Il Commercialista in Rete

Le risposte dell'Agenzia delle Entrate sulla Finanziaria 2007 (1).

IVA NEL PERIODO DI VIGENZA DEL D.L. N. 223D: Il comma 292 della legge finanziaria dispone fra l'altro che le cessioni di fabbricati strumentali poste in essere nel periodo compreso tra il 4 luglio e l' 11 agosto 2006, in base alle disposizioni contenute nel D.L. n. 223/06 non convertite in legge, devono essere considerate esenti come in effetti è avvenuto in tale periodo. Tuttavia la legge consente la facoltà di optare per l'applicazione dell'Iva dandone comunicazione nella prossima dichiarazione annuale Iva. La norma nulla dispone però in ordine all'addebito dell'Iva al cliente, al diritto di rivalsa nonché del diritto alla detrazione da parte dell'acquirente.Si chiede pertanto quale siano le modalità di applicazione dell'Iva per le cessioni di fabbricati strumentali poste in essere dal 4 luglio all' 11 agosto 2006 da parte delle imprese che intendono optare per l'applicazione dell'Iva ed entro quale termine debba avvenire la predetta regolarizzazione.OsservazioniL'addebito dell'imposta all'acquirente del fabbricato strumentale dovrà essere effettuata ai sensi dell'articolo 26, comma 1, del D.P.R. n. 633/72. Quindi scatta il diritto di rivalsa per il cedente ed il diritto alla detrazione per l'acquirente. Quale termine si può indicare quello di presentazione della dichiarazione Iva per l'anno 2006 ancorché l'imposta sia dovuta nel periodo d'imposta successivo.R: La legge finanziaria 2007, all'art. 1, comma 292, disciplina l'efficacia di talune norme contenute nel decreto legge n. 223 del 2006, oggetto di modifica da parte della relativa legge di conversione. Tali norme riguardano, in particolare il trattamento da riservare, ai fini dell'Iva e dell'imposta di registro, alle cessioni e locazioni, anche finanziarie, di immobili.In particolare, il comma 292 fa salvi gli effetti prodotti dall'applicazione delle norme, non convertite, contenute nell'art. 35, commi 8, lettera a), e 10, del decreto legge n. 223/2006, le quali, in sintesi, prevedevano l'applicazione generalizzata del regime di esenzione alle cessioni e locazioni, anche finanziarie, di immobili, consentendo, tuttavia, per le cessioni di immobili strumentali poste in essere tra il 4 luglio e l'11 agosto (giorno anteriore all'entrata in vigore della legge di conversione) la facoltà di esercitare l'opzione prevista dalla legge di conversione per l'imponibilità ad Iva.Con la previsione normativa in discorso, in sostanza, da un lato sono stati salvaguardati i rapporti economici sorti nel periodo di vigenza del decreto legge, e dall'altro, attraverso il riconoscimento della possibilità di optare per l'imposizione, sono state evitate disparità di trattamento fiscale tra coloro che hanno compiuto operazioni nel periodo di vigenza del decreto e coloro che hanno agito successivamente all'entrata in vigore della legge di conversione.Con riferimento ai profili applicativi della norma, il cedente, qualora voglia optare per l'imposizione, dovrà operare una variazione in aumento dell'imposta ai sensi dell'art. 26, comma 1, del D.P.R. n. 633/72. L'emissione della apposita fattura integrativa (nota di addebito) per l'Iva dovuta dal cessionario rappresenta il comportamento concludente che esprime l'esercizio dell'opzione.Il comma 292 dispone che l'opzione esercitata deve essere comunicata nella dichiarazione Iva per l'anno 2006.Il termine di presentazione della dichiarazione costituisce, pertanto, il termine ultimo entro cui esercitare l'opzione per l'imponibilità.Tuttavia, al fine di garantire la certezza dei rapporti giuridici sorti nel periodo di vigenza delle norme oggetto di mancata conversione, sarà opportuno che l'addebito dell'Iva alla controparte, da parte del cedente, avvenga tempestivamente.Turismo congressualeD: L'articolo, 1 comma 304, della Legge Finanziaria per il 2007 ha parzialmente derogato alla previsione di indetraibilità oggettiva riportata nell'art. 19-bis1, lettera e), del D.P.R. n. 633/72 e consente di detrarre l'IVA assolta sulle prestazioni alberghiere e sulle somministrazioni di alimenti e bevande "inerenti alla partecipazione a convegni, congressi e simili, erogate nei giorni di svolgimento degli stessi".Per l'anno 2007 la disposizione si applica limitatamente al 50%.Si chiede di sapere se la detrazione può essere effettuata oltre che per tutte le prestazioni alberghiere e di ristorazione erogate nelle giornate durante le quali si svolgono le manifestazioni anche per quelle relative alla notte precedente e alla notte seguente al congresso.R: La norma in questione prevede la detraibilità dell'Iva pagata sulle prestazioni alberghiere e sulla somministrazione di alimenti e bevande, in occasione di partecipazione a convegni, congressi ed eventi similari.Come specificato nell'art. 1, comma 305, della legge finanziaria 2007 la detrazione è applicabile limitatamente al 50% dell'imposta sul valore aggiunto assolta sulle prestazioni medesime.La norma, riferendosi alle prestazioni erogate nei giorni di svolgimento dei convegni, intende permettere la detrazione dell'Iva assolta con riferimento alle spese alberghiere e di ristorazione strettamente inerenti e necessarie ai fini della partecipazione alle attività congressuali.L'organizzazione dell'evento o la localizzazione dello stesso rispetto al domicilio dei partecipanti possono rendere necessario sostenere tali spese nel giorno immediatamente antecedente al suo svolgimento o nel periodo immediatamente successivo.Ai fini del riconoscimento della detrazione si ritiene, pertanto, che possano essere considerate non soltanto le spese per le prestazioni alberghiere e di ristorazione che sono erogate nei giorni di svolgimento dell'evento (a cui testualmente fa riferimento la norma) ma anche le spese, relative agli stessi servizi, il cui sostenimento è comunque necessario per la partecipazione alle attività congressuali.Inversione contabile per i subappaltiD: In seguito alla modifica dell'art. 17, sesto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, introdotta dall'art. 1, comma 44, della legge finanziaria per il 2007, il meccanismo dell'inversione contabile (c.d. reverse-charge) è stato esteso alle prestazioni di servizi rese, nel settore dell'edilizia, da soggetti subappaltatori nei confronti di imprese che svolgono attività di costruzione e ristrutturazione di immobili, ovvero nei confronti dell'appaltatore principale o di un altro subappaltatore.In considerazione dell'estensione dell'ambito soggettivo di applicazione del meccanismo di reverse-charge, si pongono i seguenti quesiti:· nel caso in cui sia l'appaltatore principale che il subappaltatore siano soggetti esteri non stabiliti in Italia, sono entrambi tenuti ad identificarsi o a nominare il rappresentante fiscale per assolvere gli obblighi del tributo, ovvero, è sufficiente che acquisisca la partita IVA soltanto l'appaltatore (o il subappaltatore) debitore dell'imposta che applica il meccanismo dell'inversione contabile di cui all'art. 17, comma sesto, del D.P.R. n. 633 del 1972?· il subappaltatore che è un soggetto comunitario, senza stabile organizzazione in Italia, e che effettua solo prestazioni edili nei confronti di appaltatori o subappaltatori stabiliti, quindi, prestazioni assoggettate ad imposta con il meccanismo del reverse-charge, può chiedere il rimborso ai sensi della VIII direttiva comunitaria recepita nell'art. 38-ter del D.P.R. n. 633 del 1972?· nel caso in cui una fattura, relativa ad una prestazione di subappalto, che avrebbe dovuto essere assoggettata ad imposta dal committente con il meccanismo del reverse-charge, sia stata emessa erroneamente con IVA, è possibile correggere l'errore emettendo una nota di credito ai sensi dell'art. 26 del D.P.R. n. 633 del 1972 ed emettere una nuova fattura corretta? La variazione può intervenire anche oltre il termine di un anno di cui al terzo comma del richiamato art. 26?R: Il meccanismo del reverse-charge trasferisce dal cedente al cessionario gli obblighi connessi all'assolvimento dell'IVA, in deroga alla disposizione normativa contenuta nel primo comma dell'art. 17 del D.P.R. n. 633/1972.Il meccanismo sopra descritto è stato esteso, ad opera dei recenti provvedimenti normativi, anche alle operazioni poste in essere nel settore edile tra subappaltatore e appaltatore (o altro subappaltatore).Si ritiene che, nel caso in cui l'appaltatore ed il subappaltatore siano entrambi soggetti esteri, non stabiliti in Italia, soltanto l'appaltatore, in quanto debitore d'imposta in virtù dell'applicazione del regime di reverse-charge, sia tenuto ad identificarsi direttamente in Italia, ovvero, in alternativa, a nominare un rappresentante fiscale, ai sensi dell'art. 17, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972. Questa soluzione si muove nell'ottica di una semplificazione degli adempimenti e tende ad evitare una duplicazione di obblighi senza effettivi vantaggi per il fisco.Per quanto riguarda il secondo quesito, si ritiene che il subappaltatore, ove sia un soggetto comunitario senza stabile organizzazione in Italia, che abbia effettuato esclusivamente prestazioni di servizi nell'ambito del settore edile (assoggettate al regime di reverse-charge) nei confronti di un appaltatore (o altro subappaltatore) stabilito in Italia, potrà chiedere il rimborso ai sensi della VIII direttiva comunitaria, recepita nell'art. 38-ter del D.P.R. n. 633 del 1972.Infatti, sebbene le prestazioni di servizi di costruzione non rientrino tra le operazioni, espressamente indicate dall'art. 38-ter, la cui effettuazione nello Stato non preclude la possibilità di ottenere il rimborso, è necessario interpretare la normativa nazionale alla luce della disciplina prevista dalla direttiva comunitaria n. 2006/1 12/CEE.In particolare, secondo il combinato disposto degli articoli 171 e 199 della suddetta direttiva, deve ammettersi il rimborso dell'IVA a favore dei soggetti passivi che abbiano posto in essere, nello Stato membro in cui effettuano acquisti di beni e servizi gravati da imposta, unicamente operazioni attive rispetto alle quali il destinatario di tali operazioni sia stato designato come debitore dell'imposta in virtù del meccanismo di reverse-charge.Con riferimento all'ultimo quesito, si ritiene che, nel caso in cui il subappaltatore abbia emesso erroneamente con IVA una fattura relativa ad una prestazione che avrebbe dovuto essere assoggettata ad imposta dal committente, secondo il meccanismo del reverse-charge, sia possibile correggere l'errore nella fatturazione, emettendo una nota di accredito entro il termine di un anno dall'effettuazione dell'operazione, ai sensi dell'art. 26, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, che obbliga il committente alle conseguenti variazioni.In altri termini, il rispetto del termine previsto dal richiamato articolo 26, terzo comma, è necessario, in quanto l'indicazione di un ammontare di imposta differente rispetto a quello reale concretizza l'ipotesi di inesattezza della fatturazione prevista dalla norma in discorso. L'IRPEF E LE MODIFICHE PER I PROFESSIONISTILE SPESE DI VITTO E ALLOGGIOD: L'articolo 36, comma 29, del DL 223/06 detta le regole contabili, di fatturazione e di ritenuta per le spese di vitto e alloggio del lavoratore autonomo, sostenute dal committente per lo svolgimento dell'incarico. In tal caso non opera la limitazione della deduzione di tali spese al 2% dei compensi riscossi nell'anno.In considerazione della complessità e dell'onerosità amministrativa della procedura conseguente, che richiede almeno cinque diverse scritture contabili, come evidenziato anche nella circolare 28/E, se le spese – analiticamente addebitate al committente in fattura – vengono anticipate dal lavoratore autonomo e non dal committente, resta ferma la deducibilità integrale delle stesse, senza il limite del 2 per cento, tanto più che nel caso di riaddebito integrale non si può nemmeno parlare, in senso proprio, di spese sostenute e rimaste a carico?R: L'articolo 36 del D.L. n. 223/06 convertito in L. n. 248/06, al comma 29, lett. a), n. 2), ha modificato la disposizione contenuta nel comma 5 dell'art. 54 del TUIR in tema di determinazione del reddito di lavoro autonomo. Il citato comma 5, infatti, è stato integrato stabilendo che le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande in pubblici esercizi sono integralmente deducibili da parte del professionista nel caso in cui siano sostenute direttamente dal committente per conto del professionista medesimo e da questi addebitate in fattura.In tale particolare ipotesi non opera quindi il limite alla deducibilità di tali spese, ordinariamente previsto nella misura del 2 % dell'ammontare dei compensi annui.La norma ammette il professionista a dedurre integralmente le spese alberghiere e di ristorazione nella sola ipotesi in cui le spese stesse siano state anticipate dal committente. Pertanto nell'ipotesi oggetto del quesito, in cui le