CIRCOLARE N. 15/E.

OGGETTO: Legge finanziaria per il 2007 – Modifiche all’imposta sul reddito<br />delle persone fisiche.<br />Direzione Centrale Normativa e Contenzioso<br />1<br />INDICE<br />PREMESSA .......................................................................................................... 3<br />1 LE MODIFICHE AL TUIR .................................................................................. 4<br />1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE.......................5<br />1.2 LA DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA..........................................5<br />1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A<br />7.500 EURO........................................................................................................7<br />1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA..................7<br />1.4.1 Detrazione per coniuge a carico .............................................................. 8<br />1.4.2 Detrazione per figli a carico .................................................................. 12<br />1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori ............................................ 14<br />1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati............................... 14<br />1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati...................................... 16<br />1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell’altro o mancante.............................. 19<br />1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico................................................... 20<br />1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni........................................... 22<br />1.4.9 Reddito complessivo ............................................................................... 22<br />1.5 ALTRE DETRAZIONI .........................................................................23<br />1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati........................ 24<br />1.5.2 Redditi di pensione ................................................................................. 29<br />1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni..................................................... 29<br />1.5.4 Pensionati con più di 75 anni................................................................. 31<br />1.5.5 Detrazioni per altri redditi ..................................................................... 32<br />2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE .............................. 34<br />2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA A), ..........................35<br />2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI ............37<br />2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL’ANNO ...........................38<br />2.4 MENSILITÀ AGGIUNTIVE................................................................39<br />2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA C)...........................39<br />2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3...................................................40<br />3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL’IRPEF ...................................................... 41<br />3.1 AUMENTO DELL’ALIQUOTA ..........................................................45<br />3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE ....................................................45<br />3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO ...................46<br />3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D’IMPOSTA IN MATERIA DI<br />ADDIZIONALI ................................................................................................48<br />3.5 ADDIZIONALI REGIONALI...............................................................52<br />4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L’IMPOSTA DOVUTA SUL TFR<br />53<br />4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE.....................................54<br />4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA.........54<br />2<br />5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA<br />COMUNITARI............................................................................................................. 55<br />6 DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA DOVUTA DAI NON RESIDENTI57<br />3<br />PREMESSA<br />La legge 27 dicembre 2006, n 296 (legge finanziaria per il 2007), con varie<br />disposizioni contenute nei commi da 6 al 9 dell’articolo 1, ha innovato le<br />modalità di determinazione dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef).<br />La presente circolare illustra le principali novità del nuovo sistema di tassazione<br />applicabile dal periodo d’imposta 2007, che si incentrano sui seguenti punti:<br />• rimodulazione della curva delle aliquote;<br />• sostituzione delle deduzioni per oneri di famiglia con un sistema di<br />detrazioni per carichi di famiglia decrescenti al crescere del reddito<br />complessivo del contribuente;<br />• previsione di specifiche detrazioni in funzione dell'ammontare e della<br />tipologia di reddito;<br />• definizione di una nuova modalità di determinazione della base imponibile<br />dell’Irpef;<br />• eliminazione del contributo di solidarietà per i redditi eccedenti 100.000<br />euro;<br />• previsione di una specifica clausola di salvaguardia per i trattamenti di<br />fine rapporto di lavoro, indennità equipollenti ed altre indennità e somme<br />di cui all'articolo 17, comma 1, lettera a), del TUIR.<br />A tal fine, il comma 6 modifica gli articoli 3 (base imponibile), 11 (deduzione<br />per assicurare la progressività dell’imposizione), 12 (deduzione per oneri di<br />famiglia) e 13 (determinazione dell’imposta) del Testo unico delle imposte sui<br />redditi, approvato con decreto del Presidente della repubblica 22 dicembre 1986,<br />n. 917 (TUIR).<br />Il comma 7 modifica, inoltre, gli articoli 23 (ritenute sui redditi di lavoro<br />dipendente) e 29 (ritenute su compensi e altri redditi corrisposti dallo Stato) del<br />decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 29 settembre 1973, al fine di<br />adeguare le norme alle novità introdotte nel regime di imposizione dei redditi<br />delle persone fisiche.<br />4<br />I commi 8 e 9 prevedono, rispettivamente, l’abrogazione del contributo di<br />solidarietà per i redditi eccedenti 100.000 euro e l’introduzione della clausola di<br />salvaguardia per i trattamenti di fine rapporto di lavoro.<br />Altre modifiche in materia di imposta personale sul reddito sono contenute nei<br />seguenti commi dello stesso articolo unico della legge finanziaria:<br />• 142 e 143, che modificano le modalità di determinazione e di versamento<br />della addizionale comunale all’Irpef;<br />• 1324, che introduce le detrazioni per carichi di famiglia per i soggetti non<br />residenti;<br />• 1325, 1326 e 1327, che modificano la disciplina per la richiesta delle<br />detrazioni da parte dei cittadini extracomunitari.<br />Di seguito, nel richiamare gli estremi della legge commentata, si farà riferimento<br />esclusivamente al numero del comma interessato seguito da l.f..<br />1 LE MODIFICHE AL TUIR<br />Il comma 6 l.f. contiene le modifiche alle norme del Tuir che delineano il nuovo<br />sistema di tassazione. Esso consta di cinque punti, contraddistinti dalle lettere<br />dalla a) alla e). In particolare:<br />– la lettera a) modifica l’articolo 3 del Tuir, concernente la determinazione<br />della base imponibile all’IRPEF;<br />– la lettera b) sostituisce l’articolo 11 del Tuir, relativo alla determinazione<br />dell’imposta, stabilendo gli scaglioni di reddito e le corrispondenti<br />aliquote (nella precedente formulazione l’art. 11 disciplinava la deduzione<br />per assicurare la progressività dell’imposta);<br />– la lettera c) sostituisce l’articolo 12 del Tuir, concernente le detrazioni per<br />carichi di famiglia (nella precedente formulazione l’art. 12 disciplinava la<br />deduzione per oneri di famiglia);<br />– la lettera d) sostituisce l’articolo 13 del Tuir, concernente altre detrazioni<br />(nella precedente formulazione l’art. 13 disciplinava la determinazione<br />5<br />dell’imposta indicando gli scaglioni di reddito e le aliquote<br />corrispondenti);<br />– la lettera e) modifica l’articolo 24 del Tuir, relativo alla determinazione<br />dell’imposta dovuta dai non residenti.<br />1.1 LA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE<br />Il nuovo articolo 3 del TUIR stabilisce che la base imponibile è determinata<br />riducendo il reddito complessivo degli oneri deducibili spettanti ai sensi<br />dell’articolo 10.<br />Nella precedente formulazione, la disposizione prevedeva la non concorrenza alla<br />formazione del reddito anche della deduzione per assicurare la progressività<br />dell’imposizione (così detta “no-tax area”) e delle deduzioni per oneri di<br />famiglia. Poiché sono stati abrogati sia la "no tax area" che le deduzioni per<br />carichi familiari, per determinare il reddito imponibile è sufficiente sottrarre dal<br />reddito complessivo soltanto gli oneri deducibili, di cui all’art. 10 del Tuir, e il<br />reddito derivante dall'abitazione principale, ai sensi del comma 3-bis, dello stesso<br />articolo 10.<br />1.2 LA DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA<br />Il comma 6, lettera b), sostituisce l’articolo 11 del Tuir, riconducendo in tale<br />disposizione le norme relative alla determinazione dell’imposta, che nel Tuir<br />vigente fino al 31 dicembre 2006 erano contenute nell’articolo 13.<br />Sono contestualmente abrogate le disposizioni relative alla deduzione per<br />assicurare la progressività dell’imposizione, in precedenza disciplinate<br />dall’articolo 11 del Tuir.<br />Il nuovo articolo 11, rubricato “Determinazione dell’imposta”, definisce i nuovi<br />scaglioni di reddito e le corrispondenti aliquote di tassazione.<br />Secondo il nuovo articolo 11 del Tuir, l’imposta lorda è determinata applicando<br />al reddito complessivo, al netto degli oneri deducibili indicati nell’articolo 10, le<br />seguenti aliquote per scaglioni di reddito :<br />6<br />Scaglioni Aliquote %<br />a) fino a 15.000 euro 23%<br />b) oltre 15.000 euro e fino a 28.000<br />euro<br />27%<br />c) oltre 28.000 euro e fino a 55.000<br />euro<br />38%<br />d) oltre 55.000 euro e fino a 75.000<br />euro<br />41%<br />e) oltre 75.000 euro 43%<br />Per finalità di coordinamento, il comma 8 l.f. ha soppresso l’articolo 1, comma<br />350, della legge n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005) che prevedeva il<br />contributo di solidarietà del 4 per cento dovuto sulla parte di reddito imponibile<br />eccedente l’importo di 100.000 euro. Tale contributo, ancorché contemplato da<br />una norma non inserita nel Tuir, aveva la funzione di una vera e propria aliquota<br />di imposta applicabile sul reddito delle persone fisiche. Le aliquote d’imposta<br />vigenti fino al 31 dicembre 2006, invero, erano sostanzialmente quattro, posto<br />che l’ultima aliquota, pari al 43 per cento (39 per cento + 4 per cento) e risultante<br />dall’incidenza del contributo di solidarietà , si applicava allo scaglione di reddito<br />che superava 100.000 euro.<br />In considerazione della reintroduzione delle detrazioni oggettive (di cui al nuovo<br />art. 13 del Tuir) e delle detrazioni per carichi di famiglia (di cui al nuovo art. 12<br />del Tuir), il comma 3 del nuovo articolo 11 prevede che l’imposta netta sia<br />determinata sottraendo dall’imposta lorda, fino a concorrenza del suo<br />ammontare, le detrazioni previste negli articoli 12, 13, 15 e 16 del Tuir e in altre<br />disposizioni di legge.<br />Il comma 4 del nuovo articolo 11, infine, contiene la medesima disposizione<br />prevista dall’art. 13 del Tuir, nel testo vigente fino al 31 dicembre 2006. In<br />particolare, è stabilito che dall’imposta netta si detrae l’ammontare dei crediti<br />d’imposta spettanti al contribuente a norma dell’art. 165 del Tuir (crediti<br />d’imposta per i redditi prodotti all’estero) con l’avvertenza che, se l’ammontare<br />dei crediti è superiore a quello dell’imposta netta, il contribuente ha diritto, a sua<br />7<br />scelta, di computare l’eccedenza in diminuzione dell’imposta relativa al periodo<br />d’imposta successivo o di chiederne il rimborso in sede di dichiarazione dei<br />redditi.<br />1.3 PENSIONATI CON REDDITI DA PENSIONE NON SUPERIORI A<br />7.500 EURO<br />Il comma 2 dell’art. 11 del Tuir, nel testo riformulato dalla legge finanziaria,<br />prevede una particolare ipotesi di esenzione dal pagamento dell’imposta. Essa<br />compete ai soggetti con reddito complessivo composto esclusivamente da:<br />• redditi di pensione (goduti per l’intero anno) non superiori a 7.500 euro;<br />• redditi di terreni per un importo non superiore a 185,92 euro;<br />• reddito di fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad abitazione<br />principale e relative pertinenze.<br />L’esenzione dal pagamento dell’imposta è finalizzata ad evitare che nelle<br />situazioni in cui ricorrono le condizioni descritte dalla norma, il pensionato possa<br />essere svantaggiato rispetto al regime previgente.<br />Il limite di pensione di 7.500 euro, come indicato dalla norma, deve essere<br />riferito all’intero anno. Pertanto, in caso di possesso di redditi di pensione<br />percepiti per un periodo inferiore all’anno, fermo restando la sussistenza delle<br />altre condizioni richieste dalla norma, l’esonero spetta solo se il reddito,<br />rapportato all’intera annualità risulta uguale o inferiore al predetto limite.<br />1.4 LE NUOVE DETRAZIONI PER CARICHI DI FAMIGLIA<br />Altra rilevante modifica al meccanismo di determinazione dell’Irpef è<br />rappresentata dalla sostituzione delle precedenti deduzioni per oneri di famiglia<br />con le detrazioni dall’imposta. In sostanza, per il riconoscimento degli oneri<br />sostenuti dal contribuente nell’interesse del proprio nucleo familiare, è<br />ripristinato il sistema delle detrazioni da far valere sull’imposta lorda, già<br />previsto nel sistema tributario anteriormente alla riforma dell’Irpef attuata dalla<br />legge n. 311, del 30 dicembre 2004.<br />8<br />Il vecchio articolo 12 del Tuir, rubricato “Deduzioni per oneri di famiglia” è stato<br />sostituito dal nuovo articolo 12, rubricato “Detrazioni per carichi di famiglia”.