Il Commercialista in Rete

Contribuzione 2007 per gli agricoli autonomi.

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Il parere in commento viene reso in risposta a un’istanza d’interpello, formulata ai sensi dell’articolo 21 della legge n. 413/1991 e concernente la deducibilità dei costi derivanti da talune operazioni con una società avente sede in Hong Kong, ossia in un Paese con regime fiscale privilegiato (articolo 1 del decreto ministeriale 23 gennaio 2002). L’interpellante riferisce, infatti, di acquistare macchine per la lavorazione del legno dalla società con sede in Hong Kong, precisando che tali macchine si collocano in una fascia di prodotti non in diretta concorrenza con quelli di produzione propria ma di completamento della gamma, e che il prezzo di acquisto risulta più conveniente rispetto a quelle acquistate in Italia. Prima di entrare nel merito del quesito è opportuno un richiamo alla norma di riferimento. Il comma 10 dell’articolo 110 del Tuir prevede l’indeducibilità dal reddito d’impresa del soggetto residente dei costi e dei componenti negativi relativi a operazioni intercorse con imprese domiciliate in stati o territori non appartenenti all’Unione europea con regime fiscale privilegiato. La disposizione prevista dal comma 10 dell’articolo citato può essere disapplicata nel caso in cui l’impresa residente in Italia fornisca la prova, nel corso del procedimento di accertamento, che le imprese estere svolgono principalmente un’attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono a un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione. I presupposti probatori indicati nella norma sono, dunque, alternativi con la conseguenza che il contribuente può limitarsi a fornire elementi sufficienti a dimostrare la sussistenza anche di uno solo di essi. Ai fini della disapplicazione, l’articolo 11, comma 13, della legge n. 413/91 prevede, in sede di accertamento, che le prove "non devono essere fornite qualora il contribuente abbia preventivamente richiesto, secondo le disposizioni dell’art. 21 della presente legge, di conoscere l’avviso dell’Amministrazione finanziaria, in merito alla norma ed al relativo trattamento tributario dell’operazione che intende porre in essere e l’abbia realizzata nei termini proposti tenendo conto delle eventuali prescrizioni dell’Amministrazione", esibendo tutti gli elementi conoscitivi utili ai fini della corretta qualificazione tributaria della fattispecie prospettata. Da quanto premesso, consegue che l’Amministrazione (Agenzia delle entrate, Comitato) - come peraltro evidenziato nella risoluzione n. 46/E del 16 marzo 2004 - non è chiamata a rendere una risposta all’interpello in base a una verifica a posteriori, ma ad una valutazione preventiva dell’operazione prospettata, verificando che la società estera svolge prevalentemente un’attività commerciale effettiva o, in alternativa, che l’operazione posta in essere risponde a un effettivo interesse economico, e lasciando comunque impregiudicato l’onere del contribuente di indicare separatamente in dichiarazione i costi sostenuti nei paesi off-shore e di dimostrare in sede accertativa che le operazioni abbiano avuto concreta esecuzione. A tal proposito, la circolare 12 febbraio 2002, n. 18/E, dell’Agenzia delle entrate ha precisato che occorre verificare l’effettivo regime fiscale cui il soggetto - insediato in uno degli Stati indicati nel comma 1 citato - sia ammesso a beneficiare, in virtù di accordi o provvedimenti dell’Amministrazione finanziaria estera. Adendo il Comitato, dunque, la società ambisce ottenere un parere favorevole in merito alla deducibilità dei costi dimostrando, così come previsto dal comma 11 dell’articolo 110 citato, la sussistenza dell’effettivo interesse economico a effettuare acquisti sul mercato cinese e la loro concreta esecuzione, nonché il fatto che la società cinese svolge un’attività commerciale effettiva. Coerente con tale finalità, l’istante adduce che i costi relativi agli acquisti di macchine per la lavorazione del legno dalla società avente sede a Hong Kong siano integralmente deducibili in quanto: l’impresa estera in commento svolge prevalentemente un’effettiva attività commerciale, circostanza attestata da un report fornito da un sito internet di informazioni commerciali le operazioni di acquisto rispondono a un effettivo interesse economico della società istante. La maggior convenienza degli acquisti relativi a “bordatrici” e “seghe circolari” sul mercato cinese sono documentate da un prospetto nel quale i prezzi praticati sono confrontati con quelli di alcuni fornitori italiani, mentre la concreta esecuzione delle operazioni di acquisto è documentata da copia delle dichiarazioni doganali, delle fatture commerciali e della documentazione attestante i pagamenti effettuati attraverso il sistema bancario. A ulteriore conferma della propria soluzione, è stata prodotta una dichiarazione esplicativa sulle ragioni economiche che motivano le importazioni da Hong Kong; nonché dei depliant e manuali tecnici relativi ai prodotti commercializzati. Il parere del Comitato ripercorre l’iter sistematico normativo che, in materia, pone in stridente rapporto l’articolo 11, comma 13 della legge n. 413/1991 con l’oggetto dell’onere probatorio, imposto al contribuente dall’articolo 110, comma 11, del Tuir. Mentre, infatti, come si è detto, l’articolo 110 qualifica come dirimente ai fini della deducibilità la alternativa dimostrazione