spese sono anticipate dal lavoratore autonomo e analiticamente addebitate al committente, la deduzione è consentita solo nel limite del 2% dei compensi percepiti nel periodo d'imposta.BONUS INVESTIMENTI: AUTORIZZAZIONI PER ULTERIORI RISORSED: Solo a metà novembre del 2006, il Centro Operativo di Pescara ha inviato ai diversi contribuenti delle regioni del Mezzogiorno (o, meglio, agli intermediari abilitati) la comunicazione telematica di autorizzazione alla fruizione, per l'anno 2006, del bonus investimenti ex art. 8 legge n. 388/00, richiesto ad inizio anno con relativa istanza RTS. Tali autorizzazioni sono, dunque, arrivate a pochi giorni dal tempo utile per la realizzazione dell'investimento (31 dicembre 2006) e per l'utilizzo di una parte del relativo bonus (almeno il 20% del maturato entro la medesima data). In alcuni casi, si segnalano anche autorizzazioni telematiche materialmente ricevute dagli intermediari (o comparse sul loro sistema Entratel) dopo il 31 dicembre 2006, sebbene recante data novembre 2006.Il problema riguarda in particolare la Regione Campania che, con delibera della Giunta Regionale, aveva messo a disposizione dei contribuenti istanti 50 milioni di euro di proprie risorse. Al riguardo, la Risoluzione n. 121/E del 3 novembre 2006, operativa dal quinto giorno lavorativo successivo, ha anche istituito due codici tributo, il 3891 e il 3892, rispettivamente per l'utilizzo e la restituzione (a seguito di indebito utilizzo) del "credito d'imposta per investimenti in Campania a valere sulle risorse regionali".Tali somme, a causa della tardività delle notifiche, rischiano di rimanere inutilizzati. L'articolo 8 della legge n. 388/00 (integrato con le successive modifiche) attribuisce, infatti, i benefici solo per gli investimenti realizzati entro il 31 dicembre 2006. Una lettura rigida della norma comporterebbe, dunque, l'impossibilità di utilizzare il beneficio per la parte di investimento non realizzata entro tale data. Inoltre, poiché l'articolo 62 della legge n. 289/02 ha introdotto delle percentuali minime nella fruizione dell'incentivo, per non incappare nelle ipotesi di decadenza stabilite alla lettera g) del comma 1, per come spiegate nella Circolare n. 32/E del 3 giugno 2003, si sarebbe dovuto necessariamente realizzare, entro l'anno 2006, almeno il 20% dell'investimento dichiarato nel modello RTS. In ogni caso, poi, le compensazioni dovevano (devono) essere anch'esse effettuata, avendo la capienza necessaria, entro i rigorosi termini stabiliti dalla norma (ed interpretati dalla Circolare n. 32/E) attraverso il modello F24.Sempre la tardività della comunicazione telematica di assegnazione del beneficio dell'obbligo ha comportato, per tutti i contribuenti, il rischio automatico di non avere potuto rispettare l'obbligo stabilito dalla norma (comma 1 bis, dell'articolo 8), di dovere avviare l'investimento entro sei mesi dalla presentazione della domanda. In questo caso, infatti, è molto probabile che chi si è visto scartare l'istanza ad inizio anno non si sia preoccupato (giustamente) di avviare la spesa nel termine stabilito, con ciò perdendo definitivamente il diritto che, invece, gli è stato riconosciuto tardivamente solo con provvedimento emanato ben oltre i sei mesi successivi a quello di presentazione dell'istanza.Poiché sul tema c'è il precedente costituito dall'articolo 4, commi 132 e 133, della finanziaria per il 2004 (legge n. 350/03) si ritiene che prescrizioni analoghe siano applicabili anche al caso di specie. Nel 2003, infatti, solo nel mese di settembre l'Agenzia inviò ulteriori autorizzazioni, rispetto a quelle d'inizio anno, a seguito della messa a disposizione di maggiori risorse da parte del CIPE. In quel caso, la norma citata stabilì che chi avesse ricevuto tardivamente l'autorizzazione, poteva avviare l'investimento sostanzialmente entro sei mesi da questa, ottenendo anche una proroga per spendere il bonus.R: L'articolo 62, comma 1, lett. f), della legge 27 dicembre 2002, n. 289, prevede che tutte le istanze di ammissione al credito d'imposta per le aree svantaggiate concorrono all'assegnazione dei fondi disponibili a decorrere dal 1° gennaio 2003 e (tanto quelle presentate per la prima volta, quanto quelle rinnovate) devono evidenziare gli investimenti e gli utilizzi, secondo la pianificazione scelta dai soggetti interessati, con riferimento all'anno di presentazione dell'istanza e ai due successivi.In conformità a quanto indicato nella risoluzione n. 104 del 29 luglio 2005, l'utilizzo del contributo, in relazione a ciascun investimento, è, in ogni caso, consentito esclusivamente entro il secondo anno successivo a quello in cui è presentata l'istanza ammessa al contributo, nel rispetto dei limiti di utilizzazione minimi e massimi pari:- al 20 e al 30 per cento, nell'anno di presentazione dell'istanza ammessa alcontri buto;- al 60 e al 70 per cento, nell'anno successivo;- per il rimanente, nel terzo anno.Pertanto, fermo restando che gli investimenti possono rilevare ai fini dell'agevolazione solo se realizzati entro il termine finale del regime di aiuti fissato al 31 dicembre 2006, l'utilizzo del credito dovrà necessariamente avvenire nell'anno di presentazione (e accoglimento) dell'istanza e nei due immediatamente successivi, nel rispetto delle percentuali di utilizzazione minime e massime previste dalla norma a pena di decadenza dal contributo.Ciò significa che coloro i quali abbiano ottenuto l'accoglimento dell'istanza nel 2005 e nel 2006 (ultimi due anni di vigenza dell'agevolazione in esame) potranno utilizzare il credito anche successivamente alla data del 31 dicembre 2006, ma in nessun caso sarà possibile maturare il credito d'imposta per investimenti realizzati successivamente al 31 dicembre 2006. Quanto appena affermato trova conferma nelle Istruzioni per la compilazione del quadro B dei Mod. ITS e RTS (relativi alla pianificazione dell'investimento e dell'utilizzo del credito). In tal senso, inoltre, devono intendersi le risoluzioni n. 62/E del 9 aprile 2004 e 53/E del 3 maggio 2005.Ciò vale anche in relazione alle istanze ammesse al contributo con comunicazione telematica di assegnazione del beneficio pervenute nel novembre 2006.Va infatti precisato che, con riferimento ai tempi di realizzazione dell'investimento, la specifica autorizzazione comunitaria del regime di aiuti relativo al credito d'imposta in questione - ottenuta con la Decisione C(2002) 1706 del 21 giugno 2002 - prevede, al punto 16, che "il regime scade il 31.12.2006".Pertanto - fatta salva la possibilità di modificare con intervento normativo il regime di aiuti in questione, attivando la procedura di notifica e successiva autorizzazione di cui all'articolo 88 del Trattato UE - si ribadisce che non è possibile concedere il diritto alla fruizione del credito d'imposta in relazione ad investimenti realizzati dopo il 31 dicembre 2006. BONUS AGGREGAZIONICon riferimento al beneficio fiscale introdotto dai commi da 242 a 249 della Finanziaria 2007 si formulano i seguenti quesiti:D1: I commi 242 e 243 specificano le operazioni (fusioni, scissioni e conferimenti) devono essere "effettuate" negli anni 2007 e 2008, senza precisare in quale momento le operazioni si considerano "effettuate". Si ritiene che per le fusioni e le scissioni tale momento debba coincidere con le iscrizioni al registro delle imprese degli atti di fusione o scissione (indipendentemente dalla eventuale retrodatazione o postdatazione di alcuni effetti delle operazioni stesse) mentre per i conferimenti neutrali di aziende dovrebbe rilevare la data dell'atto notarile di conferimento;R1: Ai fini dell'individuazione del momento in cui si considerano "effettuate" le operazioni di cui ai commi 242 (fusioni e scissioni) e 243 (conferimenti d'azienda c.d. "neutrali") della Legge Finanziaria 2007 si precisa quanto segue:· con riferimento alle operazioni di fusione e di scissione si ritiene che tale momento coincida con la data di efficacia giuridica della fusione o della scissione, ai sensi, rispettivamente, dell'articolo 2504-bis e dell'articolo 2506-quater del codice civile.· in relazione ai conferimenti d'azienda si ritiene che tale momento coincida con la data di iscrizione della delibera di aumento del capitale sociale presso il Registro delle imprese, ai sensi dell'articolo 2436, comma 5, del codice civile.D2: Il comma 244 richiede, tra l'altro, che le imprese partecipanti alla aggregazione siano "operative da almeno due anni"; in assenza di una specifica definizione di operatività ci si chiede se debba farsi riferimento al concetto di "non operatività" previsto dall'art. 30 della legge n. 724 del 1994.Si ritiene che un'eventuale qualificazione del concetto di operatività sulla scorta della richiamata disciplina delle società "non operative" sia in contrasto con la ratio stessa della agevolazione, posto che una società che risulti non operativa (ex art. 30 legge n. 724/94) ben potrebbe dare adeguato impulso alla propria attività attraverso forme di aggregazione con altre imprese.Inoltre, anche società costituite da meno di due anni ma "operative" sembrerebbero doversi ritenere ammesse a partecipare alle forme di aggregazione che le disposizioni intendono agevolare;R2: L'art. 1, comma 244, della legge finanziaria 2007 limita l'agevolazione in commento alle sole operazioni di fusione, scissione e conferimento cui partecipino esclusivamente imprese "operative" da almeno due anni.Per espressa previsione normativa, rimangono, pertanto, escluse dall'agevolazione le imprese di costituite da meno di due anni e quelle che non esercitano un'effettiva attività di impresa.Attesa la finalità della norma, l'operatività deve intendersi in senso "sostanziale" con la conseguenza che il beneficio non potrà essere riconosciuto qualora le imprese risultino solo formalmente costituite da almeno un biennio, essendo, invece, necessario ai fini che qui interessano un quid pluris.Per fruire del riconoscimento fiscale gratuito del disavanzo da concambio ovvero del maggior valore iscritto dalla società conferitaria, il contribuente è, infatti, tenuto a presentare apposita istanza di interpello ai sensi dell'articolo 11 della legge 27 agosto 2000, n. 212 al fine di dimostrare la sussistenza dei requisiti richiesti dalla normativa de qua.In sede di risposta, l'Agenzia delle Entrate potrà prendere a riferimento il concetto di operatività utilizzato per le cd. "società di comodo" di cui all'articolo 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724 escludendo dall'agevolazione tutte quelle situazioni in cui le società, al di là dell'oggetto sociale dichiarato, sono state costituite per gestire il proprio patrimonio nell'interesse dei soci, anziché per esercitare un'effettiva attività commerciale o industriale, risultando, pertanto, non operative.D3: Il comma 245 dispone che "Le disposizioni dei commi 242, 243 e 244 si applicano qualora le imprese interessate dalle operazioni di aggregazione aziendale si trovino o si siano trovate ininterrottamente, nei due anni precedenti l'operazione, nelle condizioni che consentono il riconoscimento fiscale di cui ai commi 242 e 243".L'utilizzo della congiunzione "o" sembra condurre a ritenere applicabile il benefico a soggetti che non possiedano, al momento dell'effettuazione dell'operazione, i requisiti oggettivi e soggettivi richiesti ma li abbiamo posseduti ininterrottamente per i due anni precedenti;R3: La congiunzione "o" ha valenza non disgiuntiva ma aggiuntiva. Conseguentemente, la norma in oggetto deve essere letta nel senso che le disposizioni dei commi 242, 243 e 244 si applicano solo a condizione che tutte le imprese partecipanti alle descritte operazioni di aggregazione aziendale possiedano ininterrottamente i requisiti soggettivi e oggettivi richiesti ai fini del riconoscimento fiscale sia al momento in cui viene posta in essere l'operazione di fusione, scissione o conferimento, sia nei due anni precedenti l'operazione stessa.SOCIETA' DI COMODOVINCOLI AL RIPORTO DELLE ECCEDENZE IVAD: Il comma 4 dell'articolo 30 della legge 724/94 prevede che qualora per tre periodi di imposta consecutivi la società o l'ente non ponga in essere operazioni rilevanti ai fini Iva pari all'importo minimo, l'eccedenza di credito non è ulteriormente riportabile. Ci richiede in che modo debba essere inteso l'ambito temporale di applicazione della norma.Sulla base del tenore letterale del comma 16 dell'articolo 36 del Dl 223/06, che prevede che le disposizioni si applicano " a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore" dl decreto medesimo, si ritiene che il periodo triennale di osservazione decorra a partire dall'esercizio di prima applicazione delle nuove disposizioni. In sostanza, per i soggetti il cui periodo di imposta coincide con l'anno solare, la disposizione limitante opererà per la prima volta nel periodo 2008, a condizione che la società sia risultata di comodo per tale periodo e per i due precedenti.R: Il comma 4 dell'articolo 