Il Commercialista in Rete: Elusione fiscale

Due contratti con stesso oggetto, stesso importo = sospetta elusione.

Due contratti con stesso oggetto, stesso importo = sospetta elusione.

In tema di accertamento rettificativo dei redditi, la disciplina antielusiva dell’interposizione, prevista dall’articolo 37, comma 3, Dpr 60...

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Costi troppo alti, utile modesto. La dichiarazione nasconde elusione.

La Corte di cassazione, con la sentenza 12167 del 30 maggio 2014, ha considerato corretto l’accertamento induttivo per elusione fiscale, basato sulla dichiarazione di un’azienda, dalla quale risulta una perdita o un utile modesto, sproporzionato rispetto ai costi. In particolare, ha ritenuto legittimo l’accertamento analitico-induttivo a carico di una Srl che aveva presentato bilanci negativi sostenendo altissimi costi di personale. 
 
La controversia che ha portato alla decisione in commento nasce dal fatto che una società operante nel settore delle analisi cliniche di laboratorio redigeva, per diverse annualità consecutive, bilanci societari con risultati di esercizio negativi o modestamente positivi, continuando, però nel contempo, a movimentare una notevole entità di risorse economiche, finanziarie e umane, avvalendosi di molteplici lavoratori dipendenti e di collaboratori autonomi. 
In tale situazione, l’Amministrazione fiscale provvedeva a emettere avviso di accertamento induttivo, basato proprio sulla anomala situazione della presentazione, per più annualità, di un bilancio antieconomico. Mediante l’accertamento venivano rettificati i redditi dichiarati dalla società, procedendo con la rideterminazione dei ricavi. 
 
Contro le conclusioni dell’Agenzia delle Entrate, la società proponeva ricorso dinanzi ai competenti giudici tributari. La controversia veniva risolta dalla Commissione tributaria regionale del Lazio, la quale dava ragione alla contribuente, statuendo l'illegittimità dell'accertamento posto in essere dal Fisco. Infatti, a giudizio dei giudici di seconde cure, l’accertamento non poteva considerarsi validamente costituito in quanto lo stesso si basava, pur in presenza di una contabilità societaria regolarmente tenuta, su di un’automatica applicazione dei parametri, senza il supporto di altri elementi oggettivamente valutabili ai fini della determinazione della capacità contributiva. 
 
L’Agenzia delle Entrate ricorreva, in ultima istanza, dinanzi alla Corte di cassazione, affidando a tre distinti motivi le proprie doglianze. 
Innanzitutto, l’Amministrazione fiscale denunciava violazione e falsa applicazione dell'articolo 39, lettera d), del Dpr 600/1973, nonché dell'articolo 62-sexies del decreto legge 331/1993, in relazione all'articolo 360, n. 3, del codice di procedura civile, in considerazione del fatto che la Commissione tributaria regionale laziale aveva ritenuto l'accertamento contestato eseguito in assenza di elementi idonei a far presumere l'inattendibilità delle registrazioni contabili della società contribuente. 
Rammentava, infatti, l’ufficio che, per giurisprudenza costante della Cassazione, proprio l’irragionevolezza economica del comportamento del contribuente che affermi per più anni di essere in perdita o di avere sostenuto costi sproporzionati ai ricavi rappresenta, ovviamente in assenza di documentate spiegazioni, un elemento sintomatico di possibili violazioni all'obbligo di una corretta dichiarazione. 
 
Con il secondo motivo di ricorso, l'Agenzia delle Entrate censurava il punto della decisione impugnata con cui la Ctr riteneva le circostanze addotte dall'ufficio non idonee a concretizzare presunzioni gravi, precise e concordanti. 
L’amministrazione ricorda, infatti, come le disposizioni in tema di onere probatorio prevedono, in favore dell'ufficio, in presenza proprio di una condotta antieconomica dell'impresa commerciale, una presunzione iuris tantum di esistenza di attività non dichiarate dalla società stessa, lasciando alla medesima l’onere di provare il contrario. 
 
Infine, con l’ultimo motivo di ricorso, l’ufficio censurava il capo della sentenza nel quale è stato affermato che l'accertamento era illegittimo perché “attuato con un'automatica applicazione dei parametri senza il supporto di altri elementi oggettivamente valutabili ai fini della determinazione della capacità contributiva”. 
Contrariamente a quanto affermato, infatti, l'ufficio non si era limitato a riscontrare lo scostamento dalle medie del settore, ma aveva rilevato l'anomalia gestionale della società la quale, per ben cinque annualità consecutive, aveva presentato un bilancio antieconomico, realizzando un risultato di esercizio negativo o, al più, modestamente positivo, continuando, tuttavia, a movimentare una notevole entità di risorse. 
 