<br />Preliminarmente si osserva che il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere<br />considerato familiare a carico. Infatti, al comma 2, stabilisce che un soggetto per<br />essere considerato a carico di un altro deve possedere un reddito complessivo<br />non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili. Nel reddito<br />complessivo vanno computate anche le retribuzioni corrisposte da enti e<br />organismi internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni,<br />nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa<br />e dagli enti centrali della Chiesa cattolica,.<br />Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia<br />sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in<br />cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3).<br />Il nuovo articolo 12, comma 1, indica alle lettere a) e b) le detrazioni per il<br />coniuge a carico; alla lettera c) le detrazioni per figli a carico; alla lettera d) le<br />detrazioni per altri familiari a carico.<br />I commi 2 e 3 indicano, rispettivamente, le condizioni di spettanza delle<br />detrazioni e il periodo da considerare.<br />Il comma 4 stabilisce le regole per il calcolo delle detrazioni spettanti.<br />Con la riscrittura del menzionato articolo 12 è stata eliminata dall’ambito degli<br />oneri di famiglia la deduzione per le spese sostenute per gli addetti all’assistenza<br />personale (c.d. “badanti”). A fronte dei medesimi oneri, il comma 319 l.f ha<br />previsto, mediante l’introduzione della lettera i-septies) nell’articolo 15 del Tuir,<br />una detrazione d’imposta del 19 per cento, da calcolare su un limite massimo di<br />spesa di euro 2.100, in favore dei soggetti con reddito complessivo non superiore<br />a 40 mila euro.<br />1.4.1 Detrazione per coniuge a carico<br />9<br />Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera a) del Tuir prevede, per il coniuge a carico<br />non legalmente ed effettivamente separato, una detrazione teorica variabile da<br />zero a 800 euro secondo tre diverse modalità di determinazione dell’importo in<br />concreto spettante, corrispondenti a tre classi di reddito.<br />In particolare, è previsto che:<br />1) se il reddito complessivo non supera 15.000 euro, dalla imposta lorda si<br />detraggono 800 euro, diminuiti del prodotto tra 110 euro e l’importo<br />corrispondente al rapporto fra reddito complessivo e 15.000 euro.<br />Il comma 4 del nuovo articolo 12 chiarisce che:<br />• se il rapporto tra il reddito complessivo e 15.000 (RC/15.000) è uguale a<br />“1”, la detrazione compete nella misura fissa di 690 euro;<br />• se, invece, tale rapporto è uguale a “0” la detrazione non compete;<br />• negli altri casi e, quindi, nelle ipotesi in cui detto rapporto dia un risultato<br />compreso tra zero e uno, lo stesso va assunto considerando le prime<br />quattro cifre decimali.<br />Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:<br />800 – [110 x (RC / 15.000)]<br />Esempi di calcolo:<br />􀂄 con reddito complessivo pari a 15.000, la detrazione compete nella misura<br />di 690 euro ( rapporto è uguale a 1);<br />􀂄 Con reddito complessivo uguale a zero, la detrazione non compete<br />(rapporto uguale a zero);<br />􀂄 Con reddito complessivo pari a 10.000:<br />800 – [110 x (10.000 / 15.000)]<br />800 – [110 x 0,6666]<br />800 – 73,33 = 727,67<br />la detrazione compete nella misura di euro 727,67.<br />10<br />Il valore indicato nella parentesi quadra, da sottrarre all’importo di euro 800,<br />aumenta al crescere del reddito, fino ad arrivare a 110 euro quando il reddito è<br />uguale a 15.000 euro.<br />Gli importi indicati dalla norma, di 800 e 110 euro, devono essere rapportati al<br />periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso di matrimonio<br />contratto il 12 dicembre il coniuge risulta a carico dell’altro coniuge per un mese.<br />Pertanto il calcolo della detrazione spettante, a fronte di un reddito di 10.000<br />euro, sarà espresso dalla seguente formula:<br />(800 : 12 x 1) – [(110 : 12 x 1) x (10.000 / 15.000)]<br />(800 : 12 x 1) – [(110 : 12 x 1) x 0,6666 = 60,56<br />Al medesimo risultato si giunge rapportando al mese il risultato finale del calcolo<br />di determinazione:<br />800 – [110 x (10.000 / 15.000)] = 726,66<br />800 – [110 x 0,6666 ] = 726,67 : 12 x 1= 60,56<br />2) se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a 40.000 euro,<br />dall’imposta lorda si detraggono 690 euro. Inoltre, ai sensi della lettera b), del<br />comma 1, del nuovo articolo 12, del Tuir, la detrazione spettante è aumentata di<br />un importo paria a:<br />- 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.000 euro ma non a<br />29.200 euro;<br />- 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 29.200 euro ma non a<br />34.700 euro;<br />- 30 euro, se il reddito complessivo è superiore a 34.700 euro ma non a<br />35.000 euro;<br />- 20 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.000 euro ma non a<br />35.100 euro;<br />- 10 euro, se il reddito complessivo è superiore a 35.100 euro ma non a<br />35.200 euro.<br />11<br />Il riferimento contenuto nella norma alla “detrazione spettante” implica che gli<br />importi aggiuntivi devono essere assunti nell’intero ammontare indicato senza<br />essere rapportati al periodo in cui il coniuge è stato a carico. Ad esempio, in caso<br />di matrimonio contratto il 9 luglio il coniuge risulta a carico per sei mesi e la<br />detrazione spettante, a fronte di un reddito di 35.110 euro, sarà di euro 355<br />[(690/12 x 6) +10].<br />3) se il reddito complessivo è superiore a 40.000 euro ma non a 80.000 euro<br />dall’imposta lorda si detraggono 690 euro.<br />La detrazione spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l’importo di<br />80.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 40.000 euro;<br />Ai sensi del comma 4 del nuovo articolo 12, se il rapporto è uguale a “0”, non<br />spetta alcuna detrazione. Per determinare la detrazione effettiva il risultato del<br />rapporto deve essere considerato assumendo le prime quattro cifre decimali.<br />Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:<br />690 x [(80.000 – RC ) / 40.000]<br />􀂄 Con reddito complessivo uguale a euro 80.000, la detrazione non compete<br />(rapporto uguale a zero)<br />􀂄 Con reddito complessivo pari a 41.000<br />690 x [(80.000 – 41.000 ) / 40.000]<br />690 x [39.000 / 40.000]<br />690 x 0,975 = 672,75<br />la detrazione compete nella misura di 672,75<br />􀂄 Con reddito complessivo pari a 60.000<br />690 x [(80.000 – 60.000 ) / 40.000]<br />690 x [20.000 / 40.000]<br />690 x 0,5 = 345,00<br />la detrazione compete nella misura di 345,00<br />􀂄 Con reddito complessivo pari a 79.000<br />12<br />690 x [(80.000 – 79.000 ) / 40.000]<br />690 x [1.000 / 40.000]<br />690 x 0,025 = 17,25<br />la detrazione compete nella misura di 17,25<br />1.4.2 Detrazione per figli a carico<br />Il nuovo articolo 12, comma 1, lettera c), del Tuir stabilisce che dall’imposta<br />lorda si detraggono per ciascun figlio, compresi i figli naturali riconosciuti, i figli<br />adottivi e gli affidati o affiliati, i seguenti importi teorici:<br />• 800 euro;<br />• 900 euro per ciascun figlio di età inferiore a tre anni.<br />Inoltre, la detrazione teorica è aumentata di un importo pari a:<br />• 220 euro, per ogni figlio portatore di handicap ai sensi dell’articolo 3 della<br />legge 5 febbraio 1992, n. 104;<br />• 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo, per i contribuenti con più<br />di tre figli a carico.<br />Pertanto, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap, la detrazione<br />teorica è di 1.120 euro e, per un figlio minore di tre anni portatore di handicap<br />che sia a carico con altri tre fratelli, la detrazione teorica è di 1.320.<br />Anche in base alla nuova disposizione le detrazioni per figli spettano a<br />prescindere dall’età del figlio e dalla convivenza di questo con i genitori, ferma<br />restando la sussistenza della condizione del limite di reddito.<br />Le detrazioni previste dalla norma sopra riportate sono solo teoriche in quanto,<br />per determinare gli importi effettivamente spettanti, occorre calcolare il rapporto<br />tra 95.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 95.000 euro e moltiplicarlo<br />per la detrazione teorica. In presenza di più figli l’importo di 95.000 euro è<br />aumentato, sia al numeratore che al denominatore del rapporto, per ogni figlio<br />successivo al primo, di 15.000 euro.<br />13<br />Ad esempio, in caso di due figli, l’importo di 95.000 euro è aumentato di 15.000<br />euro (110.000), nel caso di tre figli è aumentato di 30.000 euro (125.000) e così<br />via. L’importo così aumentato deve essere considerato con riferimento a tutti i<br />figli, compreso il primo, e deve essere assunto interamente senza effettuare alcun<br />ragguaglio al periodo in cui i figli sono a carico. Occorre, invece, ragguagliare<br />l’ammontare della detrazione teorica, eventualmente maggiorato in ragione delle<br />condizioni e del numero dei figli, con riferimento ai mesi in cui il figlio è stato a<br />carico e della eventuale ripartizione tra i genitori.<br />Ai sensi del comma 4, le detrazioni non competono se il rapporto è pari a zero o<br />minore di zero (reddito complessivo uguale o maggiore di 95.000 aumentato<br />degli ulteriori importi riferiti al numero dei figli) ovvero quando il rapporto è<br />uguale a uno (reddito complessivo pari a zero). Negli altri casi, il risultato si<br />assume nelle prime quattro cifre decimali.<br />Le maggiorazioni spettanti in ragione del numero dei figli (euro 200 ed euro<br />15.000) si applicano per l’intero anno, a prescindere dal momento in cui si<br />verifica l’evento che dà diritto alla maggiorazione stessa.<br />Esempio 1<br />Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui il<br />primo maggiore di tre anni e l’altro minore di tre anni.<br />800 per il figlio maggiore di tre anni<br />900 per il figlio minore di tre anni<br />1.700 x [(95.000 + 15.000) – RC] : [95.000 +15.000]<br />Esempio 2<br />Due figli interamente a carico di un solo genitore per 12 mesi, di cui uno<br />minore di tre anni e uno portatore di handicap maggiore di tre anni:<br />900 per il figlio minore di tre anni<br />(800 + 220) = 1020, per il figlio portatore di handicap maggiore di tre<br />anni<br />1.920 x [(95.000 + 15.000) – RC] : [95.000 +15.000]<br />Esempio 3<br />14<br />Tre figli interamente a carico di un solo genitore di cui, due maggiori di<br />tre anni a carico per 12 mesi e uno portatore di handicap minore di tre anni<br />a carico per mesi 3:<br />800 + 800 = 1600, per i due figli maggiori di tre anni<br />(900 + 220) : 12 x 3 = 280, per il figlio portatore di handicap minore di tre<br />anni, a carico per tre mesi<br />1880 x [(95.000 + 30.000) – RC] : 95.000 +30.000<br />Esempio 4<br />Quattro figli interamente a carico di un solo genitore, di cui tre maggiori<br />di tre anni e uno minore di tre anni, nato il 23 settembre. Il figlio più<br />grande si sposa il 16 settembre e passa a carico del proprio coniuge. Si<br />ricorda che per i contribuenti con più di tre figli a carico, la detrazione è<br />aumentata di 200 euro per ciascun figlio a partire dal primo.<br />(800 + 200) x 2 = 2.000, per i due figli maggiori di tre anni e a carico per<br />tutto l’anno<br />(800 + 200) : 12 x 9 = 750 , per il figlio che si sposa il 16 settembre<br />(900 +200) : 12 x 4 = 367, per il figlio che nasce il 23 settembre<br />3.117 x [(95.000 + 45.000) – RC] : [95.000 +45.000]<br />1.4.3 Ripartizione della detrazione tra i genitori<br />Secondo le nuove disposizioni, diversamente da quanto consentito in precedenza,<br />i genitori non possono ripartire liberamente tra loro la detrazione per figli a<br />carico in base alla convenienza economica.<br />La norma prevede, inoltre, regole diverse nelle ipotesi di genitori separati.<br />1.4.4 Genitori non legalmente ed effettivamente separati<br />Per i genitori non legalmente ed effettivamente separati la detrazione per figli a<br />carico è ripartita, in via normativa, nella misura del 50 per cento ciascuno. Il<br />criterio secondo cui la detrazione è attribuita ai genitori in egual percentuale può<br />15<br />essere derogato nella sola ipotesi in cui i genitori stessi si accordino per attribuire<br />l’intera detrazione a quello dei due che possiede il reddito complessivo di<br />ammontare più elevato.<br />Attraverso la previsione di tale accordo, il legislatore ha inteso, in linea di<br />principio, evitare che, a causa dell’incapienza dell’imposta dovuta da uno dei<br />genitori, il nucleo familiare perda in tutto o in parte il beneficio fiscale previsto<br />per i figli a carico. È possibile, tuttavia, dar corso all’accordo anche in assenza di<br />tale condizione “di incapienza” poiché la norma, nel consentire l’attribuzione<br />dell’intera detrazione al genitore con il maggior reddito, non vi fa espresso<br />riferimento.<br />Esempio<br />Due figli a carico dei genitori per 12 mesi, di cui il primo maggiore di tre<br />anni e l’altro minore di tre anni<br />Reddito del padre, 35.000 euro<br />(800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni<br />(900 x 50%) per il figlio minore di tre anni<br />850 x [110.000 – 35.000] : 110.000<br />850 x 0,6818 = 579,53<br />Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene<br />effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma:<br />1.700 x [110.000 – 35.000] : 110.000<br />1.700 x 0,6818 = 1.159,06<br />1.159,06 x 50% = 579,53<br />reddito della madre 28.000 euro<br />(800 x 50%) per il figlio maggiore di tre anni,<br />(900 x 50%) per il figlio minore di tre anni<br />850 x [110.000 – 28.000] : 110.000<br />850 x 0,74,54 = 633,59<br />16<br />Allo stesso risultato si giunge se il calcolo della percentuale viene<br />effettuato sul risultato della formula prevista dalla norma:<br />1.700 x [110.000 – 28.000] : 110.000 = 1.267,27<br />1.267,18 x 50% = 633,59<br />I genitori possono concordare che la detrazione spetti interamente al padre il<br />quale potrà usufruirne per un ammontare pari a<br />(800 + 900) x [110.000 – 35.000] : 110.000<br />(800 + 900) x 0,6818 = 1.159,06<br />1.4.5 Genitori legalmente ed effettivamente separati<br />Per i genitori legalmente ed effettivamente separati ovvero in caso di<br />annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, la<br />ripartizione della detrazione tra i genitori è diversamente disciplinata a seconda<br />che sia stabilito o meno l’affidamento congiunto dei figli. E’, infatti, previsto che<br />“la detrazione spetta, in mancanza di accordo, al genitore affidatario. Nel caso<br />di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita, in mancanza di<br />accordo, nella misura del 50 per cento tra i genitori. Ove il genitore affidatario<br />ovvero, in caso di affidamento congiunto, uno dei genitori affidatari non possa<br />usufruire in tutto o in parte della detrazione, per limiti di reddito, la detrazione è<br />assegnata per intero al secondo genitore. Quest’ultimo, salvo diverso accordo<br />tra le parti, è tenuto a riversare all’altro genitore affidatario un importo pari<br />all’intera detrazione ovvero, in caso di affidamento congiunto, pari al 50 per<br />cento della detrazione stessa”.