30 della legge n.724 del 1994 – come modificato dalla legge finanziaria 2007 - stabilisce, al primo periodo, che l'eccedenza di credito IVA risultante a fine anno non può essere richiesta a rimborso, né compensata con altri tributi ai sensi dell'articolo 17 del d.lgs. n. 241 del 1997, né ceduta ad altri soggetti ai sensi dell'articolo 5, comma 4-ter, del D.L. n. 70 del 1988.L'intento antielusivo che ispira detta norma è ulteriormente perseguito dalla disposizione contenuta nel secondo periodo della stessa la quale prevede che, nel caso in cui per tre anni consecutivi siano effettuate operazioni rilevanti ai fini IVA in misura inferiore a quello ottenuto dall'applicazione delle percentuali di cui al comma 1 del medesimo articolo 30, l'eccedenza di IVA credito non è riportabile a nuovo per la compensazione verticale con l'imposta dovuta negli anni successivi. Al riguardo, ai fini del raffronto, deve assumersi come totale delle operazioni effettuate ai fini IVA l'ammontare complessivo del volume d'affari determinato ai sensi dell'articolo 20 del d.P.R. n. 633 del 1972.Si è del parere, al riguardo, che costituisce presupposto necessario per l'applicazione della norma la circostanza che il soggetto non abbia superato, in nessuno dei tre menzionati periodi d'imposta consecutivi, il test di operatività di cui al comma 1.In merito alla decorrenza della descritta disposizione, inoltre, si fa presente che secondo quanto disposto dal comma 16 dell'articolo 36 del d.l. n. 223 del 2006, le modifiche apportate dal medesimo articolo alla disciplina sulle società di comodo trovano applicazione "a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore" del medesimo d.l. n. 223.Pertanto, il periodo triennale di osservazione contemplato dal nuovo comma 4 dell'articolo 30 inizia a decorrere dal periodo d'imposta 2006 con effetti che si esplicheranno per la prima volta alla chiusura dell'anno 2008, sempre che la società sia risultata non operativa, oltre che in tale esercizio, anche nei due immediatamente precedenti. In detta occasione, infatti, allorché si verificassero i presupposti normativi, alla data del 1° gennaio 2009 la società non potrà riportare a nuovo l'eccedenza di credito IVA risultante al 31 dicembre 2008.Inclusione nel calcolo delle partecipazioni PexD: Un aspetto che necessita di chiarimenti da parte dell'Amministrazione finanziaria riguarda l'inclusione o meno tra le partecipazioni da considerare per l'applicazione del coefficiente del 2% di quelle per le quali sono maturati i requisiti PEX (articolo 87 del TUIR.L'articolo 30 della L 724/94, nell'ambito dell'elencazione dei beni ai quali applicare i coefficienti per il calcolo dei ricavi e dei proventi minimi, indica espressamente tutti i beni indicati all'articolo 85, comma 1, lettere c) d) ed e) del Tuir. Devono pertanto ritenersi interessate al calcolo tutte le partecipazioni iscritte nelle immobilizzazioni finanziarie, indipendentemente dal trattamento fiscale della plusvalenza derivante dalla loro eventuale cessione. Peraltro, le plusvalenze realizzate su partecipazioni con i requisiti per l'esenzione rilevano come componenti da porre a raffronto con i redditi minimi. In senso conforme l'Amministrazione finanziaria si è già espressa nella Circolare 13 febbraio 2006 n. 6/E, paragrafo 7.8.R: Le modifiche recate dal comma 109 dell'articolo 1 della legge finanziaria 2007 al comma 1 dell'articolo 30 della legge n. 724 del 1994 sono finalizzate a disciplinare il trattamento da riservare - ai fini dell'applicazione del test di operatività previsto dalla disciplina sulle società di comodo - agli strumenti finanziari similari alle azioni [di cui all'articolo 85, comma 1, lettera d), del TUIR] e alle obbligazioni [di cui all'articolo 85, comma 1, lettera e), del TUIR], ma non modificano il rinvio all'articolo 85, comma 1, lettera c), del TUIR già contenuto nel predetto comma 1.Mediante il rinvio a tale ultima disposizione, come noto, si tende ad individuare quali beni debbano essere presi in considerazione per effettuare il menzionato test di operatività (ossia azioni o quote di partecipazioni, anche non rappresentate da titoli, al capitale di società ed enti di cui all'articolo 73) indipendentemente dal regime di esenzione ad essi riservato.Non rileva, pertanto, il fatto che alcune di tali partecipazioni siano attratte al regime di participation exemption previsto dall'articolo 87 del TUIR, restando con riferimento a queste ultime valide le conclusioni alle quali nel medesimo contesto normativo è pervenuta l'Agenzia delle Entrate nella circolare 6/E del 2006. In tale documento è stato chiarito che "le partecipazioni in possesso dei requisiti di cui all'articolo 87 del TUIR, per ragioni di ordine logico e sistematico, debbono essere annoverate tra quelle che concorrono alla verifica dell'operatività, ai sensi dell'articolo 30 della legge n. 724 del 1994". Calcolo della media triennaleD: Non è chiaro se debba operare o meno l'inclusione, ai fini del conteggio della media triennale, del primo periodo di imposta della società, nel quale per legge il contribuente è escluso dalla disciplina delle società di comodo. Analogo problema di pone per il periodo di imposta per il quale il contribuente dovesse ottenere parere favorevole all'interpello disapplicativo.Il comma 2 dell'articolo 30 della legge 724/94 richiede espressamente che i valori da utilizzare per il calcolo dell'operatività siano determinati come media delle risultanze "dell'esercizio e dei due precedenti", senza operare alcuna esclusione o specificazione. Si ritiene pertanto che i dati dei periodi di non applicazione della disciplina vadano normalmente considerati ai fini dei calcoli relativi ai periodi successivi.R: La disciplina fiscale delle società "non operative" - che recentemente ha subito modificazioni per effetto dell'articolo 35, commi 15 e 16, del decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, nonché dell'articolo 1, commi 109 e seguenti, della legge finanziaria 2007 - si applica, al ricorrere di determinati presupposti soggettivi ed oggettivi, alle società e a taluni enti che abbiano conseguito nel periodo d'imposta un ammontare di ricavi, di proventi (diversi da quelli con natura straordinaria) e di incrementi di rimanenze inferiore a quelli minimi determinati come percentuale del valore di alcuni beni patrimoniali. Ai fini di tale determinazione, i ricavi e i proventi, nonché i valori dei beni e delle immobilizzazioni "vanno assunti in base alle risultanze medie dell'esercizio e dei due precedenti".Si rileva che tale previsione, contenuta nel comma 2, primo periodo dell'articolo 30 della legge n. 724 del 1994 (come riformulato dall'art. 3, comma 37, della legge n. 662 del 1996), non ha subito alcuna modifica ad opera dei recenti interventi normativi.In merito alle modalità da seguire per la determinazione dei predetti valori medi continuano, dunque, a valere i chiarimenti forniti nelle circolari 26 febbraio 1997, n. 48 (paragrafo 2.2) e 15 maggio 1997, n. 137 (domanda 12.10).Ciò posto, indipendentemente dall'introduzione di alcune nuove disposizioni nella disciplina in esame, si ritiene che nel calcolo dei valori medi debbano essere necessariamente considerati i due periodi di imposta precedenti a quello in osservazione, anche se interessati da cause di esclusione dall'applicazione della norma, siano esse di natura "automatica" (primo periodo d'imposta) o conseguenti all'accoglimento dell'istanza disapplicativa prevista dal comma 4-bis del predetto articolo 30. Resta inteso che in ipotesi di contribuente costituitosi da meno di tre periodi d'imposta, il valore medio in esame dovrà essere calcolato con riferimento al periodo d'imposta in osservazione e a quello immediatamente precedente (coincidente quest'ultimo con l'esercizio di costituzione).Scioglimento e trasformazione: conseguenze ai fini IvaD: Si chiede quale sia la ricaduta in termini Iva delle operazioni di assegnazione e di trasformazione.Per ragioni di applicazione logica della normativa, si ritiene che le operazioni di assegnazione e di trasformazione siano completamente irrilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto. Pertanto, oltre a non applicarsi le ordinarie regole di imposizione, le società non dovranno procedere alla rettifica della detrazione operata nei periodi di imposta precedenti.R: Nell'ipotesi in cui le società non operative deliberano lo scioglimento con conseguente assegnazione dei beni ai soci (ferma restando l'applicazione dell'imposta di registro nella misura dell'1 per cento, nonché l'applicazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa per i beni immobili) le stesse beneficiano della previsione agevolativa contenuta nell'articolo 1, comma 116, della legge finanziaria 2007, secondo cui le assegnazioni di beni ai soci non sono considerate cessioni agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto.In ogni caso, si è del parere che, coerentemente con quanto precisato dall'Amministrazione finanziaria, rispettivamente, nella circolare 112/E del 21 maggio 1999, parte III, paragrafo 1, e nella circolare 40/E del 13 maggio 2002, paragrafo 1.4.1, nelle quali si fornivano chiarimenti in merito ad analoghe disposizioni agevolative introdotte dall'articolo 29 della legge 27 dicembre 1997, n. 449 e dall'articolo 3 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, le società non operative all'atto della assegnazione dei beni ai soci devono necessariamente effettuare la rettifica della detrazione dell'IVA secondo le regole ordinariamente dettate dall'articolo 19-bis2 del D.P.R. n. 633 del 1972.In aderenza a tale disciplina, nella particolare ipotesi in cui all'atto dell'acquisto del bene in questione la società non abbia potuto beneficiare della detrazione ai fini IVA, non sarà necessario effettuare alcuna rettifica della detrazione al momento della successiva assegnazione del bene ai soci.Nell'ipotesi di trasformazione agevolata della società non operativa in società semplice, si fa presente che la legge finanziaria non contiene disposizioni agevolative ai fini IVA.Pertanto, si è del parere che l'atto di trasformazione in società semplice, configurandosi quale operazione di autoconsumo di beni di impresa, comporta l'assoggettamento ad Iva dell'operazione, ai sensi dell'articolo 2, secondo comma, n. 5, del D.P.R. n. 633 del 1972, sempre che all'atto dell'acquisto sia stata operata la detrazione del tributo ai sensi dell'articolo 19 del medesimo decreto.Tale orientamento è conforme alle precisazioni contenute nella predetta circolare 40/E del 13 maggio 2002. Anche in quella sede si è affermato che la trasformazione agevolata in società semplice, rientrando tra le operazioni di autoconsumo dei beni d'impresa, rileva ai fini dell'applicazione dell'IVA.I rapporti tra la nuova norma e il passatoD: Le nuove disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data del 4 luglio 2006, anche per le quote di ammortamento relative ai fabbricati costruiti o acquistati nel corso di periodi d'imposta precedenti. La norma fa salve le quote di ammortamento già dedotte, mentre va ad incidere sulla determinazione del reddito relativo al periodo di imposta 2006. Si deve pertanto ritenere che questa disposizione introduce un principio nuovo ai fini delle imposte sui redditi che in precedenza non esisteva per cui, fino all'entrata in vigore delle nuove disposizioni, il costo ammortizzabile di un fabbricato strumentale resta quello complessivo e quindi viene compreso anche il valore dell'area sottostante. In tal senso sembra deporre sia il dato letterale della norma, sia l'impostazione della circolare 34/E del 21 novembre 2006 che tratta questa disposizione come una novità a tutti gli effetti, sia la norma transitoria che, in via legislativa, attribuisce tutti gli ammortamenti effettuati in passato alla parte del fabbricato, implicitamente confermando che in precedenza l'ammortamento riguardava un costo complessivo anche del valore dell'area.Si chiede conferma di questa interpretazione.R: Le disposizioni relative all'indeducibilità del valore delle aree su cui insistono fabbricati strumentali, contenute nell'articolo 36, commi 7 e seguenti, del decreto-legge n. 223 del 2006 e successive modifiche, hanno carattere innovativo e, di conseguenza, non producono alcun effetto sulle quote di ammortamento riferibili all'area già dedotte. Le disposizioni in commento, infatti, trovano applicazione a partire dal periodo d'imposta in corso al 4 luglio 2006 e non prevedono il recupero a tassazione di quote di ammortamento fiscalmente non deducibili in quanto interamente attribuite all'area sulla base dei criteri individuati dalla nuova disposizione.Il trattamento a regime delle spese incrementativeD: Si chiede di chiarire se i costi incrementativi capitalizzati e le rivalutazioni effettuate saranno escluse dai conteggi anche per il futuro. In sostanza la norma prevede il principio in base al quale, per il passato, le