Chiamata a pronunciarsi, la Corte di cassazione ha giudicato fondato il ricorso del Fisco e, quindi, ha cassato la sentenza impugnata. 
 
I supremi magistrati hanno, infatti, ricordato come in più occasioni la stessa Corte abbia affermato il principio, in materia di accertamento delle imposte sui redditi, per cui la presenza di scritture contabili formalmente corrette non preclude affatto la possibilità di un accertamento analitico-induttivo del reddito d’impresa, ai sensi dell'articolo 39, primo comma, lettera d), del Dpr 600/1973, soprattutto qualora la stessa contabilità sia da considerarsi complessivamente inattendibile in quanto confliggente con i criteri della ragionevolezza, anche sotto il profilo della antieconomicità del comportamento del contribuente. 
Rientra, dunque, pienamente nelle prerogative dell’ufficio mettere in dubbio la piena correttezza e veridicità di quanto riportato in dichiarazione dal contribuente e desumere, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, maggiori ricavi o minori costi, rideterminando, per esempio, il reddito del contribuente tramite le percentuali di ricarico, con conseguente spostamento dell'onere della prova a carico dello stesso. 
 
In particolare, è stato ricordato come, con sentenza 21536/2007, la Corte di cassazione ha precisato proprio che “la circostanza che una impresa commerciale dichiari, ai fini dell'imposta sul reddito, per più anni di seguito rilevanti perdite, nonché una ampia divaricazione tra costi e ricavi, costituisce una condotta commerciale anomala, di per sé sufficiente a giustificare da parte dell'erario una rettifica della dichiarazione, ai sensi dell'art. 39 del d.P.R. n. 660 del 1973, a meno che il contribuente non dimostri concretamente la effettiva sussistenza delle perdite dichiarate”. 
Sulla stessa linea di pensiero si pongono anche le più recenti pronunce della medesima Corte (7871/2012, 6929/2013 e 14941/2013). 
 
Decidendo definitivamente la controversia, i supremi giudici hanno quindi affermato che, in un caso come quello di specie, ove la società contribuente, malgrado il perdurare nel corso di diversi esercizi finanziari di risultati reddituali negativi, ha mantenuto elevati costi per personale dipendente e autonomo, è sicuramente legittimo l'accertamento compiuto dall'ufficio, soprattutto considerato che la contribuente stessa non è stata in grado di fornire una seria prova contraria alle deduzioni dell’Amministrazione fiscale per tentare di giustificare le risultanze incongrue delle dichiarazioni presentate. 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

Costi troppo alti, utile modesto. La dichiarazione nasconde elusione.

La Corte di cassazione, con la sentenza 12167 del 30 maggio 2014, ha considerato corretto l’accertamento induttivo per elusione fiscale, bas...

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Abuso di diritto con elusione se l’operazione è antieconomica.

La Corte ribadisce il fondamentale principio in base al quale, in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto (Cass. n. 30055/2008, n. 10257/2008, n. 8772/2008, n. 20398/2005, n. 1372/2011) si traduce in un principio generale antielusivo, il quale preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l’uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un’agevolazione o un risparmio d’imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici. Esso comporta l’inopponibilità del negozio all’Amministrazione finanziaria, per ogni profilo di indebito vantaggio tributario che il contribuente pretenda di far discendere dall’operazione elusiva, anche diverso da quelli tipici eventualmente presi in considerazione da specifiche norme antielusive entrate in vigore in epoca successiva al compimento dell’operazione ed è onere del contribuente di provare i presupposti di fatto, legittimanti l’applicazione dello speciale regime (Cass. n. 14381/2007, 13559/2007, SS.UU. n. 27619/2006 e n. 30057/2008). 
 
Ordinanza n. 7300 del 27 marzo 2014 (udienza  5 marzo 2014) 
Cassazione civile, sezione VI – 5 – Pres. Cicala Mario – Est. Di blasi Antonino 
Divieto di abuso del diritto – Principio generale antielusivo – Definizione – Inopponibilità degli atti all’Amministrazione finanziaria – Inopponibilità anche degli atti atipici - Onere del contribuente di provare i presupposti di fatto che legittimano il regime speciale

Abuso di diritto con elusione se l’operazione è antieconomica.

La Corte ribadisce il fondamentale principio in base al quale, in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto (Cass. n. 30055/2008, ...

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Elusione e abuso del diritto. Onere della prova per tutti.