<br />In relazione alla possibilità riconosciuta ai genitori separati di accordarsi in<br />riferimento all’attribuzione della detrazione, si ritiene che, al fine di evitare<br />ingiustificate discriminazioni tra genitori separati e non separati, le disposizioni<br />in materia di attribuzione della detrazione debbano essere interpretate secondo<br />criteri unitari, ravvisabili:<br />17<br />1) nel superamento del principio, applicabile nella vigenza della pregressa<br />normativa, che consentiva ai genitori di individuare liberamente la<br />percentuale di detrazione spettante a ciascuno;<br />2) nella fissazione della detrazione secondo le percentuali prefissate del<br />cinquanta e del cento per cento;<br />3) nella possibilità di derogare alle attribuzioni effettuate per legge<br />esclusivamente nei limiti delle predette percentuali.<br />In sostanza:<br />• in caso di affidamento del figlio ad uno solo dei genitori, la detrazione spetta<br />interamente al genitore affidatario salvo la possibilità di un diverso accordo.<br />Tale accordo può essere finalizzato a ripartire la detrazione nella misura del<br />50 per cento ovvero ad attribuire l’intera detrazione al genitore che ha il<br />reddito più elevato;<br />• nel caso di affidamento congiunto o condiviso la detrazione è ripartita tra i<br />genitori nella misura del 50 per cento salvo la possibilità di un diverso<br />accordo. Tale accordo può avere il contenuto di attribuire l’intera detrazione<br />al genitore che ha il reddito più elevato.<br />Al di fuori delle predette ipotesi, la norma prevede, in caso di imposta incapiente<br />del genitore che ha diritto alla detrazione, la possibilità di devolvere in favore<br />dell’altro genitore la detrazione non fruita per incapienza anche parziale<br />dell’imposta e che quest’ultimo, salvo diverso accordo, è tenuto a riversare al<br />genitore affidatario un importo pari all’intera detrazione o, in caso di affidamento<br />congiunto, un importo pari al 50 per cento della detrazione stessa.<br />Al verificarsi di tale condizione, la rinuncia da parte del genitore con imposta<br />incapiente a fruire della detrazione spettante in favore dell’altro, non opera<br />automaticamente ma deve essere portata a conoscenza dell’altro genitore e<br />presuppone un’intesa tra i genitori i quali devono rendere reciprocamente note le<br />rispettive condizioni reddituali.<br />La predetta intesa non è obbligatoria e può intervenire solo nel caso in cui un<br />genitore, non avendo la possibilità di usufruire della detrazione per limiti<br />18<br />dell’imposta dovuta, comunichi all’altro la volontà di attribuire la detrazione per<br />l’intera quota. Il riferimento normativo alla impossibilità di “usufruire della<br />detrazione per limite di reddito” si ricollega all’ipotesi in cui il genitore,<br />originariamente destinatario del beneficio riconosciuto per i figli a carico ai sensi<br />dell’art. 12 del TUIR, non possa di fatto fruire in tutto o in parte della detrazione<br />d’imposta, a causa di una imposta insufficiente.<br />Si evidenzia, infine, che l’importo da riversare all’altro genitore è pari al 50 o al<br />100 per cento della detrazione effettivamente spettante.<br />Con riferimento ai genitori non coniugati, tenuto conto che la legge n. 54 del<br />2006, concernente disposizioni in materia di separazione dei genitori e<br />affidamento condiviso dei figli, stabilisce all’articolo 4, comma 2, che le<br />disposizioni della menzionata legge n. 54 del 2006 si applicano anche in caso di<br />scioglimento, di cessazione degli effetti civili o di nullità del matrimonio, nonché<br />ai procedimenti relativi ai figli di genitori non coniugati, si ritiene che trovi<br />applicazione la medesima disciplina delle detrazioni prevista per i figli a carico<br />con riferimento ai genitori separati, qualora siano presenti provvedimenti di<br />affidamento relativi ai figli. In assenza di detti provvedimenti, la detrazione va<br />ripartita al 50 per cento tra i genitori, salvo accordo per attribuire la detrazione a<br />quello dei due con il reddito più elevato.<br />La detrazione per figli a carico spetta a prescindere dall’età del figlio e dalla<br />convivenza con i genitori e dalla eventuale circostanza che il figlio sia portatore<br />di handicap. Nelle ipotesi in cui la norma richiede la condizione dell’affidamento<br />disgiunto o congiunto per l’assegnazione della detrazione, rispettivamente, nella<br />misura intera ovvero nella misura del 50 per cento, si ritiene che i genitori<br />possano continuare, salvo diverso accordo, a fruire per il figlio maggiorenne e<br />non portatore di handicap, della detrazione ripartita nella medesima misura in cui<br />era ripartita nel periodo della minore età del figlio.<br />A seguito di accordo tra i genitori (separati, non coniugati, non separati) è dato<br />definire, nel rispetto delle condizioni previste dalla normativa, una attribuzione<br />della detrazione per figli a carico diversa da quella legale, presupponendo,<br />19<br />quindi, che se la detrazione è richiesta da un genitore, l’altro genitore vi abbia<br />rinunciato. Inoltre, la norma non richiede una particolare forma. Pertanto, in caso<br />di richiesta della detrazione da parte di entrambi i genitori in misura superiore a<br />quella che sarebbe loro consentito secondo i chiarimenti forniti con la presente<br />circolare, in sede di liquidazione, la detrazione sarà riconosciuta ai due genitori<br />nella misura legale del 50 per cento, presupponendosi – salvo prova contraria<br />fornita dagli interessati – l’assenza dell’accordo. I modelli di dichiarazione dei<br />redditi saranno predisposti al fine di consentire un adeguato controllo mediante la<br />verifica dei dati relativi all’altro genitore anche risultanti dalle certificazioni<br />presentate dai sostituti d’imposta, con riferimento ai contribuenti esonerati dalla<br />presentazione della dichiarazione. Resta ferma la possibilità da parte dei genitori<br />di fornire la prova dell’accordo e usufruire della detrazione nella misura<br />convenuta, in caso di richiesta da parte dell’amministrazione in sede di controllo.<br />1.4.6 Coniuge fiscalmente a carico dell’altro o mancante<br />Il nuovo articolo 12 conferma che, in caso di coniuge fiscalmente a carico<br />dell’altro, la detrazione per i figli compete a quest’ultimo per l’intero importo.<br />Inoltre, se l’altro genitore manca o non ha riconosciuto i figli naturali e il<br />contribuente non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente legalmente ed<br />effettivamente separato, ovvero se vi sono figli adottivi, affidati o affiliati del<br />solo contribuente e questi non è coniugato o, se coniugato, si è successivamente<br />legalmente ed effettivamente separato, per il primo figlio si applicano, se più<br />convenienti, le detrazioni previste per il coniuge a carico.<br />Per “primo figlio” si deve intendere quello di età anagrafica maggiore tra quelli a<br />carico.<br />Ai fini della verifica della convenienza occorre confrontare la detrazione<br />spettante con riferimento al coniuge e quella spettante con riferimento al figlio.<br />In presenza di più figli, qualora risulti più conveniente la detrazione per coniuge<br />a carico rispetto a quella spettante per il figlio, le detrazioni per i figli successivi<br />20<br />al primo andranno calcolate tenendo conto del numero di tutti i figli a carico,<br />compreso il primo.<br />Esempio 1<br />Genitore con tre figli maggiori di tre anni, a carico per l’intero anno, in<br />assenza di coniuge e con un reddito presunto di 30.000.<br />Detrazione per il primo figlio:<br />800 x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000) = 608<br />calcolo della detrazione effettiva per il coniuge<br />690 + 20 = 710<br />Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 710 per il primo figlio e della<br />detrazione di euro 1216 per gli altri due figli. Tale ultimo importo si ricava<br />mediante il seguente calcolo:<br />(2 x 800) x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000)<br />1600 x 0,7600 = 1216,00.<br />Esempio 2<br />Genitore con tre figli maggiori di tre anni a carico per l’intero anno, di cui<br />il maggiore portatore di handicap, in assenza di coniuge e un reddito<br />presunto di 30.000.<br />calcolo della detrazione per il primo figlio :<br />1020 x [(95.000 + 30.000) – 30.000] : (95.000 + 30.000)<br />1020 x 0,7600 = 775,20<br />calcolo della detrazione effettiva per il coniuge<br />690 + 20 = 710<br />Il genitore potrà fruire della detrazione di euro 775,20 per il primo figlio e della<br />detrazione di euro 1216 per gli altri figli.<br />1.4.7 Detrazione per altri familiari a carico<br />21<br />Ai sensi della nuova formulazione dell’art. 12, comma 1, lettera d), del Tuir,<br />compete una detrazione pari a 750 euro, da ripartire pro-quota tra coloro che<br />hanno diritto alla detrazione, per ogni altra persona indicata nell’art. 433 del c.c.<br />che conviva con il contribuente o percepisca assegni alimentari non risultanti da<br />provvedimenti dell’autorità giudiziaria.<br />La detrazione indicata è teorica in quanto per individuarne l’effettivo ammontare<br />è necessario calcolare il rapporto tra 80.000 diminuito del reddito complessivo, e<br />80.000.<br />Tale calcolo è espresso dalla seguente formula:<br />750 x (80.000 – RC) : 80.000<br />dove RC è il reddito complessivo del contribuente.<br />Il comma 4 dell’articolo 12 stabilisce, inoltre, che se il rapporto è pari o minore<br />di zero ovvero uguale a uno, le detrazioni non competono. Negli altri casi, il<br />risultato si assume nelle prime quattro cifre decimali. Pertanto, se il reddito<br />complessivo è :<br />• uguale a 80.000, il rapporto è uguale a “0” e quindi non spetta alcuna<br />detrazione<br />• maggiore di 80.000, il rapporto è inferiore a “0” e quindi non spetta alcuna<br />detrazione<br />• uguale a “0”, il rapporto è uguale a “1” e quindi non spetta alcuna<br />detrazione<br />• maggiore di “0” e minore di 80.000, l’importo della detrazione teorica<br />(750 euro) deve essere moltiplicato per il risultato del rapporto,<br />utilizzando le prime quattro cifre decimali.<br />In presenza di più soggetti che hanno diritto alla detrazione, la norma stabilisce<br />che la stessa deve essere ripartita “pro quota”. Si ritiene che con la locuzione<br />“pro quota” il legislatore abbia affermato che la detrazione debba essere ripartita<br />in misura eguale tra gli aventi diritto, intendendo gli aventi diritto i soggetti che<br />abbiano effettivamente sostenuto il carico risultante dalla convivenza o<br />22<br />dall’erogazione di un assegno alimentare non risultante da provvedimenti<br />dell’autorità giudiziaria.<br />1.4.8 Condizioni per la fruizione delle detrazioni<br />Il nuovo art. 12 conferma i requisiti per essere considerato familiare a carico.<br />Infatti, al comma 2 stabilisce che un familiare, per essere considerato a carico di<br />un altro, deve possedere un reddito complessivo, computando in esso anche le<br />retribuzioni corrisposte da enti e organismi internazionali, rappresentanze<br />diplomatiche e consolari e missioni, nonché quelle corrisposte dalla Santa Sede,<br />dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli enti centrali della Chiesa cattolica,<br />non superiore a 2.840,51 euro, al lordo degli oneri deducibili sostenuti dalla<br />persona a carico. Il predetto limite è fissato con riferimento all’intero periodo<br />d’imposta, rimanendo del tutto indifferente il momento in cui tale reddito si è<br />prodotto nel corso del periodo stesso.<br />Inoltre, viene confermato il principio per cui le detrazioni per carichi di famiglia<br />sono rapportate a mese e competono dal mese in cui si sono verificate a quello in<br />cui sono cessate le condizioni richieste (comma 3).<br />Esempio 1<br />Se un figlio a carico del padre si sposa il 19 settembre e passa carico del proprio<br />coniuge per il restante periodo dell’anno, la detrazione teorica spetterà per i 9/12<br />al padre e per i 4/12 al coniuge.<br />Esempio 2<br />Se, ad esempio, un figlio a carico compia 3 anni il 12 maggio del 2007, la<br />detrazione teorica dovrà essere assunta in misura pari a 5/12 di euro 900 per i<br />primi cinque mesi e in misura pari ai 7/12 di euro 800 per i restanti sette mesi.<br />1.4.9 Reddito complessivo<br />23<br />Ai fini del calcolo dell’ammontare della detrazione spettante, la norma fa<br />riferimento al reddito complessivo del contribuente che richiede le detrazioni. Si<br />ricorda che il reddito complessivo è costituito dalla somma dei redditi percepiti<br />dalla persona, al lordo degli oneri deducibili, compreso il reddito imputabile<br />all’unità immobiliare adibita ad abitazione principale alle relative pertinenze.<br />Si ricorda che il reddito (rendita catastale) della casa adibita ad abitazione<br />principale e delle sue pertinenze, va dichiarato tra i redditi dei fabbricati e<br />sommato agli altri redditi eventualmente posseduti dal contribuente per la<br />determinazione del reddito complessivo; quindi, ai sensi dell’articolo 10, comma<br />3-bis, del Tuir, dal reddito complessivo si sottrae l'importo della rendita catastale<br />dell'abitazione principale e delle sue pertinenze, al fine di escludere detto reddito<br />dalla base imponibile Irpef.<br />1.5 ALTRE DETRAZIONI<br />L’articolo 1, comma 6, lettera d), della legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha<br />sostituito l’art. 13 (già dedicato alla determinazione dell’imposta), introducendo<br />specifiche detrazioni dall’imposta lorda di importo variabile in funzione della<br />tipologia di reddito posseduto e dell’ammontare del reddito complessivo, che,<br />come sopra ricordato, è comprensivo del reddito derivante dalla casa di<br />abitazione.