migliorie e tutti i costi capitalizzati che hanno determinato un incremento di valore del bene immobile sono da considerarsi riferite al fabbricato e quindi ai fini dei conteggi della forfetizzazione del valore dell'area non assumono alcuna rilevanza. Sembrerebbe logico che questo principio possa valere anche per il futuro e cioè per le migliorie effettuate dal 2006 in avanti in quanto esso ben rappresenta la realtà economica sottostante: infatti quando si migliora un fabbricato non vi è una crescita del valore del terreno anzi in molti casi la maggiore complessità del manufatto sovrastante potrebbe voler dire maggiori costi di bonifica/demolizione con la conseguenza che l'operazione potrebbe, dal punto di vista economico, in alcuni casi portare addirittura ad una riduzione di valore del terreno. Si chiede inoltre di chiarire se il principio, come sembra logico, verrà applicato anche ai maggiori valori derivanti dalla rivalutazione prevista dalla legge 266 del 2005 che assumeranno rilevanza fiscale dal 2008.R: Il comma 8 dell'articolo 36, del d.l. n. 223 del 2006, prevede che il costo complessivo (area più fabbricato) su cui applicare le percentuali del 20 o 30 per cento deve essere assunto al netto dei costi incrementativi capitalizzati nonché delle rivalutazioni effettuate, le quali, pertanto, sono riferibili esclusivamente al valore del fabbricato e non anche a quello dell'area.Si ritiene, al riguardo, che la disposizione citata trovi applicazione anche per gli acquisti effettuati dopo il periodo d'imposta in corso al 4 luglio 2006: anche in tali ipotesi occorrerà, in sede di scorporo, applicare le percentuali forfetarie per determinare la quota riferibile all'area (non ammortizzabile) su un valore di riferimento non comprensivo delle eventuali spese portate ad incremento del valore dell'immobile.Si ipotizzi, ad esempio, il caso di un immobile acquistato il 1° febbraio del 2007 sul quale sono state sostenute, nel corso del 2007, delle spese portate ad incremento del valore dell'immobile, così come risulta nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2007.In tal caso, per l'applicazione delle percentuali forfetarie, occorrerà fare riferimento al valore complessivo al momento dell'acquisto, che, ovviamente, non è comprensivo delle predette spese incrementative.Con specifico riferimento alla legge di rivalutazione prevista dalla legge n. 266 del 2005 si ricorda che potevano essere rivalutati solo i beni esistenti nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2005 e che il riconoscimento fiscale decorre solo a partire dal 2008. Tale rivalutazione sarà irrilevante ai fini dello scorporo poiché lo stesso si effettua una sola volta sul costo complessivo fiscalmente riconosciuto dell'immobile risultante dal bilancio 2005, che come detto, non include alla predetta data il maggior valore relativo alla rivalutazione.Il costo fiscale dell'immobileD: Le novità introdotte dalla norma in merito all'indeducibilità delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing relativi ai terreni generano ripercussioni anche sul costo fiscalmente riconosciuto dell'immobile, il quale risulterà incrementato di dette quote. L'incremento rileverà in sede di determinazione della plusvalenza o della minusvalenza realizzata in occasione della cessione del bene. Si chiede di chiarire se comunque la plusvalenza sarà unica ovvero al momento della cessione si genereranno due risultati differenziali, una plus/minusvalenza riferita alla parte terreno ed una riferita alla parte fabbricato. Sembrerebbe più in linea con il dato letterale della norma la soluzione di determinare un unico risultato in quanto viene previsto che la disposizione dovrebbe valere solo "ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili".Inoltre si chiede di indicare quali effetti avrà l'indeducibilità delle quote di ammortamento del terreno ai fini del plafond previsto per la deducibilità delle spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione che dal bilancio non risultano imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono (articolo 102, comma 6, del D.P.R. n. 917/1986). Sembrerebbe infatti che poiché tale disposizione stabilisce che "le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, …, sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili non dovrebbero più essere considerati, nell'ambito del plafond, i valori dei terreni "incorporati" in un fabbricato strumentale.R: Con riferimento al primo quesito si ritiene che la cessione dell'area comprensiva di fabbricato genera un'unica plusvalenza (ovvero minusvalenza) pari alla differenza tra il corrispettivo pagato e il costo fiscalmente riconosciuto dell'area (non ammortizzabile) comprensiva di fabbricato. Le norme in esame, infatti, prevedono la necessità di effettuare lo scorporo tra il valore del terreno e quello del fabbricato solo ai fini della determinazione della quota (riferibile al fabbricato) che può essere ammortizzata e non anche ai fini della relativa plusvalenza (ovvero minusvalenza) di cessione.Con riferimento al secondo quesito, si fa presente che l'indeducibilità del valore delle aree si riflette altresì, riducendone l'ammontare, sul plafond del 5 per cento del valore complessivo dei beni ammortizzabili al quale commisurare l'importo delle spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione deducibili ai sensi dell'articolo 102, comma 6, del TUIR.Spese professionali derivanti da paradisi fiscaliD: Il comma 12-bis dell'articolo 110, TUIR prevede che le disposizioni dei commi 10 e 11 si applicano anche alle prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati in Stati o territori non appartenenti all'Unione europea aventi regimi fiscali privilegiati. Si vuole avere conferma che la prova di cui al comma 11 per i professionisti consista nel fatto che essi svolgano un'attività professionale effettiva e non un'attività commerciale effettiva.CommentoUn interpretazione estensiva del concetto di attività commerciale effettiva è già stata data con la circ. 9/E del 2001, risposta 2.1. Il mancato riferimento alle attività professionali deve considerarsi una mera svista del legislatore.R: Il riferimento allo svolgimento di un'attività commerciale effettiva contenuto nel comma 11 dell'articolo 110 del TUIR è stato originariamente previsto per le operazioni commerciali intercorse tra imprese.Il decreto-legge 2 ottobre 2006, n. 262, si è limitato ad estendere la disciplina in esame alle prestazioni rese da professionisti domiciliati in Stati o territori aventi regimi fiscali privilegiati, senza modificare il testo del comma 11.La necessità di adattare le esimenti alla specificità delle prestazioni professionali comporta che in tali casi la prova avrà ad oggetto lo svolgimento di un'attività professionale effettiva. Stock option: condizione che l'opzione sia esercitabile non prima che siano scaduti tre anni dalla sua attribuzione.D: Si pongono particolari problemi di diritto transitorio, con riferimento ai piani di stock option varati prima del 3 ottobre 2006 (data di entrata in vigore del Dl. 262 del 2006) senza essere conformi al requisito in commento. Come ci si deve comportare?CommentoCome osserva l'Abi nella circolare 22 dicembre 2006, n. 16 "escludere dal beneficio tutti i piani già approvati che non prevedono questa con-dizione non sembra essere nello spirito della norma, anche perché ciò si sarebbe dovuto più correttamente concretare in una decorrenza della nuova condizione che facesse salve le operazioni già deliberate.Le soluzioni prospettate sono diverse:1) consentire una lettura della norma che privilegi non tanto la previsione astratta della esercitabilità contenuta nel piano quanto piuttosto il concreto esercizio dopo il triennio. Osserviamo che questa interpretazione – non letterale, ma aderente allo spirito della norma – trova conferma nella relazione go-vernativa al D. 262 in cui si legge che «la norma prescrive che l'opzione deve essere esercitata di fatto (non) prima che siano scaduti tre anni dalla sua attribuzione» e che «è necessario, inoltre, che al momento dell'esercizio dell'opzione la società emittente le azioni da offrire sia quotata nei mercati regolamentati». Anche il documento "Pagare tutti per pagare meno" apparso sul sito del Governo precisa che è stata introdotta la «condizione che l'opzione sia esercitata dopo tre anni dalla data di attribuzione del relativo diritto». Pare, quindi, assumere rilevo solo la data di esercizio di fatto e non quella di esercitabilità secondo il regolamento;2) oppure permettere una modifica dei piani già deliberati senza che ciò rappresenti una novazione del piano con la conseguenza di dover rideterminare il prezzo di esercizio. La proroga del vesting period dovrebbe essere possibile, senza che sia presunta una novazione del piano e quindi sia necessario rideterminare il prezzo di esercizio in base alla media dei prezzi negoziati nel mese precedente alla data della modi-fica. Vi è un precedente nella risoluzione 17 dicembre 2001, n. 212/E, che ha consentito il "repricing" dei piani che abbiano previsto prezzi di esercizio inferiori alla quotazione media del mese precedente alla data dell'offerta, senza che ciò sia considerato una novazione del piano. Favorevole a questa in-terpretazione, v. G. Renella, in "Guida Normativa", n. 48 del 2006, pag. 48.Va richiamata, per analogia, anche la risoluzione 12 aprile 2006, n. 954-51769/2006 relativa alla tematica della proroga di un prestito obbligazionario in scadenza. Tra l'altro, è stato approvato un ordine del giorno (n. 9/1 750/1 3) che impegna il Governo a valutare la possibilità di considerare sussistente il requisito anche nel caso in cui, alla data di entrata in vigore del decreto, siano decorsi tre anni dall'attribuzione delle azioni oggetto del piano di stock op-tions.E' evidente, che – ove il Governo intendesse rispettare l'impegno (il Telefisco potrebbe essere l'occasione) – non potrebbe che estendere questa interpretazione ai casi in cui pur non essendo ancora decorso il triennio alla data di entrata in vigore della norma, il dipendente non e-serciti l'opzione prima della scadenza del triennio dal varo del piano.R: Le nuove disposizioni dell'articolo 51, comma 2-bis, del TUIR (così come risultanti dalle modifiche apportate dal decreto-legge n. 262 del 2006 convertito dalla legge n. 286 del 2006) hanno, come noto, modificato le condizioni per poter usufruire del regime fiscale agevolato previsto per le stock option. Le norme, tra l'altro, ora stabiliscono che l'opzione sia esercitabile non prima che siano scaduti tre anni dalla sua attribuzione.In sostanza, la disposizione impone che il piano preveda un cosiddetto "vesting period" obbligatorio triennale: l'opzione, infetti, non deve essere esercitabile prima dei tre anni sulla base delle previsioni del piano.Naturalmente tale condizione va anche verificata in concreto secondo le specifiche previsioni contenute nei piani deliberati dalle società.Pertanto, non è sufficiente che il contribuente non eserciti prima dei tre anni ma è necessario che tale condizione sia prevista anche espressamente nei piani.Al fine di consentire di poter usufruire dell'agevolazione ai piani già deliberati alla data di entrata in vigore della norma (3 ottobre 2006) che non prevedono un vesting period obbligatorio triennale e le cui azioni non siano già state assegnate (neanche in parte), detti piani possono essere in tal senso modificati, senza che tale modifica possa costituire una fattispecie novativa.Come già precisato in altre occasioni, infatti, non costituisce novazione la revisione della data di esercizio delle opzioni, sempreché rimangano inalterate le altre condizioni essenziali del piano, quale, ad esempio, quella che al momento dell'esercizio dell'opzione stessa il prezzo pagato sia almeno pari al valore dell'azione al momento dell'offerta.Stock option: Stratificazione delle azioni ricevute.D: Nel caso in cui il dipendente abbia in portafoglio azioni soggette a diversi regimi fiscali di cedibilità (cioè soggette a più di uno dei regimi di cui all'articolo 51 del Testo unico che si sono succeduti nel tempo), si ritiene che possa decidere autonomamente, in caso di cessione di una parte delle azioni, da quale "pacchetto" di azioni possedute prelevare le azioni cedute. Inoltre, si ritiene che sia estensivamente applicabile la risoluzione 12 agosto 2005, n. 118/E, secondo cui "il trasferimento ex lege delle azioni in possesso dei dipendenti (…), proprio perché avviene in forma obbligatoria, non lascia alcun margine di scelta agli stessi e, quindi, sembrerebbe scongiurare una qualche finalità elusiva dell'operazione". Nella fattispecie analizzata dalla Entrate, il nuovo socio di riferimento della società che aveva varato il piano di incentivo aveva posto in essere un'operazione cd. di squeeze out, finalizzata ad acquisire il 100% del pacchetto azionario della controllataCommentoCome precisato dalla circolare 12 giugno 2002, n. 