gli intermediari abilitati, entro il 31 marzo. In Rete anche il software di compilazione e le specifiche tecniche. Maggiori approfondimenti e risposte su interventi agevolabili, limiti della detrazione, documenti da esibire e conservare, nella guida on line dell’Agenzia, “Le agevolazioni fiscali per il risparmio energetico”. Fonte: Agenzia Entrate

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Indeducibilità costi da reato.

L’ordinanza n. 73 del 2 marzo della Corte costituzionale si inserisce nel più ampio dibattito relativo alla deducibilità dei costi da reato. Si tratta di quei costi e quelle spese riconducibili a comportamenti illeciti che assumono rilevanza nell’ambito dell’ordinamento fiscale italiano nel quale, ferma restando l’imponibilità dei proventi derivanti da attività illecite, è previsto un doppio binario per i costi illeciti: deducibili, se riconducibili a illeciti civili o amministrativi (a determinate condizioni), indeducibili nel caso di illeciti penalmente rilevanti, e già in fase di trasmissione al Pubblico ministero della notizia di reato a carico del contribuente. La norma in questione è l’articolo 14, comma 4-bis, della legge 537/1993 - introdotto dall’articolo 2 della legge 289/2002 - che recita: “Nella determinazione dei redditi di cui all’articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione i costi o le spese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato, fatto salvo l’esercizio di diritti costituzionalmente riconosciuti”. Nell’ambito applicativo di tale norma si sono inserite, negli anni, diverse pronunce giudiziali a volte in netto contrasto fra loro. Da una parte, ad esempio, vale la pena di ricordare la sentenza n. 113 del 24 settembre 2008 della Commissione tributaria provinciale di Ravenna che ha ribadito, in armonia con la prassi e con la giurisprudenza consolidate fino a quel momento in tale materia, che le componenti negative sostenute in connessione ad atti aventi rilevanza penale non possono essere portate in deduzione ai fini della determinazione delle relative fattispecie reddituali. L’organo giudicante, nella richiamata sentenza, chiarisce particolari aspetti interpretativi connessi con l’applicazione del comma 4-bis dell’articolo 14 della legge n 537/1993 in relazione, altresì, alle disposizioni contenute nel precedente comma 4 che disciplina l’imponibilità, ai fini delle imposte dirette, dei redditi derivanti da fatti, atti o attività che costituiscono illeciti civili, penali o amministrativi (“Nelle categorie di reddito di cui all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, devono intendersi ricompresi, se in esse classificabili, i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito civile, penale o amministrativo se non già sottoposti a sequestro o confisca penale. I relativi redditi sono determinati secondo le disposizioni riguardanti ciascuna categoria”). Pertanto, seguendo il ragionamento di tale sentenza, emerge che il comma 4-bis introduce una deroga al principio espresso dal precedente comma 4, piuttosto che fornire una particolare interpretazione dello stesso. In altre parole, la disposizione inerente i “costi da reato” non ha il medesimo ambito applicativo del comma 4, che concerne in generale i proventi derivanti da illeciti di qualsiasi natura, ma riguarda solo gli illeciti penalmente rilevanti, in relazione ai quali introduce una deroga alle disposizioni relative alle modalità di deduzione delle componenti negative sostenute. Di convinzione opposta appare, invece, la Commissione tributaria regionale di Milano che, con le più recenti decisioni n.102 e n.103 del 2010, ha precisato che i costi riconducibili a reati sono indeducibili soltanto se concernono attività da cui derivano ricavi illeciti. Per cui, nel caso in esame, le somme per la retribuzione di manodopera fornita in maniera illecita sono state riconosciute come deducibili perché correlate a dei redditi leciti. E’ così che, seguendo il ragionamento della Ctp di Ravenna, sembrerebbe emergere la convinzione che il comma 4-bis abbia un campo di operatività autonomo rispetto a quello del precedente comma 4, producendo comunque l’effetto di rendere indeducibili i costi connessi a fatti, atti o attività costituenti reato. A detta dell’organo giudicante, infatti, “eccettuata