La fattispecie sub judice ha ad oggetto la contestazione, a carico di un notaio, della presunta indebita deduzione di costi correlati a prestazioni rese da una società (di cui era socio il medesimo notaio e alcuni suoi familiari) in funzione di un contratto di outsourcing, in adempimento del quale il notaio aveva pagato alla società un corrispettivo maggiore di quello precedentemente versato ai propri dipendenti e collaboratori per lo svolgimento della medesima attività. 
In sostanza, l’Amministrazione finanziaria, rilevando l’antieconomicità della condotta tenuta dal contribuente, nonché la sua stretta relazione con la società fornitrice, aveva eccepito il carattere elusivo delle operazioni in questione. 
 
In tale stato di cose, la Corte di cassazione ha ricordato come integri gli estremi del comportamento abusivo l’operazione economica che, tenuto conto sia della volontà delle parti implicate che del contesto fattuale e giuridico, ponga quale elemento predominante e assorbente della transazione lo scopo di ottenere vantaggi fiscali, con la conseguenza che il divieto di comportamenti abusivi non vale più ove quelle operazioni possano spiegarsi altrimenti che con il mero conseguimento di risparmi d’imposta (in senso analogo: Cassazione 22 settembre 2010, n. 20030; 21 gennaio 2009, n. 1465; 17 ottobre 2008, n. 25374; 21 aprile 2008, n. 10257; 4 aprile 2008, n. 8772; 13 febbraio 2006, n. 3583). 
Ne consegue che il carattere abusivo di un’operazione va escluso quando sia individuabile una compresenza, non marginale, di ragioni extrafiscali, che non si identificano necessariamente in una redditività immediata dell’operazione medesima, ma possono rispondere a esigenze di natura organizzativa e consistere in un miglioramento strutturale e funzionale dell’azienda (così: Cassazione 28 giugno 2012, n. 10807, e 21 gennaio 2011, n. 1372). 
 
Sotto il profilo probatorio, inoltre, la Suprema corte ha evidenziato come la prova sia del disegno elusivo che delle modalità di manipolazione e di alterazione degli schemi negoziali classici, considerati come irragionevoli in una normale logica di mercato e perseguiti solo per pervenire a quel risultato fiscale, incombe sull’Amministrazione finanziaria, mentre grava sul contribuente l’onere di allegare la esistenza di ragioni economiche, alternative o concorrenti, di reale spessore che giustifichino operazioni in quel modo strutturate (in senso analogo, la giurisprudenza di legittimità già richiamata). 
 
La sentenza in epigrafe, inoltre, in adeguamento a copiosa giurisprudenza comunitaria, ha ribadito come, sotto il profilo Iva, in via generale, non sia consentito all’Amministrazione finanziaria di rideterminare il valore delle prestazioni acquistate dall’imprenditore, “escludendo il diritto a detrazione per le ipotesi in cui il valore dei beni e servizi sia ritenuto antieconomico e, dunque, diverso da quello da considerare normale o comunque sia tale da produrre un risultato antieconomico” (così: Corte di giustizia Ue, 26 aprile 2012, cause riunite nn. C-621/10 e C-129/11; 9 giugno 2011, causa n. C-285/10; Corte di giustizia Cee, 20 gennaio 2005, n. C-412/03). 
 
Siffatta verifica può trovare luogo unicamente quando la riscontrata antieconomicità rileva quale indizio di “non verità della fattura, nel senso di non verità dell’operazione, oppure di non verità del prezzo o, ancora, di non esistenza dell’inerenza e cioè della destinazione del bene o del servizio acquistati ad essere utilizzati per operazioni assoggettate ad Iva”; in ogni caso, la cennata rilevanza indiziaria dell’antieconomicità della condotta dovrà essere dimostrata a cura dell’Amministrazione finanziaria. 
 
Infine, con specifico riferimento alla fattispecie sub iudice, la Suprema corte, dopo aver rilevato che la sentenza della Commissione tributaria regionale impugnata presentava importanti carenze argomentative, avendo tralasciato di analizzare le questioni sin qui richiamate, ha rinviato gli atti al giudice di merito. 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

Elusione e abuso del diritto. Onere della prova per tutti.

La fattispecie sub judice ha ad oggetto la contestazione, a carico di un notaio, della presunta indebita deduzione di costi correlati a pres...

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Tra una vendita e un acquisto la donazione stona: è elusione.

L’applicazione della disciplina antielusiva dell’interposizione, prevista dall’articolo 37, terzo comma, del DPR n. 600 del 1973 non presuppone necessariamente un comportamento fraudolento da parte del contribuente, essendo sufficiente un uso ingiustificato di un legittimo strumento giuridico, che consenta di eludere l’applicazione delle norme fiscali. In proposito, il campo di applicazione del citato articolo 37 può riguardare altresì operazioni effettive e reali (Cassazione 12788 del 2011), svolte tra i soggetti che appaiono nelle singole operazioni. Nel caso trattato dalla Suprema Corte, infatti, è stato ritenuto elusivo il comportamento tenuto da un soggetto che avendo sottoscritto un contratto preliminare per la vendita di un bene immobile, donava il medesimo immobile alla figlia, senza adempiere l’obbligo verso il promissario acquirente. Tuttavia, poiché la figlia del promissario venditore, a sua volta, cedeva il predetto bene al medesimo promissario acquirente, appariva palese l’intento di eludere la norma sulla tassazione ai fini IRPEF della plusvalenza realizzata dalla cessione di beni immobili. 
 