dello svolgimento prevalente di un’attività commerciale effettiva da parte dell’impresa estera ovvero dell’effettivo interesse economico dell’operazione e, contestualmente, della sua concreta esecuzione (come, peraltro, precisato anche dall’Agenzia delle entrate nella risoluzione 16 marzo 2004, n. 46/E, "i presupposti probatori indicati dalla norma sono alternativi, con la conseguenza che il contribuente può limitarsi a fornire elementi sufficienti a dimostrare la sussistenza anche di uno solo di essi"), viceversa l’articolo 11, comma 13, della legge n. 413/91 fonda la giustificazione economica sulla possibilità che questa possa essere valutata preventivamente da parte degli organi dell’Amministrazione finanziaria a ciò deputati, lasciando impregiudicato l’accertamento successivo sulla effettiva esecuzione in conformità alla fattispecie rappresentata e alle eventuali prescrizioni ricevute con il parere reso (la risoluzione richiamata, afferma, infatti, che "resta impregiudicato l’onere del contribuente di indicare separatamente in dichiarazione i costi sostenuti in paesi a fiscalità privilegiata e di dimostrare in sede di controllo che le operazioni hanno avuto concreta esecuzione"). Nel caso in cui intenda dimostrare l’effettivo svolgimento, in via principale, di un’attività commerciale, l’impresa italiana che intenda disapplicare la norma sull’indeducibilità dei costi deve esibire documenti idonei a dimostrare tale circostanza. Una sommaria elencazione, “esemplificativa e non esaustiva”, è ricavabile - oltre che dalla citata risoluzione n. 46/E/2004 - dalle circolari dell’Agenzia delle entrate 12/2/2002, n. 18/E, e 23/5/2003, n. 29/E, ove sono indicati, tra gli altri: il bilancio; l’atto costitutivo; la certificazione del bilancio; un prospetto descrittivo dell’attività esercitata; gli eventuali contratti di locazione degli immobili adibiti a sede degli uffici e dell’attività; la copia delle fatture delle utenze elettriche e telefoniche relative agli uffici e agli altri immobili utilizzati; i contratti di lavoro dei dipendenti che indicano il luogo di prestazione dell’attività lavorativa e le mansioni svolte. E’ evidente, dal semplice esame dell’istanza, che la società interpellante intende far valere quale esimente l’effettivo interesse economico cui le operazioni sono finalizzate, piuttosto che la ricorrenza dell’esercizio in via principale di un’attività economica effettiva: tale ultima dimostrazione richiederebbe infatti una ben più corposa “dotazione” probatoria. Poiché la dimostrazione dell’effettivo interesse economico deve associarsi a quella relativa alla concreta esecuzione dell’operazione, utili indicazioni si rinvengono nella risoluzione dell’Agenzia delle entrate 6/6/2003, n. 127/E, ove è precisato che "la effettività dell’operazione può essere dimostrata esibendo la documentazione doganale di importazione ed ogni altro elemento di prova documentale imposto dalla normativa o dalla prassi di settore (ad esempio: contratto di fornitura ovvero ordine di acquisto; fattura del fornitore; eventuale autofattura della società residente per l’estrazione della merce dal deposito Iva; documentazione attestante il pagamento del bene acquistato)". La documentazione prodotta dall’istante - fatture ricevute dal fornitore estero e documentazione doganale - appare idonea a dimostrare che le operazioni hanno avuto concreta esecuzione. La dimostrazione dell’interesse economico viene resa mediante: la produzione di alcuni listini predisposti da fornitori nazionali, nei quali sono evidenziati prezzi che, pur scontati, appaiono generalmente superiori a quelli praticati dalla società di Hong Kong un prospetto riassuntivo, nel quale sono distintamente indicati i vari modelli di “bordatrici” e “seghe circolari” venduti dai produttori nazionali e dalla “Centre Gain”, oltre a un’ipotesi di costi relativi alla produzione in proprio dei macchinari da parte della società interpellante fondata sulle risultanze delle “schede di lavorazione interne” allegate all’istanza. Il Comitato supera la preclusione di ammissibilità dell’istanza sollevata dalla direzione regionale - che ha segnalato la presenza di un’azione di accertamento - con la precisazione che la medesima risulta completamente definita attraverso l’istituto dell’accertamento con adesione e afferma, nel contempo, che l’avvenuta realizzazione delle operazioni non rende inammissibile l’istanza, in quanto è da ritenersi che l’interpello sia formulato per acquisire un indirizzo interpretativo, utile per successive operazioni commerciali che saranno successivamente poste in essere. Nel caso in esame, il Comitato afferma che la documentazione prodotta sia idonea a comprovare che la società estera esiste, che svolge un’attività commerciale effettiva e che la giustificazione economica dell’operazione addotta dall’istante nella convenienza dei prezzi di vendita praticati dalla società di Hong Kong rispetto all’approvvigionamento presso altri fornitori di macchine di pari prestazioni non lascia adito a dubbi di elusività. A lume di quanto dichiarato e riscontrato presente nella documentazione, pertanto, il Comitato consultivo ritiene che il contribuente possa essere sollevato dall’onere di fornire, in sede di accertamento, la prova richiesta dall’articolo 110, comma 11, del Tuir ai fini della deducibilità dei componenti negativi di reddito derivanti dalle operazioni descritte.

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