Il Commercialista in Rete: Exit tax

Exit taxation.

Il provvedimento 10 luglio 2014 dell’Agenzia delle Entrate ha delineato in maniera dettagliata il quadro relativo al regime delle garanzie eventualmente richieste al contribuente che opta per la sospensione o rateazione dell’exit tax, prevedendo che l’Amministrazione finanziaria, con atto motivato e sulla base delle informazioni disponibili, e qualora sussista un grave e concreto pericolo per la riscossione, può subordinare l’efficacia dell’opzione per la sospensione o rateizzazione alla prestazione di idonea garanzia. 
A tal fine, l’ufficio è tenuto a considerare, da un lato, la natura e l’entità degli eventuali carichi pendenti e, dall’altro, la solvibilità, sia attuale sia prospettica, del contribuente, anche alla luce di indici di natura patrimoniale, economica e finanziaria e tenendo altresì conto, se disponibili, delle categorie di rating attribuite dalle apposite agenzie. 
Nelle ipotesi in cui l’ufficio ritenga necessario il rilascio della garanzia, quest’ultima è determinata in modo tale che il suo ammontare, sommato al patrimonio netto come risultante dall’ultimo bilancio, sia pari all’imposta dovuta. 
 
Quanto alle concrete modalità di rilascio, il provvedimento stabilisce che la garanzia può essere prestata mediante: 
 
concessione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, da parte del contribuente o di un terzo datore, di ipoteca di primo grado su immobili di esclusiva proprietà del concedente, localizzati nel territorio dello Stato. Il valore deve risultare da perizia giurata di stima, a spese del contribuente 
concessione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, da parte del contribuente o di un terzo datore, di ipoteca di primo grado o di altro diritto di prelazione su beni o diritti di esclusiva proprietà del concedente, la cui validità, efficacia e opponibilità a terzi sia attestata da un notaio o figura equivalente riconosciuta dallo Stato estero. Il valore di mercato dei beni e diritti, inoltre, deve essere attestato da perizia giurata di stima, certificata da una società di revisione indipendente 
rilascio, a favore dell’Agenzia delle Entrate, di fidejussione bancaria o di polizza assicurativa. 
 
Qualora il contribuente abbia optato per la sospensione, la garanzia, se dovuta, deve essere prestata per un periodo non inferiore a tre anni e deve essere rinnovata, per ulteriori tre anni, nel caso in cui al termine del periodo di validità risultino ancora importi dovuti. La documentazione comprovante il rinnovo della garanzia va presentata all’ufficio territorialmente competente, direttamente dal soggetto non residente o dal garante, almeno sei mesi prima della scadenza. 
Se, invece, il contribuente ha optato per la rateizzazione, la garanzia è dovuta per un periodo pari a quello di rateazione, incrementato di un anno. L’ufficio, inoltre, autorizza il rilascio totale o parziale della garanzia in relazione all’imposta versata, previo controllo dei pagamenti eseguiti. 
 
In caso di fusione o scissione, per effetto della quale i beni oggetto dell’opzione risultino trasferiti a un soggetto residente in uno Stato appartenente all’Unione europea o aderente all’accordo sullo Spazio economico europeo, entro 30 giorni dalla data di efficacia dell’operazione, la società risultante dalla fusione o incorporante ovvero la società beneficiaria presenta all’ufficio delle Entrate territorialmente competente una dichiarazione del garante, attestante la persistente validità della garanzia ovvero presta nuova garanzia. 
 
Infine, la garanzia non è dovuta quando il contribuente, in ciascuno dei tre esercizi antecedenti al trasferimento della residenza, non ha conseguito perdite risultanti dai rispettivi bilanci e presenta un patrimonio netto risultante dall’ultimo bilancio almeno pari al 120% dell’importo dell’imposta sospesa o rateizzata. 
 
Le ipotesi di decadenza dal regime opzionale 
Il decreto ministeriale 2 luglio 2014 e il provvedimento 10 luglio 2014 dell’Agenzia delle Entrate hanno ampliato il novero delle ipotesi di cessazione del regime opzionale di sospensione/rateazione dell’exit tax rispetto a quanto in precedenza previsto dal Dm 2 agosto 2013. 
In base al comma 8 dell’articolo 1 del decreto, costituiscono motivi di decadenza e, pertanto, comportano il pagamento dell’imposta residua entro il termine previsto per il successivo versamento: 
 
la fusione, la scissione o il conferimento che comportino il trasferimento dei beni plusvalenti oggetto dell’opzione ad altro soggetto residente in uno Stato non appartenente all’Unione europea o non aderente all’accordo sullo Spazio economico europeo 
l’apertura di una procedura di insolvenza, di liquidazione o di estinzione del soggetto beneficiario dei regimi opzionali 
il trasferimento della sede in uno Stato non appartenente all’Unione europea o non aderente all’accordo Sullo spazio economico europeo 
la cessione delle quote da parte dei soci delle società di cui all’articolo 5 del Tuir (società di persone e società assimilate). 
 