Ordinanza n. 13089 del 25 luglio 2012 (udienza del 14 giugno 2012) 
Cassazione civile, Sez. V – Pres. merone Antonio – Est. Valitutti Antonio 
Accertamento – Interposizione di persona – Operazioni realmente effettuate – Aggiramento delle norme sulla tassazione di plusvalenze – Intento elusivo 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

Tra una vendita e un acquisto la donazione stona: è elusione.

L’applicazione della disciplina antielusiva dell’interposizione, prevista dall’articolo 37, terzo comma, del DPR n. 600 del 1973 non presup...

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Elusione fiscale e abuso del diritto. Il principio di offensività del reato.

Alla luce di quanto evidenziato nel precedente intervento, emergono con tutta evidenza le ragioni per cui la dottrina e la giurisprudenza abbiano innanzitutto escluso che le condotte elusive possano dare luogo a responsabilità penale ai sensi degli articoli 2 (“Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”) o 3 (“Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici”) del Dlgs 74/2000. 
 
Nel delitto di dichiarazione fraudolenta di cui all'articolo 3, la lesione del bene giuridico tutelato, ossia l'interesse dello Stato alla corretta percezione dei tributi, è sanzionata penalmente solo se lo scopo di evadere (dolo specifico di evasione) viene perseguito tramite una falsa rappresentazione nelle scritture contabili obbligatorie e attraverso l'utilizzo di mezzi fraudolenti idonei a ostacolare l'accertamento della falsità. 
La fattispecie in esame è stata dunque costruita dal legislatore quale delitto a condotta vincolata che si perfeziona solo allorquando l'indicazione in dichiarazione di elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo o elementi passivi fittizi sia preceduta da una falsa rappresentazione contabile accompagnata dall'utilizzo di mezzi fraudolenti idonei a “camuffare” la mendace annotazione. Il disvalore specifico del delitto di dichiarazione fraudolenta ex articolo 3 del Dlgs 74/2000 è, dunque, legato alla particolare insidiosità della condotta dell'autore volta a sottrarre materia imponibile attraverso la trasposizione in dichiarazione di una rappresentazione contabile non veritiera dei fatti di gestione, supportata da un impianto documentale “fraudolento” che rende più difficile l'accertamento delle falsità. 
 
Nel delitto di “dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti” ex articolo 2, in particolare, la falsa rappresentazione nelle scritture contabili obbligatorie consegue alla registrazione di fatture (o altri documenti equipollenti) ideologicamente o materialmente false. Il disvalore specifico di tale reato, manifestato dalla mancata previsione di condizioni obiettive di non punibilità di tipo quantitativo, è legato alla particolare insidiosità del mezzo fraudolento usato, la fattura (o altro documento a essa equiparato), conseguente al valore probatorio a essa normalmente riconosciuto. 
 
Da quanto sopra, emerge che le condotte elusive non possono in alcun modo integrare le modalità tipiche di aggressione al bene giuridico, tipizzate negli articoli 2 e 3 del Dlgs 74/2000: il contribuente non rappresenta falsamente nelle scritture contabili obbligatorie fatti di gestione non realizzati, né utilizza mezzi fraudolenti - meno che mai fatture false - idonei a ostacolare l'accertamento di una falsità contabile. Il contribuente che pone in essere una operazione elusiva, registra fedelmente e correttamente i fatti di gestione attraverso i quali l'elusione si realizza. In sintesi, il contribuente indica in dichiarazione tutti gli elementi positivi e passivi che sono effettivamente ricollegati agli atti, fatti o negozi giuridici da lui compiuti. 
 
Per le ragioni appena descritte, l'esame della possibile rilevanza delle condotte elusive è stato pertanto condotto soprattutto con riferimento alla fattispecie delittuosa “residuale” contemplata dall'articolo 4 (“dichiarazione infedele”) del decreto legislativo n.74/2000. 
 
Le critiche alla possibilità di sanzionare penalmente le condotte elusive ai sensi dell'articolo 4 del Dlgs 74/2000 
Avverso la possibilità che una pratica elusiva possa integrare l'ipotesi delittuosa di cui all'articolo 4 del Dlgs 74/2000, sono state sollevate diverse obiezioni. In particolare, si è dubitato della possibilità di ritenere integrati gli elementi “normativi” utilizzati dal legislatore per descrivere tale delitto. 
 