186/E, si deve ritenere che nel caso in cui il dipendente abbia ricevuto una pluralità di assegnazioni in diverse annualità, ai fini della verifica del rispetto della condizione temporale può farsi riferimento al criterio in base al quale si considerano cedute per prime le partecipazioni acquisite in data meno recente (cosiddetto criterio FIFO: first in-first out). Naturalmente, l'applicazione di tale criterio deve essere riferito esclusivamente alle azioni assegnate al dipendente in base alle disposizioni agevolative di cui all'articolo 51 e, quindi, non anche alle azioni che il dipendente abbia acquistato autonomamente sul mercato (risoluzione 186/E del 2002, citata). Nel caso di contemporanea assegnazione di azioni nell'ambito della lettera g) e g bis) dell'articolo 51, si ritiene che i due panieri di azioni debbano essere movimentati distintamente, dato che il periodo di detenzione minima è diverso (tre anni per le assegnazioni di cui alla lettera g). In mancanza di una regola che stabilisca da quale paniere il dipendente abbia prelevato le azioni cedute, si deve ritenere che sia il dipendente stesso a poter decidere (si veda, per analogia, la circolare Abi, n. 21 del 2002, pag. 9).Questi criteri dovrebbero valere anche per la gestione dei pacchetti azionari derivanti dall'esercizio di opzioni effettuato in più tempi in vigenza delle diverse norme regolatrici delle stock option (prima del 5 luglio 2006, dal 5 luglio al 3 ottobre, dal 3 ottobre in poi). Si ritiene che sia estensivamente applicabile la risoluzione 12 agosto 2005, n. 118/E, secondo cui "il trasferimento ex lege delle azioni in possesso dei dipendenti (…), proprio perché avviene in forma obbligatoria, non lascia alcun margine di scelta agli stessi e, quindi, sembrerebbe scongiurare una qualche finalità elusiva dell'operazione". Nella fattispecie analizzata dalla Entrate, il nuovo socio di riferimento della società che aveva varato il piano di incentivo aveva posto in essere un'operazione cd. di squeeze out, finalizzata ad acquisire il 100% del pacchetto azionario della controllata.R: Ai fini dell'individuazione delle azioni cedute dal dipendente, nel caso in cui le azioni siano state dallo stesso ricevute in epoche diverse, si conferma che il criterio cui fare riferimento è il F.I.F.O. (first in-first out) ossia il criterio che consente di riferire la cessione agli acquisti meno recenti. Cosi come precisato nella risoluzione n. 186/E del 12 giugno 2002, l'applicazione di tale criterio deve essere riferito esclusivamente alle azioni assegnate al dipendente sulla base di piani di stock option e non anche alle azioni che il dipendente abbia acquistato autonomamente sul mercato. In questa ipotesi, infatti, rimangono fermi i criteri di determinazione dei redditi diversi di natura finanziaria, compreso quello indicato nel comma 1-bis dell'articolo 67 del TUIR (L.I.F.O.).Con riferimento, infine, al vincolo di incedibilità quinquennale, si conferma quanto già precisato nella risoluzione n. 11 8/E del 12 agosto 2005, ossia che il trasferimento ex lege di azioni in possesso del dipendente, avvenendo in forma obbligatoria e non lasciando alcun margine di scelta alle parti del rapporto di lavoro (datore di lavoro e dipendente), non configura una fattispecie elusiva e pertanto non comporta la decadenza dal beneficio fiscale.Stock option: condizione di investimento minimo quinquennaleD: L'articolo 51, comma 2 bis, lettera c) del Testo unico pone la condizione che il beneficiario mantenga per almeno i cinque anni successivi all'esercizio dell'opzione un investimento nei titoli oggetto di opzione non inferiore alla differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione e l'ammontare corrisposto dal dipendente.Si vuole sapere come debba essere determinato, nel tempo, l'investimento minimo.CommentoCon riferimento alla condizione di cui alla lettera c) del comma 2 bis, non risulta, dagli atti parlamentari, quale intento abbia perseguito il legislatore. Tuttavia, si può immaginare che si sia inteso imporre al dipendente di mantenere, per cinque anni un investimento nelle azioni assegnate, di ammontare pari al reddito non assoggettato ad Irpef in occasione dell'esercizio dell'opzione, consentendogli, invece, di monetizzare, sin dal giorno dell'esercizio dell'opzione, una quota delle azioni optate di valore pari al prezzo di esercizio pagato, in modo tale da non obbligarlo a reperire fonti di finanziamento per l'esercizio dell'opzione.E' certamente agevole individuare l'ammontare dell'investimento in titoli che deve essere mantenuto, ossia la differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione e l'ammontare corrisposto dal dipendente: supponendo che siano assegnate 1.000 azioni con un prezzo di esercizio di 10 euro e che la media aritmetica dei prezzi rilevati nell'ultimo mese sia di 15 euro, dovrà essere mantenuto un investimento in titoli di importo complessivo pari a 1.000 x (15 – 10) = 5.000 euro.La determinazione del numero di azioni non cedibili. Meno facile è stabilire a quante azioni corrisponda tale investimento minimo.Sono, infatti possibili diverse interpretazioni:1) Secondo una prima interpretazione, dato che le 1000 azioni sono state acquistate al prezzo unitario di 10 euro, devono essere tenute in portafoglio per cinque anni non meno di 5000: 10 = 500 azioni; quindi possano essere vendute le altre 500 azioni, con un ricavato (ipotizzando l'invarianza della quotazione di borsa) pari a 500 x 15 = 7.500. Questa tesi deve essere certamente scartata, in quanto lo scopo della lettera c) in commento è certamente quello di consentire al dipendente di finanziare l'esercizio dell'opzione con il ricavato della vendita di parte delle azioni ricevute in assegnazione a seguito dell'opzione. Se l'interpretazione data alla norma fosse quella appena descritta tale obiettivo verrebbe frustrato, in quanto il dipendente conseguirebbe un ricavo, dalla vendita delle 500 azioni, inferiore al costo di esercizio dell'opzione (che è 10 euro x 1000 azioni);2) Secondo una seconda interpretazione, dato che le 1.000 azioni detenute in portafoglio alla data di esercizio hanno, in tale data, un valore normale unitario di 15 euro – devono essere tenute in portafoglio per cinque anni non meno di 5000: 15 = 334 azioni; quindi possano essere venute le altre 666 azioni, con un ricavato (ipotizzando l'invarianza della quotazione di borsa) pari a 666 x 15 = 10.000. Questa seconda interpretazione appare più coerente con le finalità della norma.Ipotizziamo di aderire alla seconda tesi e supponiamo, ora, che il dipendente, all'atto dell'assegnazione non venda alcuna delle azioni assegnate ed effettui una vendita parziale solo dopo un anno.Cessione non contestuale all'esercizio dell'opzione. Facciamo prima l'ipotesi che, dopo un anno, il titolo (la media aritmetica dei prezzi rilevati nell'ultimo mese) sia sceso a 12 euro e poi facciamo l'ipotesi che sia salito a 18 euro.Nel primo caso, ci si chiede se il numero minimo di azioni da detenere in portafoglio resti invariato a 334 (calcolato sulla base della valore normale delle azioni alla data dell'assegnazione) o salga a 5.000 : 12 = 417; nel qual caso, il dipendente potrebbe vendere solo 583 azioni ricavandone una somma complessiva pari a 6.996. Questa seconda interpretazione – che appare sfavorevole, per il dipendente, in caso di andamento negativo della quotazione – appare invece favorevole se la quotazione aumenta. Supponendo infatti che la quotazione salga a 18, il numero minimo di azioni detenere in portafoglio sarebbe 5.000 : 18 = 278 e quindi potrebbero essere vendute 722 azioni, con un guadagno di 12.996 euro. Anche per questo motivo, la seconda interpretazione appare criticabile. La prima interpretazione (secondo cui il numero delle azioni vincolate viene determinato alla data dell'assegnazione e non muta per l'intero periodo di osservazione), appare meno sostenibile sul piano letterale, ma più razionale, in quanto più stabile nel tempo (quindi anche più facile da applicare): una volta determinato il numero minimo di azioni da detenere per un quinquennio, questo numero resterà immutato, a meno – ovviamente – di operazioni sul capitale dell'emittente, nel qual caso sarà necessario applicare gli usuali coefficienti di rettifica.Il parere dell'Abi. La problematica sopra esposta è stata esaminata anche dall'Abi nella circolare n. 16/2006 sopra citata. Anche l'Associazione, aderendo alla seconda interpretazione ha dichiarato che «è vivamente auspicabile che sia chiarito dall' Agenzia delle Entrate che, effettuata la fotografia alla data di assegnazione delle azioni, questa sia mantenuta per tutto il quinquennio, senza dover rincorrere le eventuali modifiche del valore delle azioni durante il medesimo periodo».R: A differenza della norma previgente, contenuta nel decreto-legge n. 223 del 2006, che imponeva un vincolo di indisponibilità della totalità delle azioni ricevute dal dipendente per un periodo di tempo quinquennale, la disposizione modificata dal decreto-legge n. 262 del 2006 prevede che il beneficiario debba mantenere per almeno i cinque anni successivi all'esercizio dell'opzione non tutte le azioni ricevute, bensì un "investimento nei titoli oggetto di opzione non inferiore alla differenza tra il valore delle azioni al momento dell'assegnazione e l'ammontare corrisposto dal dipendente".In sostanza, l'oggetto del vincolo è costituito dalla differenza tra il valore normale dei titoli assegnati e l'ammontare pagato dall'assegnatario, in modo tale da consentire lo smobilizzo o la costituzione in garanzia di un numero di azioni corrispondente all'esborso effettuato dal dipendente.Il calcolo del numero delle azioni indisponibili nel quinquennio e del loro corrispondente valore, deve essere stabilito alla data dell'assegnazione delle azioni. Il numero di azioni così calcolato deve essere mantenuto indipendentemente dalla circostanza che il valore delle azioni subisca modificazioni nel corso del predetto periodo.Tale modalità di determinazione dell'investimento minimo quinquennale, in particolare nell'ipotesi in cui il valore delle azioni subisca una diminuzione nel quinquennio, non costringe il dipendente a dover acquistare sul mercato un numero maggiore di azioni per tener fede al valore dell'investimento da mantenere.Esterovestizione: residenza degli amministratori della società esteraD: La legge non stabilisce il momento di riferimento per la verifica della residenza degli amministratori. Anche la circolare non fornisce indicazioni a riguardo. E' corretto ritenere che, in analogia con il criterio utilizzato per la verifica del "controllo", si debba fare riferimento alla data di chiusura dell'esercizio della società estera?CommentoIn alternativa, si dovrebbe verificare il dato sulla prevalenza del periodo d'imposta. Ma la verifica sarebbe resa complessa sia dal fatto che la composizione del cda potrebbe cambiare nell'anno, sia dalla difficoltà di definire puntualmente (nel caso in cui uno o più amministratori cambino residenza in corso d'anno) il momento in cui ha effetto il cambio di residenza.R: Il comma 5-bis consente all'Amministrazione finanziaria di presumere ("salvo prova contraria") l'esistenza della sede dell'amministrazione di società ed enti nel territorio dello Stato, nell'ipotesi di detenzione di partecipazioni di controllo ai sensi dell'articolo 2359, comma 1, del codice civile in società ed enti commerciali residenti (di cui all'articolo 73, comma 1, lettere a) e b) del Tuir), quando, alternativamente:a) sono controllati, anche indirettamente, da soggetti residenti nel territorio dello Stato;b) sono amministrati da un consiglio di amministrazione, od organo di gestione equivalente, formato in prevalenza da consiglieri residenti nel territorio dello Stato. Si ritiene che la residenza degli amministratori della società estera deve essere verificata con riferimento all'intero periodo d'imposta sulla base dei criteri previsti dall'articolo 2 del TUIR.Tassazione dei vincoli di destinazione e dei trust.D: L'imposta di donazione si applica all'istituzione di qualsiasi vincolo di destinazione (ad esempio: vincoli urbanistici; fondo patrimoniale; accettazione di eredità con beneficio di inventario) oppure solo quando con l'istituzione del vincolo si determini un incremento patrimoniale stabile in capo a un soggetto definibile come "beneficiario" del trasferimento gratuito ? Conseguentemente, quale imposta è applicabile al vincolo che un soggetto istituisce con riguardo a un bene che rimane nel suo patrimonio ? quale imposta è applicabile a un trust di scopo (cioè senza beneficiario) ? Quale imposta è applicabile nel trasferimento da disponente a trustee di un trust con beneficiari determinati ? Quale imposta è applicabile nel trasferimento da disponente a trustee di un trust con beneficiari non ancora determinati ?R: La locuzione "…costituzione di vincoli di destinazione..." potrebbe essere genericamente riferita ad ogni