la collocazione della norma, null’altro porta a collegare il comma 4-bis al comma 4: non un’interpretazione letterale, in quanto il campo di operatività delle due norme appare autonomo, risultando indeducibili i costi che fanno riferimento a fattispecie qualificabili come reato”. Seguendo, invece, il ragionamento della Ctr di Milano, sembrerebbe che il comma 4 dell’articolo 14, utilizzato per la determinazione dei redditi derivanti da attività illecite, richiami le disposizioni riguardanti le diverse categorie di reddito, comprese quelle relative alle modalità di deduzione dei costi e delle spese di produzione del reddito, con la conseguenza che il comma 4-bis servirebbe solo a fornire una particolare interpretazione dello stesso; l’indeducibilità dei costi da reato opererebbe, pertanto, solo laddove essi siano inerenti a ricavi illeciti. E’ in quest’ambito alquanto “nebbioso” che si insinua la questione di legittimità della norma in esame sollevata dalla Ctp di Terni, alla quale avrebbe dovuto dare risposta l’ordinanza n. 73 del 2 marzo della Corte costituzionale qui in esame. Essa, infatti, non risolve la tanto dibattuta questione sollevata dalla Ctp di Terni, relativa alla costituzionalità della norma che prevede l’indeducibilità, ai fini fiscali, dei costi provenienti da ipotesi riconducibili a reati. Tale problematica era stata posta da una società nell’ambito dei ricorsi presentati avverso due avvisi di accertamento a essa notificati dall’ufficio di Orvieto per le annualità di imposta 2004 e 2005, in seguito al recupero di costi non deducibili perché riferibili ad atti qualificabili come reato compiuti dagli amministratori della società. Il giudice della Ctp di Terni aveva sospeso il giudizio in corso, disponendo l’immeditata trasmissione degli atti alla Corte costituzionale, affermando che “il giudizio non può essere definito indipendentemente dalla risoluzione della questione di legittimità costituzionale, in quanto la pretesa tributaria […] è fondata sull’applicazione della norma denunciata di incostituzionalità”. La Consulta, in data 23 febbraio 2011, ha deciso di non esprimersi sul merito della questione “per inadeguata motivazione sulla rilevanza” perché la Ctp, prima di inviare il fascicolo alla Corte per la disamina sulla costituzionalità, avrebbe dovuto rispondere a una serie di quesiti preliminari rispetto alla questione di legittimità costituzionale e, inoltre, avrebbe dovuto ricercare un’interpretazione della norma censurata costituzionalmente orientata. Senza una preventiva espressione da parte del giudice della Commissione tributaria sul merito di questi quesiti, non è possibile, per la Corte costituzionale, intervenire sulla legittimità della norma in esame. Il ricorso presentato dalla società destinataria degli avvisi di accertamento negava infatti la “possibilità di considerare indeducibili i costi ripresi a tassazione con gli avvisi impugnati”, tra l’altro, perché: la società ricorrente non potrebbe “essere chiamata a rispondere di reati contestati ai propri amministratori” ai sensi del comma 4-bis dell’articolo 14 della legge 537/1993, i costi riconducibili a fatti di reato dovrebbero ritenersi non deducibili solo nel caso in cui detti costi siano correlati a proventi che non concorrono alla formazione del reddito imponibile gli avvisi di accertamento non indicano le ragioni della asserita sussistenza del reato; gli avvisi di accertamento muovono dall’errata interpretazione della disposizione secondo cui sarebbe sufficiente, per l’indeducibilità dei costi, che questi siano riconducibili a fatti iscritti nel registro delle notizie di reato. Tali motivi di ricorso “sono logicamente e giuridicamente prioritari rispetto alle questioni di legittimità costituzionale” della norma analizzata e, pertanto, per poter chiamare in causa la Consulta, il giudice della Ctp avrebbe dovuto prima affermare, motivando anche solo sommariamente sul punto, l’infondatezza dei suddetti motivi di ricorso perché questi, se accolti, avrebbero determinato l’annullamento degli avvisi di accertamento impugnati e avrebbero reso, di conseguenza, irrilevanti le questioni di legittimità costituzionale. La norma in questione, a parere della società ricorrente, sarebbe in conflitto con i seguenti articoli della Costituzione: articolo 