In primo luogo, secondo alcuni autori sarebbe impossibile ricondurre il concetto di imposta elusa nella definizione normativa di “imposta evasa”, indicata nella lettera f) dell'articolo 1 del decreto. Si è sostenuto, infatti, che per potersi parlare di evasione “è necessario prendere in considerazione l'atto, fatto o negozio compiuto, il regime fiscale ad esso ricollegato, l'imposta effettivamente dovuta e quella indicata in dichiarazione (se vi è stata) e accertare una differenza che evidenzi una volontà lesiva della pretesa tributaria dello Stato”. Nell'elusione, invece, il contribuente non realizza alcun comportamento idoneo a sottrarlo a imposizione e si finirebbe per sanzionare penalmente un soggetto “per non aver compiuto un'operazione diversa che, se compiuta, avrebbe assicurato allo Stato un maggior introito”. 
 
In secondo luogo, è stato sostenuto che il “fine di aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e di conseguire riduzioni o rimborsi altrimenti non conseguibili” richiesto dall'articolo 37-bis, sarebbe incompatibile con il dolo specifico di evasione. A sostegno di ciò, si è affermato che, poiché l'evasione si realizza con la violazione diretta di norme dell'ordinamento tributario, mentre l'abuso di diritto (e l'elusione che ne costituisce un specie) si contraddistingue per l'uso distorto di strumenti in sé leciti, chi vuole realizzare una condotta elusiva, ossia aggirare una disposizione tributaria, per ciò solo non vuole realizzare un'evasione. 
 
In terzo luogo, si è osservato che, affinché si perfezioni la fattispecie di cui all'articolo 4 del Dlgs 74/2000, è necessario che il contribuente indichi in dichiarazione “elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo” o “elementi passivi fittizi”. La lesione del bene giuridico che la norma intende tutelare è penalmente sanzionata solo in presenza di un'artificiosa - fittizia - rappresentazione di elementi reddituali negativi o attraverso una “sottomanifestazione” dell'attivo. Nell'elusione, invece, non solo non potrebbe realizzarsi quello “scarto tra il reale e la rappresentazione dello stesso” che il concetto stesso di “fittizietà” pare esigere, ma anche la “sottomanifestazione” dell'attivo conseguirebbe esclusivamente a una mera differente qualificazione giuridica del fatto posto in essere dal contribuente. 
 
L'argomento, tuttavia, che con maggiore forza viene invocato per negare ogni rilevanza penale alle condotte elusive è la presunta incompatibilità di tale rilevanza con il principio di determinatezza (o tassatività) delle norme penali. 
Si è sostenuta, in definitiva, l'inidoneità delle categorie giuridiche dell'abuso di diritto e dell'elusione a circoscrivere in maniera puntuale, nel rispetto dunque del principio di tassatività di cui all'articolo 25 della Costituzione, le modalità di aggressione al bene giuridico ritenute dal legislatore meritevoli di sanzione penale. 
Sotto tale profilo e con riferimento alle condotte riconducibili alla “speciale” clausola semi-generale di cui all'articolo 37-bis del Dpr 600/1973, si è osservato che, stante l'assenza di determinatezza della fattispecie ivi descritta, la disposizione in esame non solo non potrebbe dare luogo a responsabilità penale ma, poiché il principio di legalità opera anche con riferimento alle sanzioni amministrative, neppure giustificare l'irrogazione di queste ultime. 
Tale disposizione, come più in generale la clausola antiabuso, non avrebbe infatti natura sanzionatoria ma meramente “ripristinatoria”, come sarebbe dimostrato dal fatto che l'Amministrazione finanziaria, qualora contesti l'elusività di un determinata operazione, è obbligata ad applicare l'imposta dovuta sulla base della disposizioni eluse “al netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile all'amministrazione”. 
 
Il rischio di una violazione di quel principio di tassatività cui il legislatore deve attenersi nella descrizione delle modalità di aggressione ai beni giuridici meritevoli di sanzione penale, tuttavia, è stato paventato con maggiore forza in relazione al principio generale antielusivo di elaborazione giurisprudenziale. 
Si è infatti già illustrato come la dottrina, nell'evidenziare il rapporto di specialità intercorrente tra il principio antielusivo di matrice giurisprudenziale e la clausola semi-generale di cui all'articolo 37-bis, abbia altresì evidenziato che mentre la disciplina prevista da quest’ultimo può avere a oggetto solo le operazioni previste nel terzo comma della stessa disposizione, il generale principio anti-abuso è suscettibile di essere applicato a qualunque operazione realizzata in difetto di ragioni economicamente apprezzabili diverse dal risparmio fiscale. Si è pertanto sostenuto che, se l'abuso del diritto è caratterizzato, da un lato, dalla liceità dei comportamenti realizzati e, da un altro, dalla sua ontologica “atipicità”, da intendersi come non riconducibilità a precise fattispecie legali, deve escludersi che le condotte a esso riconducibili possano dare luogo a responsabilità penale. Tale assenza di tipicità sarebbe stata del resto espressamente affermata dalla giurisprudenza della Corte di giustizia della Comunità europea che, in più occasioni, ha escluso, proprio per assenza di determinatezza, l'applicabilità di sanzioni, anche solo di natura amministrativa, nei confronti dell'autore di condotte abusive. 
 