Ulteriori ipotesi di decadenza sono previste dal provvedimento del 10 luglio 2014, secondo il quale il contribuente decade dal beneficio nei seguenti casi: 
 
mancata presentazione della garanzia o mancato rinnovo della stessa 
venir meno della garanzia in assenza dell’autorizzazione dell’ufficio dell’Agenzia delle Entrate territorialmente competente o comunque delle condizioni previste in materia di garanzie 
mancata presentazione della dichiarazione dei redditi da parte dei soggetti che hanno optato per la sospensione e che, pertanto, sono sottoposti a monitoraggio fiscale 
mancato assolvimento dell’obbligo di tenuta e conservazione della documentazione a corredo della comunicazione di esercizio dell’opzione 
mancata risposta ad eventuali questionari inviati dall’Agenzia delle Entrate 
mancata comunicazione della variazione dell’indirizzo della sede legale estera entro il termine di 30 giorni dalla variazione 
mancato pagamento di una rata o di una quota degli importi dovuti, fatte salve le ipotesi di ravvedimento previste dall’ordinamento. 
 
In caso di decadenza, l’importo sospeso o rateizzato ancora dovuto, maggiorato degli eventuali interessi, è iscritto a ruolo. 
 
Exit tax e società trasparenti 
Il provvedimento del 10 luglio 2014 ha espressamente previsto le modalità attraverso le quali i contribuenti soggetti al regime fiscale della tassazione per trasparenza possono beneficiare del regime opzionale in materia di exit tax. 
In particolare, per le società di persone e assimilate (articolo 5 del Tuir), la comunicazione prevista dal punto 1 del provvedimento deve essere presentata da ciascun socio presso l’ufficio competente in base al domicilio fiscale della società, che deve confermarla nella propria dichiarazione dei redditi in cui confluisce la plusvalenza oggetto dell’opzione. 
Inoltre, ciascun socio è tenuto agli obblighi di versamento e di prestazione delle eventuali garanzie, mentre l’obbligo di monitoraggio è assolto dalla società trasferita, limitatamente all’indicazione dell’ammontare della plusvalenza ancora sospesa nonché dell’importo della plusvalenza per la quale si sono verificati gli eventi realizzativi. In tal caso, i soci indicano nella propria dichiarazione dei redditi l’importo della plusvalenza realizzata di loro spettanza. 
 
Per le società degli articoli 115 e 116 del Tuir (società di capitali e Srl a ristretta base proprietaria), che hanno esercitato l’opzione per la trasparenza fiscale, invece, la comunicazione deve essere presentata dalla medesima società, su cui gravano altresì gli obblighi dichiarativi, di monitoraggio, di pagamento e di prestazione di eventuali garanzie. 
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Il provvedimento 10 luglio 2014 dell’Agenzia delle Entrate ha delineato in maniera dettagliata il quadro relativo al regime delle garanzie e...

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Exit taxation.

L’espressione exit taxation viene utilizzata per indicare le varie forme di imposizione, il cui presupposto è rappresentato dal trasferimento all’estero della residenza fiscale e, quindi, dal venir meno, in capo al contribuente, del criterio di collegamento su cui, in genere, si fonda la potestà impositiva dello Stato d’origine (cosiddetto Stato outbound). 
La previsione di una exit tax ha come scopo quello di evitare che i redditi maturati prima del trasferimento della residenza all’estero, quando ancora sussisteva la piena potestà impositiva dello Stato di origine, sfuggano completamente a imposizione nel medesimo Stato, con conseguente perdita di gettito. 
In genere, il meccanismo di tassazione previsto si fonda su una “finzione di realizzo” in virtù della quale i plusvalori latenti maturati nello Stato d’origine vengono ivi attratti a tassazione. In tal modo, a essere assoggettato a imposizione fiscale nello Stato outbound è un reddito non effettivo (plusvalori maturati, ma non ancora realizzati). 
 