negozio giuridico di destinazione di beni alla realizzazione di un fine, con effetti segregativi e limitativi della disponibilità dei beni medesimi. Tuttavia, ai fini dell'applicazione dell'imposta sulle successioni e donazioni, tale locuzione è da intendersi riferita all'ipotesi di costituzione negoziale del vincolo che comporti il contestuale trasferimento di beni - anche temporaneo - in capo ad un soggetto diverso dal d isponente.Pertanto, tale imposta non è applicabile alla costituzione di vincoli di destinazione che trovi fondamento in previsioni di legge (beneficio d'inventario) o provvedimenti amministrativi (vincoli urbanistici).L'imposta sulle successioni e donazioni non è applicabile nemmeno alla costituzione di vincoli di destinazione su beni che permangono nella titolarità del disponente (ad esempio, costituzione di un patrimonio destinato ad uno specifico affare da parte di una società di capitali, di cui all'articolo 2447-bis c.c.).Per quest'ultimo tipo di costituzione di vincoli di destinazione è dovuta l'imposta di registro in misura fissa, ordinariamente prevista per gli atti privi di contenuto patrimoniale (articolo 11 della Tariffa, Parte prima, allegata al Testo Unico dell'imposta di registro) ed, eventualmente, l'imposta ipotecaria in misura fissa, nell'ipotesi di trascrizione facoltativa di vincolo di destinazione costituito su beni immobili (articolo 2645-ter c.c.).Con riferimento al trust di scopo, si osserva che la mancanza di beneficiari finali dei beni costituiti in trust, non rileva ai fini dell'applicazione dell'imposta sulle successioni e donazioni, conseguentemente tale imposta è dovuta per la sola costituzione del vincolo disposta con modalità traslative, vale a dire mediante attribuzione di beni dal disponente al trustee.Qualora il trust sia istituito in favore di beneficiari finali determinati o determinabili, si osserva che - ferma restando l'applicazione dell'imposta alla costituzione del vincolo effettuata con modalità traslative - il successivo trasferimento di beni in favore dei beneficiari finali è soggetta anch'essa ad autonoma imposizione, da individuare con riferimento al caso concreto e in base agli effetti giuridici prodotti.Infatti, al momento dello scioglimento del trust, il trustee effettua, di regola, un'attribuzione a titolo gratuito in favore dei beneficiari finali, soggetta all'imposta sulle successioni e donazioni.Aziende e partecipazioni escluse da tassazioneD: Una delle condizioni per l'esonero da tassazione è che il beneficiario consegua una partecipazione di controllo. Si può considerare non tassato anche il trasferimento del pacchetto di controllo di cui era titolare il de cuius (es. 60 per cento) anche se, per effetto della successione, esso si ripartisce ad esempio tra tre eredi, e cioè in ragione del 20 per cento ciascuno ?R: L'articolo 1, comma 78, lett. a), della legge finanziaria 2007, ha ampliato il novero delle fattispecie esenti dall'imposta sulle successioni e donazioni, aggiungendo, all'articolo 3 del TUS, il comma 4-ter, per il quale "I trasferimenti effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui all'art. 768-bis e seguenti del codice civile a favore dei discendenti, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti ad imposta".La norma citata, inoltre, dispone che la spettanza del particolare regime di favore è subordinata al verificarsi di determinate condizioni.In particolare, nell'ipotesi in cui oggetto del trasferimento siano quote sociali o azioni emesse da "…società per azioni e in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata, società cooperative e società di mutua assicurazione residenti nel territorio dello Stato…" (articolo 73, comma 1, lett. a) del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 817), l'esenzione è applicabile limitatamente al trasferimento delle partecipazioni "…mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, n. 1), del codice civile" (articolo 3, comma 4-ter, del T.U.S.).Pertanto, nell'ipotesi in cui la partecipazione di controllo posseduta dal dante causa sia frazionata tra più discendenti, l'agevolazione in esame spetta esclusivamente per l'attribuzione che consenta l'acquisizione o integrazione del controllo.Spetta sempre, invece, l'agevolazione per il trasferimento della partecipazione di controllo a favore di più discendenti in comproprietà (articolo 2347 c.c.).Indicatori di coerenzaD: Il nuovo articolo 10-bis della L. 146/1998 prevede che nell'elaborazione e nella revisione degli studi di settore si terrà conto in futuro di appositi indicatori di coerenza (comma 2) e, in attesa di quest'ultimi, dal periodo d'imposta 2006, di appositi indicatori di normalità economica. Si chiede se questi indicatori verranno inseriti all'interno del programma Gerico.SOLUZIONE PROSPETTATALa risposta è affermativa, anche per effetto di quanto specificato dal nuova comma 4-bis della L. 146/1 998, che prevede la copertura dagli accertamenti analitici-induttivi fino al 40 per cento dei ricavi dichiarati, con un massimo di 50.000 euro, per chi dichiara ricavi pari o superiori al livello di congruità "tenuto altresì conto dei valori di coerenza risultanti dagli specifici indicatori" di cui all'articolo 10-bis della L. 146/1 998 (e il comma 14 dell'articolo unico della Finanziaria 2007 dispone che per gli indicatori di normalità economica si applicano le disposizioni di cui al comma 4-bis dell'articolo 10 della L. 146/1 998).R: Sia gli indicatori, previsti dall'art. 10-bis, comma 2, della legge n. 146 del 1998, così come introdotto dall'articolo 1, comma 13, della legge n. 296 del 2006 (che entreranno progressivamente in vigore a decorrere dal periodo d'imposta 2007), che gli indicatori di normalità economica previsti al comma 14, della citata legge n. 296 del 2006 (che riguarderanno gli studi in vigore per il periodo d'imposta 2006), incideranno direttamente sul risultato derivante dall'applicazione degli studi di settore effettuato da GERICO, nel senso che una eventuale "incoerenza" ad uno o più indicatori comporterà una maggiore stima del ricavo o compenso.Pertanto, sia il 'ricavo minimo' che il 'ricavo puntuale' sarà maggiorato in relazione alle ipotesi di incoerenza agli indici di normalità economica previsti dal comma 14. Si avrà comunque un solo livello di adeguamento: il soggetto risulterà "non congruo" alle risultanze degli studi di settore nel caso in cui i ricavi o compensi dichiarati risultino inferiori ai valori stimati dallo studio di settore, tenendo conto anche dei maggiori ricavi o compensi derivanti dall'applicazione dei predetti indicatori.In questo modo lo strumento accertativo mira a contrastare determinate situazioni palesemente anomale e raggiunge l'obiettivo di una maggiore selettività dei soggetti da sottoporre a controllo.Il software GERICO 2007 visualizzerà il maggior ricavo attribuibile a ciascun indicatore di incoerenza di normalità economica.Cessazione e inizio attivita'D: Il nuovo comma 4 dell'articolo 10 della L. 146/1998 prevede che gli studi di settore non trovino applicazione nei confronti dei soggetti che hanno iniziato o cessato l'attività nel periodo d'imposta. La novità consiste nel fatto che la norma specifica ulteriormente che gli studi si applicano comunque quando:1) si ha cessazione e inizio dell'attività da parte dello stesso soggetto entro sei mesi dalla data di cessazione;2) l'attività costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti.Con riferimento alla situazione n. 1), si chiede se può rientrare in tale casistica anche quella che si verifica, ad esempio, quando un contribuente chiude un'attività e apre, entro sei mesi, una completamente diversa da quella precedentemente esercitata. Ad esempio, un soggetto che chiude un'attività di alimentari e successivamente apre un'attività di autoriparatore.SOLUZIONE PROSPETTATA:Si ritiene che la norma possa al massimo colpire quelle situazioni in base alle quali il contribuente chiude un'attività che rientra in uno studio di settore e apre, entro sei mesi, una nuova che rientra nel medesimo studio di settore dell'attività precedentemente svolta.R: La nuova disposizione prevista all'articolo 10, comma 4, lett. b), della legge n. 146 del 1998, precisa che, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2006, l'accertamento sulla base degli studi di settore si rende comunque applicabile:1. in caso di cessazione e inizio dell'attività, da parte dello stesso soggetto, entro sei mesi dalla data di cessazione;2. ovvero quando l'attività costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti.Con la prima previsione (cessazione e riapertura entro 6 mesi) il legislatore mira a contrastare determinati fenomeni posti in essere dai contribuenti per "eludere" l'applicazione della disciplina degli studi di settore. Con la nuova disposizione, il legislatore ha inteso, pertanto, porre un freno anche a queste tipologie di operazioni.Con riguardo a tale ipotesi, deve ritenersi che la fattispecie si verifica quando l'attività presenta il carattere della "omogeneità" rispetto a quella preesistente. Il requisito della omogeneità sussiste se le attività sono contraddistinte da un medesimo codice di attività ovvero i codici di attività sono compresi nel medesimo studio di settore.Le presunzioniD: Qual è il senso della disposizione del comma 23 della Finanziaria 2007, che aggiunge all'articolo 10 della L. 146/1998 le parole "qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi", cioè della norma che dispone che l'accertamento risulta legittimo quando il contribuente dichiara ricavi o compensi inferiori a Gerico ? E, soprattutto, perché questa norma dopo che l'amministrazione finanziaria ha sempre sostenuto che le "gravi incongruenze" richieste dall'articolo 62-sexies, comma 3, del D.L. 331/1993 si rinvengono nelle disposizioni di cui all'articolo 10 della L. 146/1998, come l'applicazione di Gerico graduata a seconda dei regimi contabili dei contribuenti, previsione quest'ultima abrogata dal D.L. 223/2006? La nuova disposizione è forse da collegare alle ultime due sentenze delle Commissioni tributarie regionali (Puglia, 19 maggio 2006, n. 42/1 – Piemonte, 19 luglio 2006, n. 27/26) che hanno inequivocabilmente bocciato gli accertamenti basati solo su Gerico, senza che siano anche provate le "gravi incongruenze" richieste dall'articolo 62-sexies del D.L. 331/1993? Infine, la nuova norma ha validità anche per il passato ?SOLUZIONE PROSPETTATALa norma non può avere né natura interpretativa (visto quanto richiede lo Statuto del contribuente per le norme interpretative) né può essere considerata procedimentale, visto che è senz'altro da porre in relazione al fatto che, come la ultima giurisprudenza (sia di merito che di legittimità) ha messo più volte in luce, le gravi incongruenze richieste dal legislatore, per legittimare l'accertamento da studi, non possono rinvenirsi nel programma Gerico. Per cui l'intervento della Finanziaria 2007 è da porre in stretto legame con la previsione dei nuovi indicatori previsti dalla stessa L. 296/2006. Infatti, già per il periodo d'imposta 2006 si prevedono appositi indicatori di normalità economica idonei all'individuazione dei ricavi compensi e corrispettivi fondatamente attribuibili al contribuente in relazione alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della specifica attività svolta. Questi indicatori rappresentano le gravi incongruenze richieste dalla normativa per legittimare l'accertamento da studi. Questo vuol dire che la nuova norma trova applicazione per gli accertamenti relativi ai periodi d'imposta 2006 e successivi, mentre per il passato l'ufficio dovrà sempre provare le gravi incongruenze riferibili al singolo contribuente accanto alla non congruità rispetto i risultati di Gerico.R: La modifica normativa relativa all'articolo 10, comma 1, della legge n. 146 del 1998, prevista dall'art. 1, comma 23, lett. b), della legge n. 296 del 2006, è correlata alla abrogazione, effettata ad opera del decreto legge n. 223 del 2006, del comma 2 del citato articolo 10 e ribadisce, ancora una volta, la valenza probatoria degli studi di settore quale presunzione relativa, dotata dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.Infatti, la possibilità di effettuare un accertamento da studi di settore sulla base del semplice scostamento tra i ricavi o compensi dichiarati e quelli stimati dagli studi stessi, era già prevista dall'abrogato comma 2 dello stesso articolo 10, ancorché la disposizione facesse riferimento ai soggetti in contabilità ordinaria.Non è pertanto intervenuta nessuna modifica sostanziale all'assetto legislativo precedente, né tantomeno in relazione alle posizioni già assunte dall'Amministrazione finanziaria nelle circolari n. 58/E del 2002 e n. 48/E del 2003.In conclusione, con l'intervento in esame non è stata alterata la ratio che è posta alla base dell'articolo 10 della legge n. 146 del 1998 in riferimento alle modalità di accertamento da studi di settore.