L'impossibilità, per le ragioni anzidette, di ricondurre l'abuso di diritto e l'elusione fiscale nell'ambito di applicazione di una delle varie fattispecie delittuose di cui al Capo I del decreto legislativo 74/2000, ha pertanto condotto parte della dottrina a ritenere del tutto priva di rilevanza, in materia penale, non solo l'abuso del diritto, ma anche l'elusione fiscale. 
Tale irrilevanza troverebbe conferma nella “Relazione ministeriale al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74”, laddove viene precisato che: “la disposizione di cui all'articolo 16 è unicamente di favore per il contribuente, e non può in alcun modo esser letta, per così dire, "a rovescio", ossia come diretta a sancire la rilevanza penalistica delle fattispecie lato sensu elusive non rimesse alla preventiva valutazione dell'organo consultivo”. 
La previsione di cui all'articolo 16 del Dlgs 74/2000 (“Non dà luogo a fatto punibile a norma del presente decreto la condotta di chi, avvalendosi della procedura stabilita dall'articolo 21, commi 9 e 10, della legge 30 dicembre 1991, n. 413, si e' uniformato ai pareri del Ministero delle finanze o del Comitato consultivo per l'applicazione delle norme antielusive previsti dalle medesime disposizioni, ovvero ha compiuto le operazioni esposte nell'istanza sulla quale si è formato il silenzio-assenso”), dunque, non sarebbe stata introdotta per equiparare surrettiziamente, sul piano penale, l'elusione e l'evasione fiscale, ma, invece, al fine esclusivo di ribadire la regola generale dell'efficacia scusante dell'errore incolpevole generato da un legittimo affidamento in un parere qualificato (reso, nel caso in esame, dall'Amministrazione finanziaria). 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

Elusione fiscale e abuso del diritto. Il principio di offensività del reato.

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Lo sconto fiscale vuole fatti non parole, se no è elusione.