<br />La nuova normativa ripristina il sistema delle detrazioni d’imposta, vigente fino<br />al 2002, con alcune particolarità.<br />Sono, infatti, ampliate le categorie di reddito interessate dal beneficio e, in alcune<br />ipotesi, la detrazione è stabilita sulla base di importi teorici da commisurare al<br />reddito complessivo per calcolare l’ammontare effettivamente spettante.<br />Inoltre, al fine di garantire un’area di esenzione dall’imposizione, in analogia con<br />quanto si verificava in applicazione della c.d. “no-tax area”, è assicurato un<br />importo minimo di detrazione in casi espressamente definiti.<br />Le detrazioni sono fissate dalla norma secondo importi teorici e spettano<br />effettivamente nella misura risultante da una formula matematica che consente di<br />24<br />determinare importi decrescenti al crescere del reddito complessivo dell’avente<br />diritto, fino ad annullarsi del tutto se il reddito complessivo supera i 55.000 euro.<br />Il nuovo articolo 13 si compone di 6 commi:<br />􀂄 I commi 1 e 2 prevedono le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro<br />dipendente e di taluni redditi assimilati;<br />􀂄 Il comma 3 prevede le detrazioni per i titolari di pensioni;<br />􀂄 Il comma 4 stabilisce regole particolari per i pensionati di età uguale o<br />superiore a 75 anni;<br />􀂄 Il comma 5 prevede le detrazioni per i titolari di redditi di lavoro<br />autonomo, impresa minore, altri redditi assimilati a quelli di lavoro<br />dipendente, di lavoro autonomo e commerciali occasionali;<br />􀂄 Il comma 6 fissa le regole per il calcolo della detrazione effettiva.<br />1.5.1 Detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati<br />Il comma 1 del nuovo art. 13 del Tuir prevede che se alla formazione del reddito<br />complessivo concorrono uno o più redditi di lavoro dipendente (ad esclusione dei<br />redditi di pensione di cui all’art. 49, comma 2, lett. a) ovvero redditi assimilati a<br />quelli di lavoro dipendente di cui all’art. 50, comma 1, lettere a), b), c), c-bis), d),<br />h-bis) e l), del Tuir, spetta una detrazione dall’imposta lorda rapportata al periodo<br />di lavoro nell’anno e graduata in relazione all’ammontare del reddito<br />complessivo.<br />In particolare, per quanto riguarda i redditi assimilati a quelli di lavoro<br />dipendente, secondo la nuova disposizione possono fruire della detrazione per<br />lavoro dipendente:<br />- i soci di cooperative di produzione e lavoro e delle altre cooperative di cui<br />all’articolo 50, comma 1, lett. a), (sempre che il rapporto, diverso da<br />quello associativo, intercorrente con la cooperativa, sia di lavoro<br />dipendente o di collaborazione coordinata e continuativa);<br />25<br />- i lavoratori che percepiscono indennità da terzi in relazione a prestazioni<br />rese in connessione alla loro qualità di lavoratori dipendenti (articolo 50,<br />comma 1, lettera b);<br />- i percettori di borse di studio, di premi o di sussidi corrisposti per fini di<br />studio o di addestramento professionale (articolo 50, comma 1, lettera c);<br />- i collaboratori coordinati e continuativi (articolo 50, comma 1, lettera cbis);<br />- i sacerdoti (articolo 50, lettera d);<br />- i titolari di trattamenti pensionistici erogati dalla previdenza<br />complementare (articolo 50, lettera h-bis);<br />- i lavoratori impiegati in attività socialmente utili (articolo 50, lettera l).<br />A decorrere dal 1° gennaio 2007, gli importi della detrazione per lavoro<br />dipendente sono pari a:<br />a) 1.840 euro, se il reddito complessivo non è superiore a 8.000 euro. In ogni<br />caso, l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere<br />inferiore a 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato ed a 1.380<br />euro per i rapporti a tempo determinato. Ciò significa che tali misure minime<br />competono a prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di<br />spettanza nell’anno;<br />b) 1.338 euro, aumentata del prodotto tra 502 euro e l’importo corrispondente al<br />rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.000 euro, se<br />l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 8.000 euro ma non a<br />15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la<br />seguente formula:<br />1.338 + [502 x (15.000 – RC ) : 7.000]<br />L’importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.338, decresce al<br />crescere del reddito. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato<br />26<br />del rapporto è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre<br />decimali.<br />Gli importi fissati dalla norma di 1.338 e di 502 euro devono essere rapportati al<br />periodo di lavoro nell’anno. Ad esempio, in caso di rapporto di lavoro di durata<br />di 306 giornate, dal 1° marzo al 31 dicembre, a fronte di un reddito di 10.000<br />euro, la detrazione spettante sarà espressa dalla seguente formula:<br />(1.338 : 365 x 306) + [(502 : 365 x 306) x (15.000 – 10.000 ) : 7.000] =<br />= 1121,72 + [420,85 x 0,7142] = 1.422,30<br />Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:<br />1.338 + [502 x (15.000 – 10.000 ) : 7.000] =<br />= 1338 + [502 x 0,7142] = 1.696,53<br />1.696,53: 365 x 306 = 1.422,30<br />c) 1.338 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a<br />55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al<br />rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e<br />l’importo di 40.000 euro. Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il<br />risultato del rapporto indicato dalla norma è maggiore di zero, lo stesso si<br />assume nelle prime quattro cifre decimali. L’importo di 1.338 euro deve<br />essere rapportato al periodo di lavoro nell’anno.<br />Inoltre, il comma 2 dell’art. 13 stabilisce che la detrazione spettante è<br />aumentata di un importo pari a:<br />a) 10 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 23.000 euro ma<br />non a 24.000 euro;<br />b) 20 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 24.000 euro ma<br />non a 25.000 euro;<br />c) 30 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 25.000 euro ma<br />non a 26.000 euro;<br />d) 40 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 26.000 euro ma<br />non a 27.700 euro;<br />27<br />e) 25 euro, se l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 27.700 euro ma<br />non a 28.000 euro.<br />In sostanza, per determinare la detrazione spettante occorre prima applicare la<br />formula indicata dalla norma - 1.338 x [(55.000 – RC ) : 40.000] - e poi<br />aggiungere gli importi correttivi. Dalla formulazione della norma, secondo la<br />quale la “detrazione spettante….. è aumentata di un importo pari a….” si evince<br />che gli importi incrementativi devono essere aggiunti alla detrazione<br />effettivamente spettante, determinata applicando, come previsto, il meccanismo<br />di calcolo indicato. Gli stessi devono essere assunti nell’intero ammontare<br />indicato dalla norma senza effettuare alcun ragguaglio al periodo di lavoro<br />nell’anno.<br />Esempio 1<br />Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per l’intero anno ed<br />ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000 euro, ha diritto alla<br />detrazione determinata nel modo seguente:<br />1.338 x [(55.000 - 26.000) : 40.000] =<br />= 1.338 x 0,7250 = 970,05<br />Poiché il reddito complessivo è pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve<br />essere aumentata dell’ulteriore detrazione di 30 euro: 970,05 + 30 = 1000,05<br />La detrazione effettivamente spettante è pari a 1000,05 euro.<br />Esempio 2<br />Se un soggetto è percettore di reddito di lavoro dipendente per 120 giorni dal 16<br />gennaio al 31 maggio, ed ha un reddito complessivo di importo pari a 26.000<br />euro, l’importo fissato dalla norma di 1.338 deve essere rapportato al periodo di<br />lavoro nell’anno e quindi, il contribuente ha diritto alla detrazione determinata<br />nel modo seguente:<br />(1.338 : 365 x 120) x [(55.000 - 26.000) : 40.000]<br />439,89 x 0,7250 = 318,92<br />28<br />Al medesimo risultato si arriva applicando la seguente formula:<br />1.338 x [(55.000-26.000) : 40.000] = 970,05 : 365 x 120 =<br />= 1.338 x 0,7250 = 970,05 : 365 x 120 = 318,92<br />con reddito complessivo pari a euro 26.000, la detrazione spettante deve essere<br />aumentata dell’ulteriore detrazione di 30 euro, che non deve essere rapportata al<br />periodo di lavoro: 318,92 + 30 = 348,92<br />totale detrazione pari a 348,92 euro.<br />Con riferimento alla previsione del nuovo articolo 13, comma 1, in base alla<br />quale le detrazioni per redditi di lavoro dipendente e assimilati vanno rapportate<br />al periodo di lavoro nell’anno, si conferma quanto chiarito con le circolari n. 326<br />del 1997 e n. 3 del 1998, relativamente sia ai rapporti di lavoro indeterminato che<br />a quelli a tempo determinato, i giorni per i quali spetta la detrazione coincidono<br />con quelli che hanno dato diritto alla retribuzione che è stata assoggettata a<br />ritenuta.<br />Pertanto, nel numero di giorni relativamente ai quali va calcolata la detrazione si<br />devono in ogni caso comprendere le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni<br />non lavorativi, mentre vanno sottratti i giorni per i quali non spetta alcuna<br />retribuzione.<br />Si precisa che, in ogni caso, nessuna riduzione delle detrazioni va effettuata in<br />caso di particolari modalità di articolazione dell’orario di lavoro (ad esempio, il<br />part-time orizzontale, verticale o ciclico), né in caso di giornate di sciopero.<br />Inoltre, ai fini dell’attribuzione delle detrazioni in parola, l’anno deve essere<br />sempre assunto come composto di 365 giorni, anche quando è bisestile.<br />In presenza di più redditi di lavoro dipendente, nel calcolare il numero dei giorni<br />per i quali spettano le detrazioni, i giorni compresi in periodi contemporanei<br />devono essere computati una sola volta.<br />Le detrazioni spettanti in caso di reddito complessivo non superiore a euro 8.000<br />nella misura di 690 euro per i rapporti di lavoro a tempo indeterminato e di 1.380<br />euro per i rapporti a tempo determinato non devono essere rapportate al periodo<br />di lavoro. Ne discende che le stesse non sono cumulabili tra loro nè con quelle<br />29<br />minime previste per i pensionati di cui ai commi 3 e 4 del nuovo articolo 12 nè<br />con quelle previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12<br />del Tuir. Il contribuente che si trova nella possibilità astratta di fruire di più di<br />una delle menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella<br />favorevole.<br />1.5.2 Redditi di pensione<br />I commi 3 e 4 del nuovo art. 13 del Tuir stabiliscono l’importo delle detrazioni di<br />cui possono fruire i titolari di redditi di pensione, i quali vengono suddivisi in due<br />categorie a seconda che abbiano più o meno di 75 anni di età.<br />In particolare, il comma 3 riguarda coloro che hanno meno di 75 anni di età.<br />In tal caso, se alla formazione del reddito complessivo concorrono uno o più<br />redditi di pensione di cui all’articolo 49, comma 2, lett. a), (pensioni di ogni<br />genere e assegni ad esse equiparati), spetta una detrazione dall’imposta lorda<br />rapportata al periodo di pensione nell’anno.<br />In caso di coesistenza nello stesso periodo d’imposta di redditi di lavoro<br />dipendente e di redditi di pensione, la non cumulabilità delle rispettive detrazioni<br />deve essere intesa con riferimento alle medesime giornate in cui si svolge il<br />rapporto di lavoro e viene percepita la pensione.<br />1.5.3 Per i pensionati con meno di 75 anni<br />Per i pensionati che hanno meno di 75 anni, la detrazione è pari a:<br />a) 1.725 euro, se il reddito complessivo non supera 7.500 euro. In ogni caso,<br />l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere<br />inferiore a 690 euro. Ciò significa che tale misura minima compete a<br />prescindere dal risultato del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza<br />nell’anno;<br />30<br />b) 1.255 euro, aumentata del prodotto tra 470 euro e l’importo corrispondente al<br />rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.500 euro, se<br />l’ammontare del reddito è superiore a 7.500 euro ma non a 15.000 euro. Per<br />determinare la detrazione spettante occorre applicare la seguente formula:<br />1.255 + [470 x (15.000 – RC ) : 7.500];<br />L’importo della parentesi quadra, da aggiungere a euro 1.255, decresce al<br />crescere del reddito. Gli importi fissati dalla norma di 1.255 e di 470 euro devono<br />essere rapportati al periodo di pensione nell’anno. Ad esempio, in caso di<br />pensione erogata per durata di 31 giornate, dal 1° al 31 dicembre, a fronte di un<br />reddito di 10.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla seguente formula:<br />(1.255 : 365 x 31) + [(470 : 365 x 31) x (15.000 – 10.000 ) : 7.500]<br />106,59 + [39,92 x 0,6666] = 133,20<br />Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:<br />1.255 + [470 x (15.000 – 10.000 ) : 7.500]<br />1.255 + [470 x 0,6666] = 1.568,30<br />1.568,30: 365 x 31 = 133,20<br />c) 1.255 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma non a<br />55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al<br />rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e<br />l’importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre<br />applicare la seguente formula:<br />1.255 x (55.000 – RC ) : 40.000<br />L’importo di 1.255 euro deve essere rapportato al periodo di erogazione della<br />pensione nell’anno.<br />Ad esempio, in caso di pensione erogata per di 306 giornate, dal 1° marzo al 31<br />dicembre, a fronte di un reddito di 20.000 euro, la detrazione sarà espressa dalla<br />seguente formula:<br />(1.255 : 365 x 306) x [(55.000 – 20.000 ) : 40.000]<br />1052,13 x 0,8750 = 920,61<br />31<br />Al medesimo risultato si giunge rapportando il risultato finale:<br />1.255 x [(55.000 – 20.000 ) : 40.000]<br />1.255 x 0,8750 = 1.098,13<br />1.098,13: 365 x 306 = 920,62<br />Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati<br />ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime<br />quattro cifre decimali.<br />1.5.4 Pensionati con più di 75 anni<br />Il successivo comma 4 dell’art. 13 prevede, per i pensionati che abbiano un’età<br />uguale o superiore a 75 anni, una detrazione di importo maggiore.