Limitando il campo di indagine all’Unione europea, si evince che meccanismi di exit taxation sono previsti dalla maggior parte degli ordinamenti degli Stati membri, con soluzioni piuttosto eterogenee le une dalle altre. Una tale eterogeneità di soluzioni è stata certamente favorita dall’esclusione dell’imposizione diretta dal novero delle materie oggetto di armonizzazione comunitaria. Ciò ha consentito, ai singoli Stati, una ampia libertà di manovra, da cui è scaturito un quadro normativo composito e variegato. Tuttavia, l’iniziale varietà delle discipline previste dagli ordinamenti interni si è andata progressivamente attenuando per effetto degli interventi della Corte di giustizia europea, le cui pronunce, infatti, hanno profondamente inciso sulle diverse normative nazionali in termini di adeguamento ai principi del diritto comunitario. 
 
Exit tax e diritto comunitario: la giurisprudenza della Corte di giustizia europea 
La materia della exit taxation è stata oggetto di numerose pronunce della Corte di giustizia europea, nella misura in cui le diverse discipline nazionali sono state interessate da eccezioni di compatibilità con il diritto comunitario, sotto il profilo del rispetto delle libertà previste dal Trattato (in particolare, libertà di stabilimento e libertà di circolazione delle persone e dei capitali). 
Nel corso del tempo, la Corte di giustizia ha avuto modo di sindacare le diverse normative interne, realizzando un processo di “armonizzazione negativa”, attuato mediante la censura di quei profili ritenuti insanabilmente in contrasto con i principi comunitari. In tal modo, la Corte ha delineato un possibile modello comunitario di exit tax, a cui i legislatori nazionali sono chiamati a ispirarsi. 
 
Tra le prime pronunce con cui la Corte ha dato il via al ricordato processo di armonizzazione negativa, si segnalano, tra le altre, le sentenze 11 marzo 2004, causa C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant e 7 settembre 2006, causa C-470/04, N., entrambe relative al trasferimento di residenza di una persona fisica. Con tali pronunce è stato per la prima volta affermato il fondamentale principio secondo cui la tassazione dei plusvalori maturati, ma non ancora realizzati, al momento del trasferimento della residenza fiscale viola la libertà di stabilimento. Il momento impositivo, pertanto, non può coincidere con quello della mera perdita della residenza, essendo necessario il successivo effettivo realizzo dei plusvalori latenti. 
 
Questo principio è stato ribadito e precisato nella sentenza 29 novembre 2011, causa C-371/10, National Grid Indus, con cui la Corte è stata chiamata a giudicare la compatibilità con la libertà di stabilimento della disciplina dell’exit tax prevista dall’ordinamento olandese. La pronuncia rappresenta il leading case in materia di exit tax relativa al trasferimento della residenza fiscale all’estero da parte delle società (nel caso di specie, una società olandese aveva trasferito la propria residenza fiscale nel Regno Unito). 
La sentenza National Grid Indus ha rivestito una particolare importanza sia perché ha fatto seguito a una serie di procedure di infrazione, avviate dalla Commissione europea nei confronti di diversi regimi di exit tax previsti da alcuni Stati membri (tra cui l’Italia), sia perché, per la prima volta, la Corte ha delineato, in maniera netta, i principi cui gli Stati membri devono attenersi nel disciplinare la exit tax relativa al trasferimento della residenza fiscale all’estero da parte delle società. 
 
Il giudice comunitario ha, innanzitutto, affermato che ciascuno Stato membro, in applicazione del principio di territorialità fiscale, può legittimamente assoggettare a imposizione, in caso di trasferimento all’estero della residenza fiscale da parte di una società, le plusvalenze latenti venute a maturazione nel periodo in cui la società stessa risiedeva nel territorio nazionale. Ciò per salvaguardare e garantire la potestà impositiva di ciascuno Stato membro, in ordine ad attività prodotte sul proprio territorio. 
Pertanto, la restrizione della libertà di stabilimento, che i meccanismi di exit taxation inevitabilmente comportano, è giustificata dalla necessità di mantenere un’equilibrata ripartizione del potere impositivo tra gli Stati membri. 
 
Tuttavia, la Corte ha precisato che è certamente lesiva della libertà di stabilimento la previsione della riscossione immediata dell’exit tax; della riscossione, cioè, prevista nel momento stesso del trasferimento della residenza. 
La tassazione immediata delle plusvalenze latenti, ma non ancora realizzate, è una misura sproporzionata, di per sé idonea a ostacolare l’effettivo esercizio della libertà di stabilimento. Ai fini della compatibilità con il diritto comunitario dell’exit tax, quindi, il momento della riscossione deve essere differito al momento dell’effettivo realizzo della plusvalenza. 
 