3 (“Tutti i cittadini hanno pari dignità sociale e sono eguali davanti alla legge, senza distinzione di sesso, di razza, di lingua, di religione, di opinioni politiche, di condizioni personali e sociali”) articolo 53 (“Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Il sistema tributario è informato a criteri di progressività”) articolo 27 (“…L’imputato non è considerato colpevole sino alla condanna definitiva”). Il giudice della Ctp di Terni ha fatto proprie, nel rimettere la questione alla Consulta, quanto sostenuto dalla società ricorrente, argomentando che la norma in esame potrebbe essere giudicata come incostituzionale per diversi profili. In primis, essa determinerebbe una irragionevole disparità di trattamento fiscale tra i soggetti responsabili di un illecito civile o amministrativo, per i quali i costi e le spese riconducibili a tale illecito possono esser dedotti dai redditi, e i soggetti responsabili di illeciti penali, per i quali i costi e le spese riconducibili al reato non possono, invece, essere dedotti. Infatti, in merito alla censura relativa agli articoli 3 e 53 della Costituzione, la società ricorrente sostiene che la norma censurata non sarebbe conforme al principio di capacità contributiva, “poiché il reddito si accresce non già in virtù di maggiori proventi conseguiti, ma per effetto di una sostanziale equiparazione di costi effettivamente sostenuti ai proventi, che vengono a sommarsi tra loro”. In secondo luogo, l’articolo 14, comma 4-bis, sarebbe in contrasto anche con l’articolo 27 della Costituzione, in quanto il principio che i costi e le spese non possano essere dedotti quando siano riconducibili a fattispecie per le quali vi sia soltanto una notizia di reato trasmessa al pubblico ministero e, quindi, anche quando l’azione penale non sia stata ancora esercitata e il reato non sia stato ancora accertato con sentenza di condanna, sarebbe in contrasto con il principio di presunzione d’innocenza sancito dalla Costituzione. Inoltre, l’applicazione di tale norma rappresenterebbe “un effetto sanzionatorio ed afflittivo per il contribuente”, una sorta di “sanzione indiretta”, anteriore alla condanna definitiva. In merito a questo profilo si era però già espressa l’Amministrazione finanziaria con la circolare 42/2005.Con tale documento di prassi, l’Agenzia delle Entrate aveva chiarito che l’indeducibilità recata dalla norma consegue già alla trasmissione al pubblico ministero della notizia di reato a carico del contribuente, come previsto dagli articoli 331 e 347 del codice di procedura penale. Ai sensi dell’articolo 335, il pubblico ministero provvede immediatamente all’iscrizione della notizia di reato e del nome della persona alla quale il reato è attribuito nell’apposito registro. Nel caso di società, enti, o associazioni, ovviamente, occorre fare riferimento alla denuncia di reato a carico degli amministratori o dei legali rappresentanti. La norma, infatti, nella sua formulazione, fa riferimento a fattispecie anche solo potenzialmente “qualificabili” come reato e non richiede che il fatto penalmente rilevante sia oggetto di un’azione penale già avviata o sia già stato accertato con sentenza di condanna. Nel caso però in cui, a conclusione delle indagini preliminari, il giudice disponga l’archiviazione della notizia di reato, o nella diversa ipotesi in cui, esercitata l’azione penale, il procedimento si chiuda con una sentenza definitiva di proscioglimento o di assoluzione dell’imputato, verrà meno il presupposto per il recupero a tassazione dei predetti costi. Solo allora, su richiesta del contribuente o nell’esercizio dei poteri di autotutela, gli uffici finanziari potranno disporre l’annullamento degli atti di accertamento già compiuti e il rimborso delle maggiori imposte eventualmente versate dal contribuente. Inoltre, a parere della società ricorrente, nel prevedere una sanzione indipendente dalla gravità del reato e che prescinde “da ogni considerazione circa l’elemento soggettivo” del reato, sarebbero violati anche “il principio di proporzionalità della sanzione”, ricavabile dagli articoli 3 e 27 della Costituzione, e quello rintracciabile nel primo comma dell’articolo 27, secondo cui la sanzione penale può essere inflitta solo se il fatto sia stato commesso con dolo o colpa. In tale