<br />In particolare, se alla formazione del reddito complessivo dei soggetti di età non<br />inferiore a 75 anni concorrono uno o più redditi di pensione spetta una detrazione<br />dall’imposta lorda, (in luogo di quella prevista al comma 3), rapportata al periodo<br />di pensione nell’anno e non cumulabile con quella prevista per lavoro<br />dipendente.<br />La detrazione è pari a:<br />• 1.783 euro, se il reddito complessivo non supera 7.750 euro. In ogni caso,<br />l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere<br />inferiore a 713 euro. Tale misura minima compete a prescindere dal risultato<br />del calcolo di ragguaglio al periodo di spettanza nell’anno;<br />• 1.297 euro, aumentata del prodotto tra 486 euro e l’importo corrispondente al<br />rapporto tra 15.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e 7.250 euro, se<br />l’ammontare del reddito complessivo è superiore a 7.750 euro ma non a<br />15.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre applicare la<br />seguente formula:<br />1.297 + [486 x (15.000 – RC ) : 7.250]<br />32<br />• 1.297 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.000 euro ma nona<br />55.000 euro. In tal caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al<br />rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e<br />l’importo di 40.000 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre<br />applicare la seguente formula:<br />1.297 x [(55.000 – RC ) : 40.000]<br />Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato dei rapporti indicati<br />ai due punti precedenti è maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime<br />quattro cifre decimali.<br />Resta confermato, come già specificato con riferimento alle detrazioni per<br />reddito di lavoro dipendente, che le detrazioni vanno rapportate al periodo di<br />pensione nell’anno e quindi, al numero dei giorni che hanno dato diritto<br />all’erogazione dei trattamenti pensionistici. Per quanto riguarda i criteri per<br />effettuare il rapporto a giorni e i relativi esempi, si rinvia al paragrafo precedente.<br />In considerazione del principio di unità del periodo d’imposta, si ritiene, pur in<br />assenza di una specificazione normativa, che la maggiore detrazione si applichi a<br />partire dall’inizio dell’anno in cui il pensionato compie i 75 anni.<br />Le detrazioni spettanti nella misura di 690 euro per i pensionati di età inferiore a<br />75 anni e di 713 euro per i pensionati di età uguale o superiore a 75 anni non<br />devono essere rapportate al periodo di pensione. Ne discende che le stesse non<br />sono cumulabili tra di loro, né con quelle minime previste per i lavoratori<br />dipendenti pensionati di cui al comma 2 del nuovo articolo 12, né con quelle<br />previste per i redditi diversi di cui al comma 5 dello stesso articolo 12 del Tuir. Il<br />contribuente che si trovi nella possibilità astratta di fruire di più di una delle<br />menzionate detrazioni minime, potrà scegliere di applicare quella favorevole.<br />1.5.5 Detrazioni per altri redditi<br />Il comma 5 dell’art. 13, come modificato dalla legge finanziaria 2007, disciplina<br />le detrazioni per tutti gli altri redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui<br />33<br />all’art. 50 del Tuir, diversi da quelli di cui al comma 1 dell’art. 13, nonché, per i<br />redditi di lavoro autonomo (art. 53 del Tuir), per i redditi d’impresa minore (art.<br />66 del Tuir) e per i redditi derivanti da attività commerciali e professionali non<br />esercitate abitualmente (art. 67, comma 1, lettere i) ed l) del Tuir ).<br />I redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui all’art. 50 del Tuir, cui si<br />applicano le detrazioni in commento sono i seguenti:<br />• compensi per l’attività libero professionale intramuraria del personale<br />dipendente dal servizio sanitario nazionale (articolo 50, comma 1, lettera e);<br />• indennità, gettoni di presenza e altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle<br />regioni, dalle province e dai comuni per l’esercizio di pubbliche funzioni<br />(articolo 50, comma 1, lettera f);<br />• indennità per cariche elettive (articolo 50, comma 1, lettera g);<br />• rendite vitalizie e rendite a tempo determinato diverse da quelle aventi<br />funzioni previdenziali (articolo 50, comma 1, lettera h);<br />• mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco (croupiers)<br />(articolo 50, comma 1, lettera i);<br />In particolare, i titolari dei redditi suddetti possono fruire di una detrazione<br />dall’imposta lorda, non cumulabile con quelle previste per i redditi di lavoro<br />dipendente o di pensione nei commi 1, 2, e 3, pari a:<br />• 1.104 euro se il reddito complessivo non supera 4.800 euro;<br />• 1.104 euro se il reddito complessivo è superiore a 4.800 euro ma non a 55.000<br />euro. In questo caso, la detrazione spetta per la parte corrispondente al<br />rapporto tra l’importo di 55.000 euro, diminuito del reddito complessivo, e<br />l’importo di 50.200 euro. Per determinare la detrazione spettante occorre<br />applicare la seguente formula:<br />1.104 x (55.000 – RC ) : 50.200<br />Il comma 6 del nuovo articolo 13 stabilisce che se il risultato del rapporto è<br />maggiore di zero, lo stesso si assume nelle prime quattro cifre decimali.<br />In tal caso, la detrazione, a differenza di quelle previste per i lavoratori<br />dipendenti e per i titolari di redditi di pensione, non deve essere ragguagliata al<br />34<br />periodo di svolgimento dell’attività e, pertanto, spetta a prescindere dal periodo<br />di attività svolta nell’anno.<br />Il legislatore ha precisato espressamente che le detrazioni previste in favore dei<br />lavoratori dipendenti e assimilati, dei pensionati e dei lavoratori autonomi e delle<br />imprese minori e redditi diversi non sono cumulabili tra loro, quindi, se alla<br />formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle tipologie<br />reddituali contemplate dall’art. 13 in commento, il contribuente potrà scegliere di<br />fruire della detrazione più favorevole.<br />Si fa presente che la detrazione di cui al presente paragrafo non si applica ai<br />redditi di lavoro autonomo o di impresa minore, marginali e minimi, assoggettati<br />ad imposta sostitutiva.<br />Trova, invece, applicazione in tutti i casi in cui il reddito, anche se determinato in<br />misura forfetizzata, confluisce nel reddito complessivo, come, ad esempio, nel<br />caso di attività di agriturismo.<br />2 RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE<br />Il comma 7 dell’articolo unico della legge finanziaria per il 2007 modifica<br />l’articolo 23 del DPR n. 600 del 1973, concernente le ritenute alla fonte sui<br />redditi di lavoro dipendente, sostituendo i riferimenti alla deduzione per<br />assicurare la progressività dell’imposizione e delle deduzioni per oneri di<br />famiglia con quelli delle detrazioni per carichi di famiglia e delle detrazioni per<br />tipologie di reddito. In particolare:<br />a) nel comma 2, lettera a - primo periodo, concernente la ritenuta sui<br />compensi erogati in relazione ai periodi di paga, con esclusione delle<br />mensilità aggiuntive - le parole da: «, al netto delle deduzioni di cui agli<br />articoli 11 e 12, commi 1 e 2, del medesimo testo unico, rapportate al<br />periodo stesso» sono sostituite dalle seguenti: «ed effettuando le<br />detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del citato testo unico, rapportate<br />al periodo stesso» e, nel secondo periodo, le parole: «Le deduzioni di cui<br />35<br />all’articolo 12, commi 1 e 2,» sono sostituite dalle seguenti: «Le<br />detrazioni di cui agli articoli 12 e 13»;<br />b) nel comma 2, lettera c) - concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati<br />- le parole: «al netto delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e<br />2,» sono sostituite dalle seguenti: «effettuando le detrazioni previste negli<br />articoli 12 e 13»;<br />c) nel comma 3, primo periodo – concernente le operazioni di conguaglio - le<br />parole: «delle deduzioni di cui agli articoli 11 e 12, commi 1 e 2,» sono<br />sostituite dalle seguenti: «delle detrazioni eventualmente spettanti a norma<br />degli articoli 12 e 13».<br />2.1 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA a),<br />Secondo la nuova formulazione dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n.<br />600 del 1973, la ritenuta deve essere operata dal sostituto d’imposta sulla parte<br />imponibile delle somme e valori di cui all’articolo 51 del Tuir, escluse le<br />mensilità aggiuntive e gli emolumenti arretrati, corrisposti in ciascun periodo di<br />paga, con le aliquote dell’imposta sul reddito delle persone fisiche,<br />ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito ed<br />effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del medesimo Tuir.<br />L'imposta così risultante dovrà essere decurtata delle detrazioni di cui agli<br />articoli 12 e 13 dello stesso TUIR, rapportate al periodo stesso, le quali sono<br />riconosciute se il percipiente dichiara di avervi diritto, indica le condizioni di<br />spettanza e si impegna a comunicare tempestivamente le eventuali variazioni. La<br />dichiarazione, in linea generale, vale anche per i periodi d’imposta successivi.<br />Inoltre, tenuto conto del fatto che la misura delle detrazioni è commisurata al<br />reddito complessivo, il sostituto, salvo eventuale diversa indicazione del<br />sostituito circa il presumibile importo del proprio reddito complessivo per l'anno<br />36<br />cui si riferisce la detrazione, deve considerare, in via presuntiva, quale reddito<br />complessivo quello di lavoro dipendente o assimilato o equiparato che nel corso<br />dell'anno corrisponde.<br />Va anche precisato che, nell'effettuazione delle ritenute, il sostituto può, su<br />richiesta del sostituito, applicare una aliquota più elevata di quella che deriva dal<br />ragguaglio al periodo di paga degli scaglioni annui di reddito. In tal modo, senza<br />arrecare alcun danno all’erario, che anzi fruisce di un versamento anticipato delle<br />imposte, si può evitare che, al momento dell’effettuazione delle operazioni di<br />conguaglio, ovvero in sede di presentazione della dichiarazione sui redditi,<br />l’imposta che si rende dovuta sia particolarmente elevata.<br />In base alla nuova formulazione della norma, il sostituto deve riconoscere le<br />detrazioni sin dal primo periodo di paga del 2007, fermo restando il fatto che alla<br />fine dell’anno, ovvero al momento della cessazione del rapporto di lavoro, deve<br />ricalcolare la detrazione spettante in relazione all’ammontare della retribuzione<br />complessivamente erogata nel periodo d’imposta.<br />A tal fine il sostituto d'imposta dovrà procedere per ciascun periodo di paga al<br />cumulo di tutte le somme e i valori imponibili imputabili al periodo stesso, con<br />esclusione delle mensilità aggiuntive e dei compensi della stessa natura per i<br />quali è previsto un trattamento autonomo. Si ricorda che, come già chiarito dalla<br />circolare n. 326 del 1997, il momento di percezione è quello in cui il provento<br />esce dalla disponibilità dell'erogante per entrare nel compendio patrimoniale del<br />percettore. Tale principio si applica anche con riferimento all'imputazione dei<br />valori relativi ai beni e servizi concessi al sostituito.<br />Con riferimento alla nozione di “reddito complessivo”che deve essere assunta al<br />fine di stabilire l’ammontare delle detrazioni per carichi di famiglia e di quelle<br />per lavoro dipendente spettanti ai titolari di questa tipologia di reddito, l’articolo<br />51, comma 2, lettera h), del Tuir, esclude dalla formazione del reddito di lavoro<br />dipendente “le somme trattenute al dipendente per gli oneri di cui all’articolo 10<br />e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal datore di lavoro<br />37<br />in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte<br />delle spese sanitarie di cui allo stesso articolo 10, comma 1 lettera b).”<br />La circolare n. 326 del 1997 ha evidenziato che tali somme riducono la base<br />imponibile del reddito di lavoro dipendente in quanto la ratio della norma è<br />quella di evitare che il lavoratore debba presentare la dichiarazione dei redditi al<br />solo fine di fruire di oneri deducibili di cui il datore di lavoro è a conoscenza<br />avendo effettuato trattenute per gli stessi.<br />La finalità di ordine procedurale perseguita dalla disposizione è tesa a ridurre gli<br />adempimenti dichiarativi con evidente vantaggio sia per i contribuenti che per<br />l’amministrazione finanziaria. Nel contempo, è di tutta evidenza come tale<br />finalità sia stata attuata dal legislatore attraverso una disposizione di carattere<br />sostanziale che incide direttamente sulla determinazione del reddito di lavoro<br />dipendente.<br />Resta fermo che il sostituito può fornire al sostituto l’indicazione del presumibile<br />importo del proprio reddito complessivo per l'anno cui si riferisce la detrazione,<br />compresa la presenza della casa di abitazione, al fine di consentire che le<br />detrazioni siano commisurate al reddito complessivo e non solo a quello di<br />lavoro dipendente.<br />2.2 DICHIARAZIONE DI SPETTANZA DELLE DETRAZIONI<br />Le condizioni di spettanza delle detrazioni sono previste negli articoli 12 e 13 del<br />TUIR. Pertanto, per quanto riguarda la detrazione per figli e altri familiari a<br />carico, il sostituito deve dichiarare in primo luogo che il familiare da considerare<br />a carico possiede un reddito complessivo non superiore al limite fissato nel<br />comma 3 dell'articolo 12 del TUIR, di euro 2.840,51 al lordo degli oneri<br />deducibili e tenuto conto anche delle retribuzioni corrisposte da enti e organismi<br />internazionali, rappresentanze diplomatiche e consolari e missioni, nonché di<br />quelle corrisposte dalla Santa Sede, dagli enti gestiti direttamente da essa e dagli<br />enti centrali della Chiesa cattolica.<br />38<br />Inoltre, il sostituito dovrà dichiarare se ricorrono le circostanze per fruire delle<br />detrazioni e in quale misura, tenuto conto che la nuova disciplina stabilisce<br />regole precise circa la possibilità di riparto della detrazione tra gli aventi diritto.<br />Il sostituito deve anche dichiarare se ricorrono le condizioni previste dallo stesso<br />articolo 12 (mancanza fisica di un coniuge), ai sensi del quale avrebbe diritto, se<br />più conveniente, alla detrazione prevista per il coniuge in luogo di quella per il<br />primo figlio a carico.