In altri termini, è legittimo che lo Stato outbound trattenga a sé il potere impositivo sui plusvalori maturati nel periodo in cui la società era residente sul proprio territorio, ma la materiale riscossione del quantum debeatur deve essere realizzata nel successivo momento in cui il contribuente effettivamente realizzi il valore della plusvalenza, sebbene in quel momento la potestà impositiva sul contribuente spetti allo Stato inbound (Stato di destinazione). 
Inoltre, viene precisato che lo Stato di uscita, nel quantificare in via definitiva l’imposta dovuta, deve tener conto solo delle plusvalenze originatesi sul suo territorio fino al momento del trasferimento della residenza, non considerando eventuali plusvalenze (e minusvalenze) generatesi successivamente. 
 
In conclusione, quindi, la Corte ha statuito che non osta alla libertà di stabilimento e rispetta il principio di proporzionalità una disciplina nazionale che, nel prevedere un meccanismo di exit taxation, riconosca alla società trasferita la possibilità di optare tra la riscossione immediata e la riscossione differita (tax defferal) al momento del realizzo dei plusvalori latenti. Inoltre, a tutela della riscossione differita, al contribuente lo Stato di uscita potrebbe legittimamente richiedere il rilascio di un’apposita garanzia. 
 
La Corte di giustizia, con successive sentenze (tra le altre, sentenza 6 settembre 2012, C-38/10 e 31 gennaio 2013, C-301/11), ha avuto modo di ribadire ulteriormente i principi sopra descritti, confermando che: 
in via di principio, la exit tax, assoggettando a tassazione plusvalori maturati ma non ancora realizzati, implica una restrizione alla libertà di stabilimento 
una tale restrizione, tuttavia, trova giustificazione nella necessità di garantire e salvaguardare la corretta ripartizione del potere impositivo tra gli Stati membri 
i plusvalori da sottoporre a tassazione nello Stato di origine devono essere determinati nel momento del trasferimento della residenza 
la riscossione immediata dell’imposta (cioè prima dell’effettivo realizzo) è misura non proporzionata 
al contribuente va garantita la possibilità di optare per il pagamento differito dell’imposta (cosiddetta tax defferal). 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

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Exit tax, le regole per il versamento frazionato.

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Secondo quanto stabilito dal Provvedimento attuativo delle Entrate del 10 luglio 2014, in caso di pagamento frazionato dell’exit tax, la pri...

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Exit tax: sospensione o rateazione in sei anni.

Pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale di ieri il decreto 2 luglio 2014 del ministero dell'Economia e delle Finanze, che detta le disposizioni di attuazione del regime di tassazione ("exit tax") per le imprese italiane che spostano la residenza fiscale in un altro Stato dell'Unione europea o in Stati aderenti all'accordo sullo Spazio economico europeo, con i quali l'Italia ha stipulato un accordo di reciproca assistenza sulla riscossione dei debiti tributari (articolo 166, comma 2-quater, del Tuir). 
 
A tali imprese è data la facoltà di optare per la sospensione o per la rateizzazione delle imposte sui redditi dovute sulla plusvalenza latente, unitariamente determinata, in base al valore normale dei componenti dell'azienda o del complesso aziendale, non confluiti in una stabile organizzazione in Italia. 
In base al nuovo provvedimento, che corregge e sostituisce il precedente Dm 2 agosto 2013 in relazione ai trasferimenti di residenza effettuati dal periodo d'imposta che inizia successivamente a quello della sua pubblicazione in GU (cioè dal 2015), la rateizzazione può essere distribuita su sei quote annuali di pari importo, non più dieci. Per i trasferimenti antecedenti, va suddivisa in sei rate l'imposta residua. 
 
Invece, le imposte sospese (fino a un massimo di dieci anni) vanno versate: 
per i beni (materiali e immateriali) ammortizzabili, nell'esercizio di maturazione delle quote di ammortamento 
per le partecipazioni e gli strumenti finanziari similari alle azioni, nell'esercizio di distribuzione degli utili o delle riserve di capitale 
in ogni caso, nell'esercizio in cui i beni si considerano realizzati ai sensi delle disposizioni del Tuir. 
Il beneficio della sospensione o della rateizzazione viene meno, con conseguente assolvimento dell'imposta residua entro il termine previsto per il successivo versamento, in caso di: 
fusione, scissione o conferimento dell'azienda con trasferimento dei componenti aziendali ad altro soggetto residente in uno Stato extra-Ue 
apertura di una procedura di insolvenza, liquidazione o estinzione 
trasferimento della residenza in Stati o territori extra-Ue 
cessione delle quote da parte dei soci.

Exit tax: sospensione o rateazione in sei anni.

Pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale di ieri il decreto 2 luglio 2014 del ministero dell'Economia e delle Finanze, che detta le disposizi...

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