Con l’ordinanza 1530 del 2 febbraio, la sesta sezione civile della Corte di cassazione ha stabilito, in tema di imposta di registro, che è elusione fiscale beneficiare delle agevolazioni prima casa senza possedere la residenza anagrafica o il lavoro nel comune dove è ubicato l’immobile, in quanto solo il dato anagrafico o il lavoro danno diritto al risparmio d’imposta. Il fatto Con avviso di liquidazione, il competente ufficio del Registro revocava i benefici fiscali per l’acquisto della “prima casa”, concessi al contribuente in sede di registrazione del rogito di acquisto di un immobile, procedendo alla contestazione delle normali imposte. Ciò perché l’interessato non aveva la residenza nel comune in cui era ubicato il bene. L’impugnazione dell’atto veniva per tale ragione respinta sia dalla Commissione tributaria di primo grado sia dalla Ctr. Con il conseguente ricorso al giudice di legittimità, il ricorrente deduceva principalmente violazione dell’articolo 1, nota 2-bis, del Dpr 131/1986, atteso che la legge di Registro non richiederebbe il requisito dello stabilimento della residenza anagrafica nel comune dove è posto l’immobile acquistato. La sentenza impugnata avrebbe quindi privilegiato – anche a danno del principio di buona fede nei rapporti tra le parti, sancito dall’articolo 10 dello Statuto del contribuente – questo insussistente elemento formale. Motivi della decisione Non avendo riscontrato, nel caso concreto, le condizioni indicate dalla norma per la conferma dell’originaria tassazione, non è stato difficile per la Corte suprema approdare a un terzo giudizio conforme, considerato che la giurisprudenza di legittimità si è consolidata nel ritenere che, in tema di agevolazioni tributarie e con riguardo ai benefici per l’acquisto della “prima casa”, la legge prevede, tra le altre condizioni, che l’immobile venga acquistato nel comune di residenza o in quello in cui si svolge l’attività lavorativa del compratore. La lettera e la formulazione della norma dell’articolo 1, nota 2-bis, del Dpr 131/1986, portano, infatti, a escludere la possibilità di dare rilevanza giuridica alla realtà fattuale, ove in contrasto con il dato anagrafico (Cassazione 1173/2008). Il dato letterale, trova, peraltro, conferma e logico riscontro nelle ulteriori disposizioni della norma, laddove sono previsti gli unici due casi in cui, eccezionalmente, può farsi a meno del dato anagrafico della residenza, ritenendosi meritevole di considerazione la situazione fattuale e, in particolare, quello in cui l’immobile da acquistare sia ubicato nel comune ove il contribuente “svolge la propria attività” e quell’altro, trattandosi di soggetto “trasferito all’estero per ragioni di lavoro”, in cui “ha sede l’impresa da cui dipende”. E’ evidente, perciò, che essendo stati espressamente indicati i casi eccettuati in cui, in deroga alla ordinaria previsione, il beneficio può essere riconosciuto sulla base del presupposto fattuale, un’interpretazione della norma, rispettosa dei canoni ermeneutici, induce a escludere la possibilità di estendere il beneficio ad altre casistiche non contemplate (Cassazione n. 8377/2001). Nella stessa ordinanza 1530/2012, la Cassazione conclude affermando che il principio fatto valere è dettato in chiara funzione antielusiva, per la considerazione che un beneficio fiscale deve essere ancorato a un dato certo, certificativo della situazione di fatto enunciata nell’atto di acquisto. Occorre precisare, a quest’ultimo riguardo, che viene comunemente definito come abuso del diritto o elusione fiscale quell’elaborazione giurisprudenziale della Corte di cassazione (che non trova ancora rispondenza in precise norme di diritto positivo) che permette all’Amministrazione finanziaria di recuperare le maggiori imposte su operazioni commerciali, spesso complesse, che, pur non contravvenendo a disposizioni legislative, possono essere ritenute come illegittime in quanto permettono un indebito risparmio fiscale (cfr Cassazione 25537/2011, 18907/2011, 14231/2011). Il trascritto principio comporta l’inopponibilità del negozio all’Amministrazione finanziaria, per ogni profilo di indebito vantaggio tributario che il contribuente pretenda di far discendere dall’operazione elusiva, anche diverso da quelli tipici eventualmente presi in considerazione da specifiche norme antielusive entrate in vigore in epoca successiva al compimento dell’operazione (cfr Cassazione 30055/2008, 10257/2008, 8772/2008, 20398/2005). Tale divieto è ormai assurto al rango di principio generale antielusivo, finalizzato a garantire la piena e compiuta applicazione del sistema comunitario di imposta (cfr Cassazione 4737/2010, 11162/2010). Fonte: Agenzia Entrate

Lo sconto fiscale vuole fatti non parole, se no è elusione.

Con l’ordinanza 1530 del 2 febbraio, la sesta sezione civile della Corte di cassazione ha stabilito, in tema di imposta di registro, che è e...

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Pratiche elusive vietate anche se conformi alle norme.