Le risposte dell'Agenzia delle Entrate sulla Finanziaria 2007 (1).

IVA NEL PERIODO DI VIGENZA DEL D.L. N. 223 D: Il comma 292 della legge finanziaria dispone fra l'altro che le cessioni di fabbricati str...

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Termine INAIL per la norma premiale.

Termine INAIL per la norma premiale.

L'Inail ha prorogato al 28 febbraio 2007 il termine del 31 gennaio per la presentazione delle domande in via telematica dirette a otte...

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Controversie IRAP.

<DIV>Il provvedimento - spiega una nota dell'Agenzia - mira ad accelerare la chiusura di quelle procedure di rimborso avviate prima del verdetto della Corte, su istanza di numerosi contribuenti, soprattutto imprese e professionisti, che confidavano in una sentenza di illegittimità dell'imposta, cioè di incompatibilità dell'Irap con la sesta direttiva Ue in materia di Iva. L'Agenzia suggerisce agli uffici periferici di continuare a sostenere la piena legittimità della norma. L'Agenzia ricorda, inoltre, in riferimento alla possibilità che i contribuenti richiedano di rinunciare al ricorso, che il processo si estingue con decreto del presidente della sezione o con sentenza della commissione e che il ricorrente che rinuncia deve rimborsare le spese alle altre parti, salvo diverso accordo fra loro. Dunque, se l'ufficio non conviene sull'accordo proposto dal contribuente o questo non deposita la rinuncia il processo prosegue regolarmente. In genere gli uffici non hanno interesse a trovare un accordo sulle spese, ma il proliferare delle controversie sull'Irap è stato causato dalle conclusioni dei due avvocati generali presso la Corte di giustizia delle Comunità europee, tanto che non si può escludere che i giudici siano indotti a compensare in ogni caso le spese di lite. Dunque si punta a trovare un accordo sulle spese con i contribuenti per giungere a una rapida soluzione delle controversie, all'insegna dell'economicità. </DIV> <DIV><A class=speciali onmouseover="window.status =' Documento'; return true;" onclick="javascript:window.open('/fc?cmd=document&file=/art/SoleOnLine4/Speciali/Circolari_e_Risoluzioni/rassegne/circolari/finanze/rtf/circ9e-140207.doc?cmd=art','documento','resizable=yes,status=no,toolbar=no,menubar=no,location=no')" href="http://www.ilsole24ore.com/art/SoleOnLine4/Norme%20e%20Tributi/2007/02/nc140207_entrate_irap.shtml?uuid=421a8b48-bc45-11db-8398-00000e25108c&type=Libero#" target=_self>La circolare 9/E del 14 febbraio 2007</A></DIV>

Controversie IRAP.

Il provvedimento - spiega una nota dell'Agenzia - mira ad accelerare la chiusura di quelle procedure di rimborso avviate prima del verd...

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Agenzia Entrate. Risoluzione del 14/02/2007 n. 24.

Oggetto: Istanza di interpello ART.11, legge 27 luglio 2000, n. 212. ALFAASSICURAZIONI SPA Testo: Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione dell'articolo 2, commi 8 e 8-bis del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322 e dell'articolo 38 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, e' stato esposto il seguente QUESITO La Alfa Assicurazioni S.p.a. (d'ora innanzi, Alfa) acquisto' nel corso del periodo d'imposta 1998 alcuni titoli obbligazionari del valore nominale di lire 27.500.000.000 (pari ad euro 14.202.564,72). I suddetti titoli, nei successivi periodi d'imposta, sono stati dapprima svalutati e successivamente rivalutati, ai soli fini civilistici, e al momento della cessione, avvenuta nel periodo d'imposta 2003, l'istante ha realizzato una minusvalenza, a suo dire, fiscalmente deducibile. Tale minusvalenza non e' stata, pero', indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta 2003. La Alfa chiede, pertanto, di conoscere se ai fini del recupero delle imposte versate in eccesso a causa della mancata deduzione possa presentare una dichiarazione integrativa ai sensi dell'articolo 2, comma 8, del d.P.R. n. 322 del 1998 oppure un'apposita istanza di rimborso ai sensi dell'articolo 38 del d.P.R. n. 602 del 1973. SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE L'istante ritiene possibile la presentazione di una dichiarazioneintegrativa ai sensi dell'articolo 2, comma 8, del d.P.R. n. 322 del 1998, nella quale l'imponibile sara' rideterminato tramite una variazione in diminuzione pari alla minusvalenza fiscale, evidenziando, pertanto, uncredito per le maggiori imposte versate, da chiedere a rimborso. Tale istanza sarebbe alternativa ad una richiesta di rimborsopresentata ai sensi dell'articolo 38 del d.P.R. n. 602 del 1973. PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE Premesso che il presente interpello non ha per oggetto la deducibilita' ai fini fiscali della minusvalenza realizzata dall'istante, si ritiene che la soluzione interpretativa proposta dal contribuente non possa essere condivisa. Gia' con circolare n. 6/E del 25 gennaio 2002 e' stato chiarito come la dichiarazione integrativa che evidenzi esiti favorevoli per il contribuente, presentata ai sensi dell'articolo 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322 del 1998 (aggiunto dall'articolo 2, comma 1, lettera e), del d.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435) non possa essere presentata decorso il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo. Con la suddetta circolare e' stato precisato, infatti, che: "Con una diversa disposizione, recata dall'articolo 2, comma 8-bis, e' previsto che il contribuente possa integrare a suo favore le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle attivita' produttive e dei sostituti d'imposta, per correggere errori o omissioni che abbiano determinato un maggior reddito o, comunque, un maggior debito o un minor credito d'imposta. Tale integrazione deve effettuarsi mediante una successiva dichiarazione che va prodotta entro il termine di presentazione di quella relativa al periodo Risoluzione del 14/02/2007 n. 24 d' imposta successivo". Si rileva, inoltre, che il principio di emendabilita' della dichiarazione a favore del contribuente, mediante presentazione di istanza di rimborso nei termini previsti dall'articolo 38 del d.P.R. n. 602 del 1973, come affermato dalle sezioni unite della Cassazione con la sentenza n. 17394 del 6 dicembre 2002, va riferito alla disciplina vigente prima della modifica apportata dal ricordato articolo 2, comma 1, lettera e), del d.P.R. n. 435 del 2001. L'orientamento della Cassazione (concernente la possibilita' di emendare la dichiarazione nel piu' ampio termine previsto per la presentazione dell'istanza di rimborso), riguarda, infatti, le ipotesi in cui non esistano specifiche norme che disciplinano i tempi e le modalita' della rettifica della dichiarazione (si veda in proposito la risoluzione n. 12/E del 17 gennaio 2006) e, nello specifico, trova applicazione per il periodo antecedente il 1 gennaio 2002, data di entrata in vigore delpredetto comma 8-bis dell'articolo 2 del d.P.R. n. 322 del 1998. A conferma di tale ultima affermazione si richiama la sentenza della Corte di Cassazione n. 4238 del 2 marzo 2004, secondo cui la richiesta di rimborso, ai sensi della normativa vigente prima dell'entrata in vigore del comma 8-bis dell'articolo 2 del d.P.R. n. 322 del 1998, "e' idonea a rettificare in senso favorevole al contribuente la dichiarazione dei redditi della quale questo dimostri l'erroneita', dato che non vi sono, prima del 2001, termini di decadenza (diversi da quelli previsti per il rimborso) per tale rettifica favorevole". Tale posizione e' stata ribadita dalla Suprema Corte con la sentenza n. 19480 del 29 settembre 2004. In conclusione, deve ritenersi che, una volta decorso il termine previsto dall'articolo 2, comma 8-bis, del d.P.R. n. 322 del 1998, non e' piu' possibile presentare dichiarazioni integrative con esito favorevole per il contribuente.

Agenzia Entrate. Risoluzione del 14/02/2007 n. 24.

Oggetto: Istanza di interpello ART.11, legge 27 luglio 2000, n. 212. ALFAASSICURAZIONI SPA Testo: Con l'interpello specifi...

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Comunicato Stampa del 14/02/2007.