giudizio di legittimità costituzionale è intervenuto il presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e difeso dall’Avvocatura generale dello Stato, chiedendo che le questioni sollevate fossero dichiarate inammissibili o, comunque, manifestamente infondate per diverse ragioni: “per mancanza di autosufficienza” dell’ordinanza di rimessione, dalla quale non sarebbe possibile comprendere né la rilevanza né le ragioni della non manifesta infondatezza delle sollevate questioni per l’omesso tentativo del giudice rimettente di ricercare una interpretazione costituzionalmente orientata della disposizione censurata, entrata in vigore solo da alcuni anni e rispetto alla quale non sussiste ancora un diritto vivente. Inoltre, in merito alla questione sollevata in riferimento all’articolo 3 della Costituzione, sotto il profilo della irragionevole disparità di trattamento fiscale tra i soggetti responsabili di illeciti penali e quelli responsabili di illeciti civili o amministrativi, l’Avvocatura nega tale disparità, essendo oggettivamente diverse le situazioni messe a raffronto dalla Commissione rimettente, dato il maggiore disvalore sociale dell’illecito penale. Sulla problematica sollevata in riferimento agli articoli 3 e 53 della Costituzione, la difesa dello Stato osserva che la definizione degli oneri e delle spese deducibili dal reddito è frutto di una scelta discrezionale del legislatore, con l’ovvio limite del rispetto del canone della ragionevolezza, canone non violato, nella specie, perché il legislatore ha solo escluso che il costo riconducibile a una fattispecie qualificabile come reato sia considerato inerente all’attività economica esercitata, la quale “dovrebbe essere intesa anzitutto come attività lecita”. Per quanto riguarda poi la questione sollevata in riferimento all’articolo 27, secondo comma, la difesa dello Stato rileva che essa muove dall’erroneo assunto per il quale la valutazione della riconducibilità del costo o della spesa a un fatto, atto o attività “qualificabile come reato”, deve essere effettuata esclusivamente dal giudice penale. Infatti, secondo l’Avvocatura generale dello Stato, l’erroneità di tale assunto è dimostrata dai numerosi casi in cui un giudice non penale valuta, a fini diversi dalla irrogazione di una sanzione penale, se una determinata attività integri un reato. Questo accade, ad esempio quando: il giudice civile accerta la sussistenza di un reato per applicare la eventualmente più lunga prescrizione del diritto al risarcimento del danno da fatto illecito, ai sensi dell’articolo 2947, terzo comma, codice civile il giudice tributario, ai sensi dell’art. 2, comma 3, del Dlgs 546/1992, risolve “in via incidentale ogni questione da cui dipende la decisione delle controversie rientranti nella propria giurisdizione, fatta eccezione per le questioni in materia di querela di falso e sullo stato e la capacità delle persone, diversa dalla capacità di stare in giudizio”. La valutazione compiuta dall’Agenzia delle Entrate in ordine alla qualificabilità di un fatto come reato sarebbe sempre sindacabile, nel merito, dal giudice tributario. Questo al fine dell’applicazione non di una sanzione penale, ma della disposizione fiscale concernente l’indeducibilità di costi e di spese. E’ questo quindi l’aspetto che garantisce il rispetto della presunzione di non colpevolezza, di cui all’articolo 27, secondo comma, della Costituzione. In conclusione, però, la Corte costituzionale ha dichiarato inammissibili le doglianze relative alla legittimità costituzionale del comma 4-bis dell’articolo 14 della legge 537/1993, sollevata dalla Ctp di Terni in riferimento agli articoli 3, 27, secondo comma, e 53 della Costituzione. E’ così, quindi, che la questione di legittimità rimane ancora “sospesa” in attesa che, superati tali vizi di inammissibilità, essa venga finalmente risolta dalla Consulta che potrebbe, una volta affrontato il problema della costituzionalità, o emanare una sentenza di annullamento di tale norma o fornirne una corretta interpretazione. Fonte: Agenzia Entrate

Indeducibilità costi da reato.

L’ordinanza n. 73 del 2 marzo della Corte costituzionale si inserisce nel più ampio dibattito relativo alla deducibilità dei costi da reato....

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