La contestazione basata sull'abuso del diritto è legittima, salvo prova contraria, se manca un interesse economico "non marginale". E ancora, il rango comunitario e costituzionale del principio secondo cui l'abuso del diritto costituisce una clausola generale antielusiva impone "la necessità della sua applicazione d'ufficio in base alla superiore giurisprudenza", anche senza una specifica previsione normativa. Questi gli ultimi indirizzi forniti dalla Cassazione con l'ordinanza 22716 del 2 novembre. Il fatto L'Amministrazione finanziaria aveva contestato, in quanto elusive, due operazioni compiute a breve distanza l'una dall'altra, consistenti nella donazione da parte di un contribuente della quota di proprietà di un terreno edificabile a favore del coniuge e dei figli e nella successiva vendita del medesimo cespite a terzi. Secondo l'ufficio, il contribuente accertato era, in realtà, il vero venditore dell'immobile e aveva in tal modo evitato di dichiarare la plusvalenza realizzata dalla cessione dell'area edificabile. La Ctr del Lazio, riformando la sentenza di primo grado, aveva accolto le doglianze dell'ufficio. La Corte di cassazione, respingendo il ricorso del contribuente, ha ritenuto legittimo, al pari dei giudici di secondo grado, l'avviso di accertamento basato sull'abuso del diritto: ciò in quanto il quadro indiziario prospettato dall'ufficio finanziario supporta adeguatamente l'elusività delle operazioni di cui il contribuente non è riuscito a dedurre o indicare valide ragioni a supporto della sussistenza di un interesse economico preminente e non solo meramente marginale. Motivazioni della decisione La sentenza fa parte di un filone giurisprudenziale oramai consolidato, secondo cui il principio generale di matrice comunitaria e costituzionale del divieto dell'esercizio di pratiche abusive si impone anche nell'ordinamento italiano, quand'anche in assenza di un'espressa previsione normativa. Infatti, a conclusione di un percorso evolutivo che trae spunto dalla giurisprudenza comunitaria, la Corte di cassazione aveva già sancito che, in materia tributaria, il divieto di abuso del diritto "si traduce in un principio generale antielusivo, il quale preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l'uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un'agevolazione o un risparmio d'imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l'operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici" (Cassazione 15029/2009). Tale principio trova fondamento, in tema di tributi non armonizzati quali le imposte dirette, nei principi costituzionali di capacità contributiva e di progressività dell'imposizione enunciati all'articolo 53 della Costituzione, traducendosi nel disconoscimento degli effetti abusivi di negozi posti in essere al solo scopo di eludere l'applicazione di norme fiscali. Nella motivazione della sentenza in commento i giudici della Suprema corte lamentano ancora la circostanza che, a differenza di altri ordinamenti, in quello italiano il principio del contrasto a pratiche abusive non sia ancora riconosciuto e tutelato: è, ad esempio, il caso della Germania, la cui legge federale fiscale prevede espressamente l'inopponibilità all'Amministrazione finanziaria delle cosiddette "Forme giuridiche abusive" (Cassazione 25374/2008). Di conseguenza, il riconosciuto rango comunitario e costituzionale del principio dell'abuso del diritto importa, altresì, "la necessità della sua applicazione d'ufficio in base alla superiore giurisprudenza". D'altra parte "la giurisprudenza comunitaria e nazionale hanno costantemente ritenuto che costituiscono abuso del diritto quelle pratiche che, pur formalmente rispettose del diritto interno e comunitario, siano mirate principalmente ad ottenere benefici fiscali contrastanti con la ratio delle norme che introducono il tributo". I giudici ritengono oramai diritto vivente il principio generale antielusivo, sia nell'ambito del diritto comunitario tra i cosiddetti tributi "armonizzati" (come l'Iva, le accise e i diritti doganali), sia in relazione ai tributi quali le impose dirette, seppure la competenza a legiferare in materia competa ai singoli Stati membri nell'ambito della propria autonomia legislativa. Pertanto, la rigorosa applicazione del principio dell'abuso del diritto comporta che le operazioni devono essere sempre valutate secondo la loro essenza, anche sul presupposto che il soggetto ha posto in essere operazioni reali, conformi ai modelli legali "senza immutazioni del vero o rappresentazioni incomplete della realtà": al contempo, sull'operazione non possono influire ragioni economiche "meramente marginali o teoriche, tali da considerarsi manifestamente inattendibili o assolutamente irrilevanti, rispetto alla finalità di conseguire un risparmio d'imposta". Sulla base di tale principio generale, resta fermo l'assunto che l'obbligo di dimostrare l'elusività di una determinata operazione incombe sempre sull'Amministrazione finanziaria. L'iter probatorio deve essere articolato in due fasi: la prima costituita "dalla deduzione dell'Ufficio di un serio quadro indiziario che possa far presumere che l'operazione o il complesso di operazioni hanno l'esclusivo scopo di risparmio d'imposta"; la seconda che coinvolge, invece, il contribuente accertato, cui spetta l'onere di provare l'esistenza di un interesse economico (diverso dal mero risparmio del tributo) reale e non marginale. Nel caso sottoposto al giudizio di legittimità, il quadro indiziario supportava adeguatamente la tesi dell'elusività tanto che la donazione della quota del terreno è stata considerata, sia nel secondo giudizio di merito che in quello di legittimità, un'operazione abusiva finalizzata principalmente a un illegittimo risparmio di imposta. Di contro, il contribuente non era stato in grado di dedurre e indicare le opposte ragioni al fine di dimostrare la sussistenza di un interesse economico "non marginale". Né tantomeno, ad avviso del collegio giudicante, si è ravvisato da parte dell'ufficio violazione dell'articolo 38 del Dpr 600/1973 (norma sulla rettifica delle dichiarazioni), in quanto "il potere di recuperare a tassazione un reddito sottratto al fisco in virtù di elusione fiscale ha fondamento nei superiori principi, in ordine alla valutazione delle presunzioni addotte dall'Ufficio, che implica un giudizio di fatto incensurabile in sede di legittimità". Da ciò discende l'inopponibilità del negozio giuridico all'Amministrazione finanziaria, per ogni profilo di indebito vantaggio tributario che il contribuente pretenda di far derivare dall'operazione elusiva, anche se diverso da quelli tipici eventualmente presi in considerazione da specifiche norme antielusive. Fonte: Agenzia Entrate

Pratiche elusive vietate anche se conformi alle norme.

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