Oggetto:Le indicazioni dell'Agenzia per la gestione delle controversie dopo ilgiudizio di legittimita' dell'Irap della Corte di GiustiziaTesto:L'Agenzia delle Entrate ha emanato oggi la circolare n. 9 del 2007, chefornisce agli uffici dell'Amministrazione fiscale le indicazioni per lagestione delle controversie, dopo la sentenza della Corte di Giustizia delleComunita' Europee sulla legittimita' dell'Irap (3 ottobre 2006).Il provvedimento mira ad accelerare la chiusura di quelle procedure dirimborso avviate prima del verdetto della Corte, su istanza di numerosicontribuenti - soprattutto imprese e professionisti - che confidavano in unasentenza di illegittimita' dell'imposta, cioe' di incompatibilita' dell'Irapcon la sesta direttiva Ue in materia di Iva.In particolare, proprio per favorire la rapida definizione dellecontroversie in corso, il documento propone agli uffici come soluzione invia generale l'opportunita' di accogliere le richieste di rinuncia alricorso, avanzate dai contribuenti.

Comunicato Stampa del 14/02/2007.

Oggetto: Le indicazioni dell'Agenzia per la gestione delle controversie dopo il giudizio di legittimita' dell'Irap della Corte d...

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Dichiarazione congiunta nel processo tributario.

Dichiarazione congiunta nel processo tributario.

Ove due coniugi abbiano presentato dichiarazione fiscale congiunta, e siano stati destinatari di un avviso di accertamento, impugnato da ent...

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Il redditometro.

Il redditometro.

Secondo la Corte di cassazione (sentenza n. 2656 del 7 febbraio 2007) è legittimo l'accertamento sintetico operato dal fisco sulla base ...

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Controlli sui fabbricati rurali.

Controlli sui fabbricati rurali.

Nel Provvedimento dell'Agenzia del Territorio del 9 febbraio 2007 che approderà in G.U. il prossimo 20 febbraio definisce la tappe opera...

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Chiusura delle liti fiscali pendenti.

<DIV>Con la <A href="http://dt.finanze.it/doctrib/PDF/Documento.pdf?Request=0&DocumentID=14200000420070202AENN40000001372500&Info=2,0,1" target=_blank>circolare n. 4/E</A> del 2 febbraio 2007, l'Agenzia delle entrate risponde ad alcuni quesiti relativi alla chiusura delle liti fiscali pendenti (articoli 16, legge n. 289 del 2002, e 2, comma 49, legge n. 350 del 2003). Il comma 2, articolo 16, legge n. 289/2002, ha dato la possibilità al contribuente di rateizzare le somme dovute per la chiusura delle liti fiscali pendenti, che si intendono definite con il versamento della prima rata. L'omesso versamento delle rate successive alla prima non inficia l'efficacia della definizione, che si considera perfezionata con il versamento integrale e tempestivo della prima rata. Infatti, la norma precisa che "l'omesso versamento delle rate successiva alla prima entro le date indicate non determina l'inefficacia della definizione"; la stessa disposizione stabilisce, poi, che "per il recupero delle somme non corrisposte a tali scadenza si applicano le disposizioni dell'articolo 14 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602 e successive modificazioni". Pertanto, l'omesso pagamento di una o più rate successive alla prima non può dar luogo alla notifica di un provvedimento di diniego; mentre per il recupero delle somme non versate, l'ufficio potrà procedere alla riscossione coattiva mediante l'iscrizione a ruolo delle rate successive alla prima, maggiorate degli interessi e delle relative sanzioni. A tale riguardo, la circolare precisa che, ai sensi dell'articolo 37, comma 44, del decreto legge n. 223 del 2006, "la notifica delle cartelle di pagamento conseguenti alle iscrizioni a ruolo previste dagli articoli 7, 8, 9, 14, 15 e 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289, e successive modificazioni, è eseguita, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre 2008". Nel documento sono, poi, precisate le modalità con le quali l'ufficio richiede l'estinzione della lite. Così, nel comma 8 del citato articolo 16, è disposto che l'estinzione della lite è dichiarata dal giudice a seguito di comunicazione dell'ufficio nella quale viene attestata "la regolarità della domanda di definizione ed il pagamento integrale di quanto dovuto". Su questo punto, la circolare n. 12 del 2003 aveva già precisato che "l'attestazione di regolarità potrà essere prodotta esclusivamente dopo l'integrale pagamento di quanto dovuto". Con la successiva circolare n. 41 del 2004 era stato chiarito che "in caso di pagamento rateale, solo a seguito dell'avvenuto pagamento di tutte le rate trimestrali l'ufficio competente comunica la regolarità della definizione all'organo giurisdizionale presso il quale pende la lite e procede allo sgravio dei ruoli non pagati". Di conseguenza, l'ufficio può procedere al deposito della comunicazione di regolarità del condono o alla notifica e al deposito del provvedimento di diniego, solo dopo la data di scadenza dell'ultima rata, mentre solo con l'effettiva riscossione delle somme dovute "l'ufficio provvede a depositare la relativa comunicazione presso la segreteria dell'organo giurisdizionale interessato, con la contestuale richiesta di estinzione della lite". Di converso, per il recupero delle rate successive alla prima che non siano state versate, l'ufficio procede all'iscrizione a ruolo delle somme ancora dovute, maggiorate del 30 per cento a titolo di sanzione e degli interessi legali. Poiché, a norma del comma 2 dell'articolo 16, la sanatoria deve essere considerata perfezionata con il regolare versamento di quanto dovuto in unica soluzione o, nel caso, della prima rata, diventa irrilevante l'eventuale omesso versamento delle rate successive alla prima, per cui, dopo l'iscrizione a ruolo delle somme ancora eventualmente dovute, l'ufficio deposita presso gli organi giurisdizionali la dichiarazione di regolarità della definizione, poiché il recupero delle somme non versate è assicurato dalla procedura di riscossione coattiva. Su questo punto, l'Agenzia delle entrate puntualizza che è opportuno "che in tale dichiarazione l'ufficio precisi che è stata pagata correttamente la prima rata e che ha provveduto ad iscrivere a ruolo le somme non versate, comprensive di sanzioni ed interessi". Tardivo versamento di una o più rate successive alla prima Nel caso in cui ci si trovi di fronte a un tardivo versamento di una o più rate successive alla prima, la comunicazione di regolarità della definizione può essere effettuata solo se, contestualmente alle rate, siano stati versati gli interessi maturati sino al giorno del versamento e la sanzione prevista dal comma 2 dell'articolo 16, che deve essere calcolata nella misura del 30 per cento delle somme non versate, o del 15 per cento se il versamento è stato effettuato entro trenta giorni successivi alla scadenza. Se la sanzione e/o gli interessi non sono stati versati, nella comunicazione di regolarità, "pur chiedendosi l'estinzione della lite, è opportuno precisare che non sono stati pagati gli interessi e/o le sanzioni" e che tali somme sono state iscritte a ruolo dall'ufficio. Pendenza dei termini di impugnazione Relativamente alla definizione di una lite per la quale erano ancora in corso i termini per l'impugnazione della pronuncia giurisdizionale, l'Agenzia delle entrate aveva già evidenziato che, una volta accertata la regolarità della domanda e il corretto versamento della prima rata, l'ufficio non doveva procedere all'impugnazione della pronuncia. Pertanto, nel caso in cui ci si trovi di fronte all'omesso versamento di una o più rate successive alla prima, l'ufficio procede al recupero delle somme dovute, maggiorate di sanzioni e interessi, secondo il disposto dell'articolo 14 del Dpr n. 602 del 1973. Diniego della definizione e rimborso delle somme versate Qualora venga rilevata l'irregolarità della domanda di definizione o l'omesso integrale versamento di quanto dovuto o della prima rata, l'ufficio notifica al contribuente e deposita presso l'organo giurisdizionale il diniego della definizione della lite fiscale pendente. Il diniego della definizione implica che le somme già versate debbano essere rimborsate purché, avverte l'Agenzia delle entrate, sussistano determinate condizioni. In primo luogo, è necessario che il provvedimento di diniego non sia stato impugnato e che, inoltre, non pendano più i termini per impugnarlo. Il diniego deve, cioè, essere definitivo, in quanto "solo il decorso del termine per l'impugnazione o il passaggio in giudicato della sentenza che statuisce in merito alla sua legittimità rendono certo il mancato perfezionarsi della definizione". Gli uffici, prima di procedere al rimborso devono effettuare le verifiche del caso, quale, ad esempio, quella relativa alla sussistenza dei presupposti per l'applicazione del fermo amministrativo o della compensazione volontaria, di cui all'articolo 28-ter del Dpr n. 602 del 1973. Con tale norma è stabilito che, nel caso di erogazione di un rimborso, l'Agenzia delle entrate verifica se il contribuente interessato è iscritto a ruolo; in caso affermativo, è trasmessa, in via telematica, una apposita segnalazione all'agente della riscossione che ha in carico il ruolo, mettendo, al tempo stesso, a sua disposizione le somme necessarie all'erogazione del rimborso (comma 1). Ricevuta la segnalazione, l'agente della riscossione notifica al contribuente una proposta di compensazione tra credito di imposta e debito iscritto a ruolo, con la contestuale sospensione dell'azione di recupero. Il contribuente è invitato a comunicare entro sessanta giorni la sua, eventuale, adesione alla proposta di compensazione (comma 2). In caso di rifiuto, o di mancata o tardiva risposta, vengono a cessare gli effetti della sospensione e l'agente della riscossione comunica, in via telematica, all'Agenzia delle entrate la mancata adesione del contribuente alla proposta di compensazione (comma 4).</DIV>

Chiusura delle liti fiscali pendenti.

Con la circolare n. 4/E del 2 febbraio 2007, l'Agenzia delle entrate risponde ad alcuni quesiti relativi alla chiusura delle liti fisc...

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Sunto degli ultimi provvedimenti.

<DIV>DL 262/06 – Prime istruzioni Sono state diramate le prime istruzioni sulle novità del DL 262/06. Gli elementi di maggior rilievo sono: - il calcolo della quota terreno ai fini dell'ammortamento o del leasing dei fabbricati, con chiarimenti sul regime transitorio; - le limitazioni alla deduzione delle auto aziendali o professionali; - la nuova disciplina delle stock options. Agenzia delle entrate, circolare 19 gennaio 2007, n. 1/E IVA – Acquisti da parte di soggetti esenti – Indetraibilità Dopo l'ordinanza della Corte di Giustizia europea, viene ribadito che – nonostante una imprecisa traduzione nel testo italiano della sesta direttiva - è escluso che i soggetti con attività esente possano detrarre l'IVA. L'esenzione riguarda solo la successiva cessione dei beni acquistati con IVA non detratta. Agenzia delle entrate, circolare 23 gennaio 2007, n .3/E Modello CUD – Integrazione per la finanziaria 2007 E' stato pubblicato un nuovo modello CUD, per tener conto delle innovazioni della finanziaria 2007 che hanno effetto per il periodo di imposta 2006: - detrazione per la frequenza degli asili nido; - rinnovo della possibilità di destinare il 5 per mille dell'IRPEF ad enti e associazioni assistenziali. Agenzia delle Entrate, provvedimento 15 gennaio 2007, in so alla GU n. 19 del 24.1.2007 Incentivi per le auto – Trasformazione a gas Il contributo per l'installazione di un impianto a GPL o metano su auto Euro 0 o Euro 1 è stabilito nella misura di € 350. DM 11 gennaio 2007, in GU n. 15 del 19-1-2007 Indice ISTAT locazioni e indice sindacale L'aumento del costo della vita a dicembre 2006 è stato accertato nella misura di: - 1,7 % su dicembre 2005 - 3,6 % su dicembre 2004. Sono stati altresì pubblicati gli indici per l'indicizzazione dei canoni di locazione dal 1976. Comunicato ISTAT in GU n. 16 del 20.1.2007 Amministrazione finanziaria – Attività di controllo Sono stati diffusi i primi indirizzi operativi per l'attività di controllo fiscale da eseguire nel corso del 2007. Agenzia delle entrate, circolare 23 gennaio 2007, n. 2/E </DIV>

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DL 262/06 – Prime istruzioni Sono state diramate le prime istruzioni sulle novità del DL 262/06. Gli elementi di maggior rilievo sono: - ...

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Indicatori economici per chi non è soggetto agli studi di settore.

Indicatori economici per chi non è soggetto agli studi di settore.

Pronte le bozze dei modelli da allegare agli Unici. Sul sito dell'Agenzia sono stati pubblicati i modelli per l'applicazione degli ...

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