<br />Per effetto delle novità circa il riparto della detrazione per familiari a carico<br />apportate dalla normativa in vigore a partire dal 2007, emerge la necessità di<br />adeguare la dichiarazione di spettanza delle detrazioni, per tener conto dei diversi<br />presupposti che sono alla base delle detrazioni stesse.<br />In assenza di una nuova dichiarazione da parte del percipiente il sostituto in<br />possesso di una dichiarazione resa in periodi precedenti dovrà riconoscere le<br />detrazioni per figli a carico nella misura legale del cinquanta per cento ovvero<br />nella misura intera se anche il coniuge del percipiente è a suo carico o mancante.<br />2.3 RAPPORTI DI LAVORO INFERIORI ALL’ANNO<br />Le modalità di determinazione delle ritenute e delle detrazioni indicate nel<br />precedente paragrafo tornano applicabili anche ai rapporti di lavoro a tempo<br />determinato, per i quali l’articolo 23 del DPR n. 600 del 1973 non prevede<br />specifiche differenti regole.<br />Si ritiene che anche le detrazioni per i redditi non superiori a euro 8.000, fissate<br />nella misura minima di euro 690 e di euro 1380, rispettivamente, per i rapporti di<br />lavoro a tempo indeterminato e per quelli a tempo determinato, in via generale,<br />debbano essere rapportate dal sostituto al periodo di lavoro nell’anno, in<br />applicazione dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n. 600 del 1973.<br />Naturalmente il percipiente potrà fruire della parte di detrazione eventualmente<br />non goduta in sede di dichiarazione dei redditi ovvero, su richiesta, in sede di<br />conguaglio.<br />39<br />Resta fermo che, se il percipiente dichiara di non possedere altri redditi, il<br />sostituto deve assumere, ai fini del calcolo della detrazione spettante, il reddito di<br />lavoro dipendente che egli stesso corrisponde e, pertanto, ricorrendone i<br />presupposti, tener conto della misura minima della detrazione, attribuendola a<br />partire dalla corresponsione della prima retribuzione. A tal fine il sostituto può<br />comunque invitare i dipendenti a fornire, ove lo ritengano opportuno, gli<br />elementi che consentano un’applicazione più precisa della nuova detrazione.<br />La detrazione minima deve quindi essere applicata per l’intero ammontare<br />previsto e ragguagliata al periodo di paga.<br />2.4 MENSILITÀ AGGIUNTIVE<br />Per quanto riguarda le ritenute da applicare sulle somme e sugli eventuali valori<br />relativi alle mensilità aggiuntive e sui compensi della stessa natura, si conferma<br />quanto precisato a suo tempo con la circolare n. 326 del 1997. È necessario, cioè,<br />applicare le aliquote dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando<br />a mese i corrispondenti scaglioni annui di reddito. Per mensilità aggiuntive<br />s'intendono tutte quelle somme corrisposte nel corso dell'anno con frequenza<br />superiore all'ordinario periodo di paga e che non costituiscono contabilmente<br />normali integrazioni delle somme relative ai singoli periodi di paga. Vanno<br />considerate tali, oltre alle mensilità aggiuntive propriamente dette (quali la<br />tredicesima, la quattordicesima mensilità, etc.) anche quelle somme che<br />adempiono alla stessa funzione delle precedenti, quali, ad esempio, le gratifiche<br />natalizie e pasquali, le duecento ore degli edili, le gratifiche annuali di bilancio, i<br />cosiddetti premi trimestrali, semestrali e annuali.<br />2.5 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 2, LETTERA c)<br />La modifica all’articolo 23, comma 2, lettera c), apportata dalla l.f. per il 2007<br />concernente la ritenuta sugli emolumenti arretrati di cui all'articolo 16, comma 1,<br />lettera b), del TUIR, elimina i riferimenti alle deduzioni per assicurare la<br />40<br />progressività dell’imposizione e quelle per oneri di famiglia, sostituendoli con<br />quelli delle detrazioni oggettive e per carichi di famiglia.<br />La nuova formulazione della norma consente al sostituto d’imposta che eroga gli<br />arretrati di applicare le detrazioni eventualmente spettanti con riferimento<br />all’anno in cui i redditi si riferiscono, se previste dalla normativa e nella misura<br />in cui le stesse non sono state fruite. La disposizione trova applicazione anche<br />con riferimento ai redditi sostitutivi di quelli di lavoro dipendente, quali, ad<br />esempio, le indennità e somme erogate dall’INPS o da altri enti, per le quali le<br />detrazioni spettano in relazione ai giorni che danno diritto all’indennità.<br />Per quanto riguarda l’applicazione della nuova disposizione, si ritiene che per gli<br />arretrati corrisposti nel 2007 e nel 2008, per i quali l’imposta si calcola sulla base<br />del reddito complessivo netto del biennio precedente in cui vigeva il sistema<br />della no-tax area e delle deduzioni per oneri di famiglia, debba trovare comunque<br />applicazione l’articolo 23, comma 2, lettera c), nella formulazione vigente fino al<br />31 dicembre 2006, secondo la quale il reddito del biennio va assunto al netto<br />delle predette deduzioni.<br />2.6 NUOVO ARTICOLO 23, COMMA 3<br />Il nuovo comma 3 dell’articolo 23, concernente le operazioni di conguaglio,<br />stabilisce che il sostituto d’imposta, in sede di conguaglio di fine anno, ovvero in<br />caso di cessazione, tiene conto delle detrazioni spettanti a norma degli articoli 12<br />e 13 del Tuir. Ai fini delle operazioni di conguaglio il sostituto d'imposta, dovrà,<br />per ciascun sostituito, sommare tutte le somme e i valori corrisposti (con<br />esclusione degli arretrati relativi ad anni precedenti e delle indennità di fine<br />rapporto e delle altre indennità e somme).<br />Sul totale di tutte le somme e dei valori, il sostituto d'imposta deve calcolare<br />l'imposta dovuta applicando le aliquote progressive dell'imposta sul reddito delle<br />persone fisiche in base agli scaglioni di reddito, di cui all'articolo 11 del TUIR.<br />L'ammontare dell'imposta così determinato dovrà essere diminuito di quello delle<br />41<br />detrazioni, spettanti ai sensi degli articoli 12 e 13 del TUIR e richieste, anche se<br />di esse non sia stato tenuto conto nel corso dell'anno.<br />3 ADDIZIONALI COMUNALI ALL’IRPEF<br />I commi da 142 a 144 dell’articolo unico della l.f. per il 2007, stabiliscono<br />sostanziali novità in materia di addizionale comunale all'IRPEF, modificando<br />l’articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998, istitutivo dell’imposta stessa.<br />Inoltre, i commi 684 e seguenti introducono un sistema di controllo del riassetto<br />del patto di stabilità che può comportare, in caso di riscontro negativo, l’aumento<br />delle aliquote delle addizionali comunali. In particolare:<br />1. il comma 142, lettera a), ha riformulato l’articolo 1, comma 3, del menzionato<br />d.lgs., stabilendo che “i comuni, con regolamento adottato ai sensi<br />dell’articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, e successive<br />modificazioni, possono disporre la variazione dell’aliquota di<br />compartecipazione dell’addizionale di cui al comma 2 con deliberazione da<br />pubblicare nel sito individuato con decreto del capo del Dipartimento per le<br />politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze 31 maggio 2002,<br />pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 130 del 5 giugno 2002. L’efficacia<br />della deliberazione decorre dalla data di pubblicazione nel predetto sito<br />informatico. La variazione dell’aliquota di compartecipazione<br />dell’addizionale non può eccedere complessivamente 0,8 punti percentuali.<br />La deliberazione può essere adottata dai comuni anche in mancanza dei<br />decreti di cui al comma 2”;<br />2. con la lettera b) è stato inserito il comma 3-bis nell’articolo 1, del richiamato<br />d. lgs. il quale prevede che “Con il medesimo regolamento di cui al comma 3<br />può essere stabilita una soglia di esenzione in ragione del possesso di<br />specifici requisiti reddituali”;<br />3. la lettera c), con una disposizione di coordinamento, interviene nel comma 4<br />dell’articolo 1, del citato d.lgs. n. 360 del 1998, eliminando i riferimenti ai<br />crediti d’imposta sugli utili e richiamando esclusivamente il credito d’imposta<br />42<br />per le imposte pagate all’estero di cui all’articolo 165 del TUIR. Inoltre,<br />aggiunge in fine al predetto comma, i seguenti periodi: “L’addizionale è<br />dovuta alla provincia e al comune nel quale il contribuente ha il domicilio<br />fiscale alla data del 1º gennaio dell’anno cui si riferisce l’addizionale stessa,<br />per le parti spettanti. Il versamento dell’addizionale medesima è effettuato in<br />acconto e a saldo unitamente al saldo dell’imposta sul reddito delle persone<br />fisiche. L’acconto è stabilito nella misura del 30 per cento dell’addizionale<br />ottenuta applicando le aliquote di cui ai commi 2 e 3 al reddito imponibile<br />dell’anno precedente determinato ai sensi del primo periodo del presente<br />comma. Ai fini della determinazione dell’acconto, l’aliquota di cui al comma<br />3 è assunta nella misura deliberata per l’anno di riferimento qualora la<br />pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del<br />medesimo anno ovvero nella misura vigente nell’anno precedente in caso di<br />pubblicazione successiva al predetto termine”;<br />4. con la lettera d) viene sostituito il comma 5, prevedendo che “Relativamente<br />ai redditi di lavoro dipendente e ai redditi assimilati a quelli di lavoro<br />dipendente di cui agli articoli 49 e 50 del testo unico delle imposte sui redditi,<br />di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e<br />successive modificazioni, l’acconto dell’addizionale dovuta è determinato dai<br />sostituti d’imposta di cui agli articoli 23 e 29 del decreto del Presidente della<br />Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e il<br />relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili,<br />effettuate a partire dal mese di marzo. Il saldo dell’addizionale dovuta è<br />determinato all’atto delle operazioni di conguaglio e il relativo importo è<br />trattenuto in un numero massimo di undici rate, a partire dal periodo di paga<br />successivo a quello in cui le stesse sono effettuate e non oltre quello<br />relativamente al quale le ritenute sono versate nel mese di dicembre. In caso<br />di cessazione del rapporto di lavoro l’addizionale residua dovuta è prelevata<br />in unica soluzione. L’importo da trattenere e quello trattenuto sono indicati<br />nella certificazione unica dei redditi di lavoro dipendente e assimilati di cui<br />43<br />all’articolo 4, comma 6-ter, del regolamento di cui al decreto del Presidente<br />della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322»;<br />5. con la lettera e) è abrogato il comma 6, il quale stabiliva che l’addizionale era<br />dovuta al comune nel quale il contribuente ha il domicilio fiscale alla data del<br />31 dicembre dell'anno di riferimento;<br />6. con i commi 684 e seguenti, viene introdotto un sistema di controllo del<br />rispetto del patto di stabilità da parte delle province e dei comuni con<br />popolazione superiore a 5.000 abitanti. In caso di mancato rispetto del patto<br />di stabilità interno, accertato con la procedura di cui al comma 686, il<br />Presidente del Consiglio dei ministri, ai sensi dell’articolo 8, comma 1, della<br />legge 5 giugno 2003, n. 131, diffida gli enti locali ad adottare i necessari<br />provvedimenti entro il 31 maggio dell’anno successivo a quello di<br />riferimento. Detti provvedimenti devono essere comunicati al Ministero<br />dell’economia e delle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello<br />Stato, entro la medesima data, con le modalità definite dal decreto di cui al<br />comma 685. Tale comma prevede che per il monitoraggio degli adempimenti<br />relativi al patto di stabilità interno, le province e i comuni con popolazione<br />superiore a 5.000 abitanti trasmettono trimestralmente al Ministero<br />dell’economia e delle finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello<br />Stato, entro trenta giorni dalla fine del periodo di riferimento, utilizzando il<br />sistema web appositamente previsto per il patto di stabilità interno nel sito<br />www.pattostabilita.rgs.tesoro.it le informazioni riguardanti sia la gestione di<br />competenza, secondo la definizione indicata al comma 683, sia quella di<br />cassa, attraverso un prospetto e con le modalità definiti con decreto del<br />predetto Ministero, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali.<br />Qualora i suddetti enti non adempiano, il sindaco o il presidente della<br />provincia, in qualità di commissari ad acta, adottano entro il 30 giugno i<br />necessari provvedimenti, che devono essere comunicati, entro la medesima<br />data, con le modalità indicate dal decreto di cui al comma 685. Allo scopo di<br />assicurare al contribuente l’informazione necessaria per il corretto<br />44<br />adempimento degli obblighi tributari, il Ministero dell’economia e delle<br />finanze – Dipartimento della Ragioneria generale dello Stato cura la<br />pubblicazione sul sito informatico www.pattostabilita.rgs.tesoro.it degli<br />elenchi contenenti gli enti locali che non hanno rispettato il patto di stabilità<br />interno, di quelli che hanno adottato opportuni provvedimenti nonché di<br />quelli per i quali i commissari ad acta non hanno inviato la prescritta<br />comunicazione. Decorso inutilmente il termine del 30 giugno:<br />a) nei comuni interessati, con riferimento al periodo di imposta in corso, i<br />contribuenti tenuti al versamento dell’addizionale comunale<br />all’imposta sul reddito delle persone fisiche calcolano l’imposta<br />maggiorando l’aliquota vigente nei comuni stessi dello 0,3 per cento;<br />b) nelle province interessate, con riferimento al periodo di imposta in<br />corso, l’imposta provinciale di trascrizione, per i pagamenti effettuati a<br />decorrere dal 1º luglio, è calcolata applicando un aumento del 5 per<br />cento sulla tariffa vigente nelle province stesse.<br />Di seguito saranno esaminate le novità riguardanti:<br />1) la possibilità per i comuni di aumentare l'aliquota di compartecipazione<br />dell'addizionale comunale attraverso un regolamento da adottare ai sensi<br />dell’articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446;<br />2) il criterio per cui l'addizionale è dovuta al comune nel quale il<br />contribuente ha domicilio fiscale alla data del 1° gennaio (in luogo di<br />quella del 31 dicembre);<br />3) l’introduzione del versamento in acconto;<br />4) in riferimento ai redditi derivanti da lavoro dipendente e assimilati,<br />l’individuazione dei nuovi adempimenti a carico dei sostituti d’imposta.<br />È opportuno segnalare che le novità non riguardano la disciplina dell’addizionale<br />regionale.<br />45<br />3.1 AUMENTO DELL’ALIQUOTA<br />In base al nuovo articolo 1, comma 3, del decreto legislativo n. 360 del 1998, i<br />comuni possono disporre, con regolamento, la variazione dell'aliquota di<br />compartecipazione dell'addizionale comunale, nella misura massima dello 0,8 per<br />cento, anziché dello 0,5 per cento, come previsto precedentemente dall’articolo<br />1, del decreto legislativo n. 360 del 1998, vigente fino al 31 dicembre 2006. La<br />nuova formulazione della norma non prevede più un tetto massimo entro il quale<br />contenere l’aumento annuale, non essendo più riproposta la precedente<br />disposizione secondo la quale l’incremento annuo non doveva essere superiore a<br />0,2 punti percentuali.<br />Il comma 144 della l. f. inoltre, modifica l’articolo 51, primo periodo, della legge<br />n. 311 del 2004 (legge finanziaria per il 2005), al fine di consentire anche per<br />l’anno 2007 la possibilità di aumentare l’aliquota dell’addizionale comunale a<br />tutti i comuni, compresi quelli che si sono avvalsi in precedenza della facoltà di<br />aumentare l’aliquota dell’addizionale stessa.<br />Il nuovo comma 3 dell’articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998<br />conferma che le delibere comunali sono efficaci dalla data di pubblicazione nel<br />sito individuato con decreto del capo del Dipartimento per le politiche fiscali del<br />Ministero dell’Economia e delle Finanze 31 maggio 2002, www.finanze.gov.it,<br />(area tematica: Fiscalità Locale, Addizionale Comunale all’Irpef)<br />Si fa presente che, come sopra ricordato, il comma 142, lettera b), della l. f. ha<br />introdotto il nuovo comma 3-bis all’articolo 1 del decreto legislativo n. 360 del<br />1998, che prevede la possibilità per i comuni di stabilire una soglia di esenzione<br />dal pagamento dell’addizionale sulla base del possesso di specifici requisiti<br />reddituali.<br />3.2 DATA DEL DOMICILIO FISCALE<br />A partire dal 2007 l’imposta è dovuta al comune nel quale il contribuente ha<br />domicilio fiscale alla data del 1° gennaio dell’anno cui si riferisce l’addizionale<br />46<br />stessa. Trattasi di una novità, visto che fino al 2006 il Comune competente a<br />ricevere i versamenti andava individuato in base al domicilio fiscale del<br />contribuente alla data del 31 dicembre dell’anno di riferimento dell’addizionale.<br />La disposizione, pertanto, introduce una differenziazione rispetto alla<br />corrispondente disciplina prevista per l’addizionale regionale dove, invece, resta<br />rilevante il domicilio fiscale del contribuente alla data del 31 dicembre (articolo<br />50, comma 3, del D. Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446).<br />Si ricorda che gli effetti delle variazioni del domicilio fiscale, che generalmente<br />coincide con la residenza anagrafica, decorrono dal sessantesimo giorno<br />successivo a quello in cui si sono verificate (articolo 50, ultimo comma, del DPR<br />n. 600/1973).<br />3.3 INTRODUZIONE DEL VERSAMENTO IN ACCONTO<br />Il nuovo articolo 1, comma 4, del decreto legislativo n. 360 del 1998, come<br />modificato dal comma 144, lettera c), stabilisce che il versamento<br />dell’addizionale comunale è effettuato in acconto e a saldo unitamente al saldo<br />dell’imposta sul reddito delle persone fisiche. La misura dell’acconto è stabilita<br />nel 30 per cento dell’addizionale ottenuta applicando al reddito imponibile<br />dell’anno precedente l’aliquota deliberata per l’anno di riferimento qualora la<br />pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre il 15 febbraio del medesimo<br />anno. Si ricorda che con la medesima delibera, ai sensi dell’articolo 1, comma 3-<br />bis, del d.lgs. n. 390 del 1998, il comune può stabilire una soglia di esenzione dal<br />pagamento dell’imposta, in ragione del possesso di specifici requisiti reddituali.<br />In caso di pubblicazione della delibera successiva al predetto termine, la misura<br />dell’aliquota da applicare sarà quella vigente nell’anno precedente.<br />Si ricorda che l’addizionale comunale si calcola applicando l’aliquota stabilita<br />dagli enti impositori al reddito complessivo determinato ai fini dell’ Irpef, al<br />netto degli oneri deducibili. A partire dal 2007 non viene più calcolata la<br />deduzione vigente fino al 2006, relativa alle deduzioni per oneri di famiglia<br />47<br />riconosciute ai fini dell’ Irpef stessa. Ciò in virtù dell’abrogazione delle predette<br />deduzioni per effetto del comma 6 della legge finanziaria per il 2007.<br />Si ricorda che sono obbligati al pagamento dell’addizionale comunale, ove<br />deliberata dal comune, i soggetti residenti e non residenti nel territorio dello Stato<br />se, con riferimento all’anno di imposta sono tenuti al pagamento al pagamento<br />dell’IRPEF.<br />Ai fini del riscontro di tale debenza occorre prendere in considerazione il<br />risultato ottenuto sottraendo dall’imposta lorda, gli importi delle detrazioni<br />d’imposta spettanti e dei crediti d’imposta per redditi prodotti all’estero di cui<br />all’articolo 165 del Tuir.<br />L’articolo 1, comma 8, ultimo periodo, del d.lgs. n. 360 del 1998, rinvia alle<br />disposizioni previste per l'imposta sul reddito delle persone fisiche per quanto<br />non disciplinato dal d.lgs. stesso. Pertanto si ritiene che, anche con riferimento ai<br />versamenti dell’acconto, trovino applicazione le disposizioni previste in materia<br />di versamenti dell’acconto dell’Irpef, dalla legge n. 97 del 1977.<br />In particolare, è possibile effettuare il versamento di un acconto inferiore a quello<br />determinato secondo il metodo storico ordinariamente previsto, ovvero non<br />effettuarlo, se il contribuente ritiene che non dovrà l’imposta per l’anno cui si<br />riferisce l’acconto, a causa del sostenimento di oneri ovvero della produzione di<br />un reddito inferiore a quello dell’anno precedente.<br />Si ricorda che anche l’acconto non è dovuto dai soggetti che rientrano nella<br />soglia di esenzione deliberata dal comune ai sensi dell’articolo 1, comma 3-bis,<br />del d.lgs. n. 390 del 1998.<br />L’acconto deve essere versato in una sola rata, entro il termine previsto per il<br />saldo dell’imposta sul reddito delle persone fisiche. A partire dal 2007, l’articolo<br />17 del decreto del Presidente della Repubblica n. 435 del 2001, come modificato<br />dall’articolo 37, comma 11, del decreto-legge n. 223 del 2006, convertito dalla<br />legge n. 248 del 2006, fissa tale termine al 16 giugno ovvero al 16 luglio con la<br />maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo. L’acconto<br />48<br />dell’addizionale comunale può essere versato anche ratealmente ed in tal caso,<br />sugli importi rateizzati sono dovuti gli interessi nella misura prevista.<br />Si fa presente per completezza che, in materia di versamenti minimi, l’articolo 1,<br />comma 137, della legge n. 266 del 2005 (legge finanziaria per il 2006) stabilisce<br />che “A decorrere dal 1° gennaio 2006, le imposte o addizionali risultanti dalla<br />dichiarazione dei redditi non sono dovute o, se il saldo è negativo, non sono<br />rimborsabili se i relativi importi, con riferimento alla singola imposta o<br />addizionale, non superano il limite di dodici euro. La disposizione si applica<br />anche alle dichiarazioni presentate con il modello "730". La disposizione<br />persegue lo scopo di evitare il rimborso e il versamento di importi ritenuti di<br />entità minima. Dal riferimento della norma alla rimborsabilità delle imposte si<br />desume che la stessa trova applicazione alle somme dovute a titolo di saldo e non<br />anche a quelle dovute a titolo di acconto. Queste infatti, essendo non definitive,<br />non sono rimborsabili fino al momento in cui risulti dalla dichiarazione dei<br />redditi che non sono dovute.<br />Per quanto riguarda l’acconto dell’addizionale comunale, si ritiene tuttavia che,<br />al fine di semplificare gli adempimenti dei contribuenti, il versamento<br />dell’acconto debba essere effettuato direttamente a saldo qualora l’acconto risulti<br />inferiore a 12 euro, semprechè il saldo sia superiore a 12 euro.<br />3.4 ADEMPIMENTI DEL SOSTITUTO D’IMPOSTA IN MATERIA DI<br />ADDIZIONALI<br />Per i redditi di lavoro dipendente ed i redditi assimilati a quelli di lavoro<br />dipendente, l’introduzione dell’acconto ha reso necessario un adeguamento degli<br />adempimenti a carico dei sostituti d’imposta che prima erano individuati con<br />rinvio alle regole fissate per il pagamento dell’addizionale regionale dall’articolo<br />50 del decreto legislativo n. 446/1997.<br />Il nuovo articolo 1, comma 5, del decreto legislativo n. 360 del 1998 prevede<br />che, relativamente ai redditi di lavoro dipendente e ai redditi equiparati ed<br />assimilati a quelli di lavoro dipendente:<br />49<br />• l’acconto dell’addizionale comunale dovuta è determinato dai sostituti<br />d’imposta di cui agli articoli 23 e 29 del DPR n. 600/1973;<br />• il relativo importo è trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, a<br />partire dal mese di marzo;<br />• il saldo dell’addizionale comunale dovuta è determinato all’atto delle<br />operazioni di conguaglio e il relativo importo è trattenuto in un numero<br />massimo di undici rate, a partire dal periodo di paga successivo a quello in cui<br />le stesse sono effettuate e non oltre quello relativamente al quale le ritenute<br />sono versate nel mese di dicembre;<br />• in caso di cessazione del rapporto di lavoro l’addizionale residua dovuta è<br />prelevata in unica soluzione;<br />• l’importo da trattenere e quello trattenuto sono indicati nel CUD.<br />Dalle disposizioni normative menzionate deriva che i sostituti d’imposta nel<br />2007 devono calcolare l’addizionale comunale dovuta per il 2006 nonché<br />l’acconto per il 2007. In particolare, i sostituti d’imposta determinano il saldo per<br />il 2006 al momento delle operazioni di conguaglio, utilizzando l’aliquota fissata<br />dal comune in cui il dipendente ha domicilio fiscale al 31 dicembre 2006.<br />Si ricorda che se non è dovuta l’Irpef non sono dovute neppure le addizionali,<br />come accade nel caso dei pensionati con reddito di pensione goduto per l’intero<br />anno non superiore a 7.500 euro, redditi di terreni per un importo non superiore a<br />185,92 euro e reddito da fabbricati derivante dall'unità immobiliare adibita ad<br />abitazione principale e relative pertinenze.<br />L’addizionale comunale così determinata viene trattenuta (secondo le stesse<br />modalità previste per l’addizionale regionale) in un numero di rate mensili<br />variabile che va da un minimo di 9 (se il conguaglio è effettuato a febbraio) a un<br />massimo di 11 (se il conguaglio è effettuato a dicembre) ovvero, in caso di<br />cessazione del rapporto di lavoro, in un’unica soluzione nel periodo di paga in<br />cui sono state svolte le dette operazioni. La base imponibile è costituita dal<br />reddito complessivo determinato ai fini dell’Irpef, al netto degli oneri deducibili<br />50<br />riconosciuti ai fini dell’Irpef, e delle deduzioni per oneri di famiglia di cui<br />all’articolo 12 del Tuir, nella formulazione vigente fino al 31 dicembre 2006.<br />L’acconto dell’addizionale comunale dovuta per il 2007 è determinato dai<br />sostituti d’imposta utilizzando l’aliquota fissata dal comune in cui il dipendente<br />ha il domicilio fiscale al 1° gennaio 2007. Il sostituto, anche in sede di acconto,<br />tiene conto delle esenzioni deliberate dai comuni solo se il percipiente dichiara di<br />essere nelle condizioni previste per fruirne. In particolare, occorre applicare al<br />reddito imponibile dell’anno precedente (2006) l’aliquota deliberata per l’anno di<br />riferimento (2007) qualora la pubblicazione della delibera sia effettuata non oltre<br />il 15 febbraio del medesimo anno ovvero quella vigente nel 2006 in caso di<br />pubblicazione della delibera successiva al predetto termine. Il relativo importo è<br />trattenuto in un numero massimo di nove rate mensili, a partire dal mese di<br />marzo. Il riferimento alla base imponibile, dell’anno precedente, fornisce ai<br />sostituti d’imposta la certezza dei dati in base ai quali operare le ritenute.<br />Per i soggetti assunti nel corso dell’anno cui l’acconto si riferisce, il sostituto<br />d’imposta non deve calcolare alcun acconto.<br />I sostituti d’imposta devono indicare nella certificazione di cui all’articolo 4,<br />comma 6-ter, del DPR n. 322 del 1998, gli importi delle addizionali che hanno<br />già trattenuto (acconto dell’anno cui si riferisce la certificazione) e quelli che<br />dovranno trattenere (saldo dell’anno cui si riferisce la certificazione e acconto<br />dell’anno successivo).<br />Per quanto riguarda la compilazione della certificazione relativa alle retribuzioni<br />erogate nel 2006, deve essere indicato nello schema CUD 2007 l’ammontare<br />complessivo dell’addizionale dovuta per il 2006 (punto 7) e l’ammontare<br />dell’acconto dovuto per il 2007 (punto 7-bis).<br />Si ricorda che le certificazioni sono consegnate agli interessati entro il 15 marzo<br />(28 febbraio a partire dal 2008) dell'anno successivo a quello in cui le somme e i<br />valori sono stati corrisposti ovvero entro dodici giorni dalla richiesta in caso di<br />interruzione del rapporto di lavoro. Lo schema approvato con provvedimento del<br />51<br />6 dicembre 2006 deve essere utilizzato anche per attestare i dati relativi agli anni<br />successivi al 2006, fino all’approvazione del nuovo schema di certificazione.<br />In caso di cessazione del rapporto di lavoro nel corso del 2007, compreso il caso<br />di cessazione avvenuta nei mesi di gennaio e febbraio, è necessario effettuare il<br />calcolo dell’addizionale effettivamente dovuta sugli ammontari erogati nell’anno.<br />Per la certificazione delle retribuzioni erogate nel 2007 nel campo 7 dovrà essere<br />indicato l’ammontare dell’addizionale comunale trattenuta a saldo sulla base del<br />reddito effettivamente erogato.<br />Ad esempio:<br />Acconto addizionale comunale calcolato per il 2007 1000<br />CUD 2006, campo 7-bis 300<br />Addizionale in acconto gia trattenuta alla data della cessazione 250<br />Addizionale effettivamente dovuta per il 2007 700<br />Addizionale a saldo 400<br />CUD 2007, campo 7 400<br />CUD 2007, campo 7-bis Non<br />compilare<br />Qualora l’ammontare dovuto a titolo di addizionale comunale sulle retribuzioni<br />corrisposte nel 2007 sia inferiore all’acconto certificato nel campo 7-bis del CUD<br />rilasciato per il 2006, il sostituto d’imposta provvederà al conguaglio. Nelle<br />annotazioni deve essere indicato l’ammontare dell’imposta effettivamente<br />dovuta, al netto di quella eventualmente rimborsata o non trattenuta. Nelle<br />dichiarazioni dei redditi sarà prevista l’indicazione dell’eccedenza di addizionale<br />restituita al percipiente.<br />Ad esempio:<br />Acconto addizionale comunale calcolato per il 2007 1000<br />CUD 2006, campo 7-bis 300<br />Addizionale in acconto gia trattenuta alla data della cessazione 100<br />Addizionale effettivamente dovuta per il 2007 90<br />52<br />Addizionale da restituire 10<br />Addizionale da non trattenere 200<br />CUD 2007, campo 7 0<br />CUD 2007, annotazioni : “Addizionale restituita o non trattenuta” - 210<br />CUD 2007, campo 7-bis Non<br />compilare<br />Si rammenta che la base imponibile sulla quale calcolare l’addizionale definitiva<br />dovuta per il 2007 è costituita dal reddito complessivo determinato, ai fini<br />dell’Irpef, al netto dei soli oneri deducibili di cui all’articolo 10 del Tuir, essendo<br />le deduzioni per oneri di famiglia sostituite dalle detrazioni per carichi di<br />famiglia.<br />3.5 ADDIZIONALI REGIONALI<br />Le novità introdotte in materia di addizionale comunale non riguardano la<br />disciplina dell’addizionale regionale la quale resta confermata. In particolare per<br />individuare la regione a favore della quale effettuare il versamento<br />dell’addizionale si deve fare riferimento al domicilio fiscale del contribuente alla<br />data del 31 dicembre. Resta confermato che per i redditi di lavoro dipendente il<br />prelievo dell’addizionale dovuta interviene nell’anno successivo a quello di<br />riferimento in un numero di rate compreso tra 11 e 9 a seconda del mese in cui<br />sono state effettuate le operazioni di conguaglio e non è dovuto alcun acconto. In<br />caso di cessazione le addizionali sono trattenute in unica soluzione.<br />Per i titolari di redditi diversi da quelli di lavoro dipendente e assimilati, il<br />versamento dell’addizionale regionale è effettuato sempre in unica soluzione, con<br />le modalità e nei termini previsti per il versamento del saldo dell’Irpef, e non è<br />dovuto acconto.<br />Si ricorda che l’articolo 1, comma 174, della legge n. 311 del 2004 (legge<br />finanziaria per il 2005), prevede un piano di interventi volti ad assicurare il<br />rispetto dell'equilibrio economico-finanziario delle regioni. Il predetto piano<br />53<br />prevede che qualora dai dati del monitoraggio del quarto trimestre si registri nel<br />settore sanitario un disavanzo di gestione a fronte del quale non siano stati<br />adottati i necessari provvedimenti di copertura ovvero gli stessi non siano<br />risultati sufficienti, il Presidente del Consiglio dei Ministri diffidi le regioni<br />interessate ad adottare i necessari provvedimenti di riequilibrio entro il 30 aprile<br />dell’anno successivo a quello di riferimento. Inoltre, la stessa norma prevede che,<br />in caso di mancato adempimento, il Presidente della regione, in qualità di<br />commissario ad acta, entro i 30 giorni successivi adotti i necessari<br />provvedimenti. Qualora i provvedimenti necessari non siano adottati entro il 31<br />maggio, nella regione interessata, con riferimento all’anno di imposta 2006, si<br />applicano comunque nella misura massima prevista dalla vigente normativa<br />l'addizionale regionale all'imposta sul reddito delle persone fisiche e le<br />maggiorazioni dell'aliquota dell'imposta regionale sulle attività produttive.<br />Le regioni che per l’anno 2006 sono state interessate dalla procedura, come<br />risulta dalla comunicazione dei verbali del Tavolo delle certificazioni di<br />accompagnamento al conto economico del 20 giugno 2006 e del 30 ottobre 2006,<br />forniti dalla Ragioneria generale dello Stato, sono l’Abruzzo, il Lazio, la<br />Campania, il Molise e la Sicilia. Per le menzionate regioni, per l’anno 2006,<br />l’aliquota dell’addizionale regionale da applicare è quella massima del 1,4 per<br />cento.<br />4 CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA PER L’IMPOSTA DOVUTA SUL<br />TFR<br />Per quanto concerne il trattamento di fine rapporto di cui all’art. 2120 del c.c<br />e le indennità equipollenti, nonché le altre indennità e somme connesse alla<br />cessazione del rapporto di lavoro, è prevista una clausola di salvaguardia, diretta<br />ad assicurare che il nuovo sistema non comporti per i contribuenti il pagamento<br />di una imposta maggiore rispetto a quella che sarebbe stata dovuta sulla base<br />delle aliquote in vigore nel 2006.<br />54<br />L’articolo 1, comma 9 l.f. ha introdotto, con riferimento alla fattispecie<br />disciplinata all’art. 17, comma 1, lettera a), del TUIR la possibilità di applicare la<br />tassazione separata avvalendosi delle aliquote e degli scaglioni di reddito vigenti<br />fino al 31 dicembre 2006, se più favorevoli.<br />4.1 AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE<br />La nuova clausola di salvaguardia si applica all’imposta dovuta sui trattamenti di<br />fine rapporto, sulle indennità equipollenti e sulle altre indennità e somme<br />connesse alla cessazione del rapporto di lavoro, di cui all’articolo 17, comma 1,<br />lettera a), del Tuir. Si tratta in particolare delle seguenti indennità e somme:<br />• trattamento di fine rapporto di cui all'art. 2120 del codice civile;<br />• indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei<br />rapporti di lavoro dipendente del pubblico impiego, compresi quelli<br />contemplati alle lettere a), d) e g) del comma 1 dell'articolo 50, del Tuir,<br />concernenti, rispettivamente, i soci di cooperative, i sacerdoti, i titolari di<br />cariche elettive;<br />• altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della<br />cessazione dei predetti rapporti. Si tratta, a titolo esemplificativo, delle<br />indennità e somme corrisposte a titolo di:<br />o preavviso;<br />o capitalizzazione di pensioni;<br />o patto di non concorrenza;<br />o provvedimento dell'autorità giudiziaria o transazione relativa alla<br />risoluzione del rapporto di lavoro;<br />o incentivo all'esodo.<br />4.2 APPLICAZIONE DELLA CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA<br />La norma di cui al comma 9 l. f. non specifica se la clausola di salvaguardia<br />debba essere applicata dal sostituto d’imposta ovvero dall’amministrazione<br />finanziaria in sede di riliquidazione.<br />55<br />Al riguardo si rileva innanzi tutto che nelle ipotesi di somme erogate da un<br />soggetto che non riveste la carica di sostituto d’imposta, per le quali è previsto il<br />versamento dell’imposta in acconto nella misura del 20 per cento, la verifica del<br />trattamento più favorevole deve essere sempre effettuata dall’amministrazione<br />finanziaria.<br />Se le somme sono erogate da un sostituto d’imposta, in base al tenore letterale<br />della disposizione secondo la quale “ai fini della determinazione dell’imposta…si<br />applicano, se più favorevoli…..” si ritiene che la verifica debba essere effettuata<br />direttamente dal sostituto d’imposta il quale, in sede di determinazione<br />dell’imposta, utilizzerà le aliquote e gli scaglioni di reddito vigenti al 31<br />dicembre 2006, se più favorevoli. Ciò in quanto la determinazione dell’imposta,<br />ancorché provvisoria, è effettuata dal sostituto d’imposta.<br />Successivamente, l’amministrazione finanziaria, in sede di controllo e di<br />riliquidazione dell’imposta, effettua nuovamente la verifica della tassazione più<br />favorevole nei riguardi del contribuente confrontando i risultati ottenuti<br />applicando il sistema della tassazione separata e quello della tassazione ordinaria.<br />In base alla verifica effettuata, l’amministrazione finanziaria applicherà la<br />tassazione più favorevole per il contribuente.<br />5 DETRAZIONI PER FAMILIARI A CARICO DI CITTADINI EXTRA<br />COMUNITARI<br />I commi da 1325 a 1328 della l. f. stabiliscono nuove modalità per la richiesta<br />delle detrazioni per carichi di famiglia da parte di cittadini extracomunitari in<br />sostituzione di quelle previste dall’articolo 21, comma 6-bis, del decreto-legge 30<br />settembre 2003, n. 269, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre<br />2003, n. 326, ora espressamente abrogato.<br />In particolare, viene stabilito che per i cittadini extracomunitari che richiedono,<br />sia attraverso il sostituto d’imposta sia con la dichiarazione dei redditi, le<br />detrazioni per carichi di famiglia di cui all’articolo 12 del Tuir, la<br />documentazione attestante lo status di familiare a carico può essere costituita da:<br />56<br />a) documentazione originale prodotta dall’autorità consolare del Paese<br />d’origine, con traduzione in lingua italiana e asseverazione da parte del<br />prefetto competente per territorio;<br />b) documentazione con apposizione dell’apostille, per i soggetti che<br />provengono dai Paesi che hanno sottoscritto la Convenzione dell’Aja del 5<br />ottobre 1961. .L’apostille, da apporsi sui documenti da valere fuori dallo<br />Stato in cui sono stati formati, costituisce una specifica annotazione<br />sull'originale della documentazione, rilasciata dalla competente autorità<br />identificata dalla legge di ratifica della Convenzione;<br />c) documentazione validamente formata dal Paese d’origine, ai sensi della<br />normativa ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata come conforme<br />all’originale dal consolato italiano del Paese d’origine.<br />La richiesta di detrazione, per gli anni successivi a quello di prima presentazione<br />della documentazione deve essere accompagnata da dichiarazione che confermi il<br />perdurare della situazione certificata ovvero da una nuova documentazione<br />qualora i dati certificati debbano essere aggiornati.<br />Si ricorda che il riconoscimento delle detrazioni per figli a carico anteriormente<br />alla entrata in vigore della disposizione in esame, era regolato dall’articolo 21,<br />comma 6-bis, del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito dalla legge<br />24 novembre 2003, n. 326, il quale prevedeva che la condizione di familiare a<br />carico dovesse essere documentata:<br />• per i contribuenti con figli a carico residenti in Italia, dallo stato di<br />famiglia dal quale risultasse l’iscrizione degli stessi nelle anagrafi della<br />popolazione residente;<br />• per i contribuenti con figli a carico non residenti in Italia, da una<br />documentazione equivalente validamente formata nel Paese di origine, ai<br />sensi della legge ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata dal Consolato<br />italiano nel Paese di origine come conforme all’originale.<br />Il comma 1328 ha abrogato espressamente l’articolo 21, comma 6-bis, del<br />decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269 e non ha disciplinato in modo espresso<br />57<br />l’ipotesi in cui i figli a carico del contribuente siano residenti in Italia. Tuttavia si<br />ritiene che, per far valere le detrazioni relative ai figli residenti in Italia dei<br />lavoratori extra-comunitari, sia sufficiente, al fine di documentare il legame<br />familiare, la certificazione dello stato di famiglia rilasciato dagli uffici comunali .<br />dal quale risulti l’iscrizione degli stessi nelle anagrafi della popolazione.<br />6 DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA DOVUTA DAI NON<br />RESIDENTI<br />Il comma 5 l.f. ha sostituito il comma 3 dell’art. 24 del Tuir riguardante la<br />determinazione dell’imposta per i non residenti.<br />L’art. 24, comma 3 nella nuova formulazione prevede che l’imposta per i<br />soggetti non residenti si determina sottraendo dall’imposta lorda:<br />a) le detrazioni previste dall’art. 13 del Tuir. La novità riguarda la possibilità<br />di scomputare dall’imposta lorda le detrazioni per lavoro dipendente,<br />pensione e redditi diversi previste dall’art. 13 del Tuir, introdotte con<br />l’entrata in vigore della legge finanziaria per il 2007<br />b) le detrazioni per oneri previste dall’art. 15, comma 1, lettere a), b), g), h),<br />h-bis) e i).<br />Gli oneri detraibili in base all’art. 15 del Tuir sono gli stessi previsti dal<br />previgente art. 24. In particolare si tratta delle detrazioni riconosciute in relazione<br />a:<br />1. interessi passivi su prestiti o mutui agrari;<br />2. interessi passivi per l’acquisto dell’abitazione principale;<br />3. spese di manutenzione obbligatorie per la tutela delle cose<br />d’interesse artistico o storico;<br />4. erogazioni liberali in denaro a favore dello Stato, delle regioni,<br />degli enti locali territoriali, di enti o istituzioni pubbliche, fondazioni e<br />associazioni senza scopo di lucro;<br />58<br />5. costo specifico o, in mancanza, valore normale dei beni ceduti<br />gratuitamente, in base ad apposita convenzione, ai soggetti del punto 4;<br />6. erogazioni liberali in denaro in favore di enti senza scopo di lucro<br />che operano nello spettacolo.<br />L’ultimo periodo del comma 3, infine, conferma che “Le detrazioni per carichi<br />di famiglia non competono”.<br />Va tuttavia ricordato che il comma 1324 l.f. ha introdotto , per gli anni 2007,<br />2008 e 2009, le detrazioni per carichi di famiglia dei soggetti non residenti, a<br />condizione che gli stessi dimostrino, con idonea documentazione, che le persone<br />alle quali tali detrazioni si riferiscono non possiedano un reddito complessivo<br />superiore, al lordo degli oneri deducibili, al limite di euro 2.840,51, compresi i<br />redditi prodotti fuori dal territorio dello Stato, e di non godere, nel paese di<br />residenza,di alcun beneficio fiscale connesso ai carichi familiari.<br />La documentazione idonea a dimostrare la sussistenza delle predette condizioni<br />deve essere individuata con decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze.

CIRCOLARE N. 15/E.

OGGETTO: Legge finanziaria per il 2007 – Modifiche all’imposta sul reddito delle persone fisiche. Direzione Centrale Normativa e Contenzioso...

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