Il Commercialista in Rete: Ispezioni

È volutamente ampia l’espressione verbale di chiusura delle operazioni.

L’impiego di una locuzione generica come “verbale di chiusura delle operazioni”, contenuta nel comma 7 dell’articolo 12 dello Statuto del contribuente, comprende tutte le possibili tipologie di verbali che concludono accessi, ispezioni e verifiche, indipendentemente dal loro contenuto. 
Ciò al fine di garantire l’esercizio del diritto al contraddittorio anche a seguito di un verbale meramente istruttorio, pur in assenza di un successivo Pvc. 
Questo è quanto stabilito dalla Corte di cassazione, con l’ordinanza n. 15010 del 2 luglio 2014. 
 
 
Il fatto 
Le Commissioni tributarie locali avevano rigettato un ricorso volto all’annullamento dell’avviso di accertamento, per mancato rispetto del termine dilatorio di sessanta giorni, previsto dal comma 7 dell’articolo 12, legge 212/2000. 
La contribuente lamentava, in particolare, l’emissione dell’atto impositivo senza previa redazione del processo verbale di constatazione, dalla cui stesura inizia a decorrere appunto il termine dilatatorio, ispirato a chiare finalità partecipative. 
Pertanto, ha presentato ricorso per cassazione. 
 
La norma di riferimento 
È opportuno ricordare che il comma 7 dell’articolo 12 dello Statuto del contribuente - oggetto di plurimi interventi giurisprudenziali, anche molto recenti - recita: “nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza”. 
 
La pronuncia di legittimità 
I giudici - nel rigettare il ricorso di parte contribuente - scorgono nella norma in commento una volontà legislativa volta all’ampliamento e al potenziamento del diritto al contraddittorio nella fase istruttoria degli uffici. 
Di conseguenza, non rileva la denominazione formale dei verbali redatti dai verificatori e il termine dilatorio di sessanta giorni deve essere rispettato anche qualora il verbale sia meramente descrittivo delle operazioni di verifica e non titolato propriamente Pvc. 
 
La locuzione “processo verbale di chiusura delle operazioni” ha una finalità spiccatamente descrittiva, che rinvia alla circostanza che il verbale concluda di fatto la fase d’indagine preliminare. 
Un’interpretazione di tal fatta, secondo i giudici, “è coerente con l’evoluzione del sistema tributario verso moduli partecipativi, in cui le situazioni soggettive dell’Erario possono esaurirsi nell’esercizio imparziale di un potere ad imperatività mitigata, che si arresta all’acquisizione delle informazioni utilizzabili ed al mero controllo dell’osservanza degli obblighi strumentali dei contribuenti. Riconoscere l’esercizio del diritto al contraddittorio anche a seguito di un verbale meramente istruttorio che chiuda le operazioni di accesso, ispezione, verifica significa determinare le condizioni affinché l’Amministrazione possa valutare il proprio interesse non soltanto alla luce degli elementi raccolti, ma anche in base alle osservazioni su di essi rese dal contribuente (…) pur in assenza di un successivo processo verbale di constatazione”. 
 
Osservazioni conclusive 
L’ordinanza in commento si inserisce a pieno titolo nel solco di quella giurisprudenza, specie di merito (cfr le conformi della Ctp La Spezia 210/2007, Ctr Lazio 197/2007, Ctp Genova 15/2006, Ctp Trento 83/2008 e Ctp Milano 126/2010), volta ad ampliare l’ambito di operatività dell’articolo 12, comma 7, anche ai casi in cui l’atto presupposto, seppure redatto in contraddittorio, non sia un processo verbale di constatazione, ma un diverso atto endoprocedimentale, conclusivo, comunque, di un contraddittorio amministrativo espletato nell’ambito di una verifica tributaria. 
 
A parere di chi scrive, la soluzione non potrebbe essere diversa, considerato che, dove l’ambito applicativo della norma de qua fosse esclusivamente limitato al Pvc, sorgerebbero seri dubbi di legittimità costituzionale in relazione agli articoli 3, 24 e 97 della Costituzione. 
Riconoscere alcuni diritti e facoltà al contribuente, in primis il rispetto del termine dilatorio di sessanta giorni, esclusivamente in base alla tipologia di atto conclusivo della verifica, produrrebbe una disparità di trattamento notevole, a seconda che l’atto prodromico sia un Pvc o un atto diverso. 
In verità, sia il Pvc sia il diverso atto endoprocedimentale conclusivo della verifica sono soggetti ai medesimi requisiti di forma e contenuto previsti, in generale, dalla legge 241/1990 sul procedimento amministrativo (ad esempio: forma scritta, motivazione, indicazione degli elementi essenziali) e, pertanto, una loro differenziazione funzionale, si rivelerebbe lesiva del principio di uguaglianza e causativa di un’irragionevole disparità di trattamento tra contribuenti che vengano a trovarsi in situazioni di controllo analoghe e potenzialmente idonee a generare il medesimo atto impositivo. 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

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Legittima la rettifica dell’ufficio senza ispezione del contribuente.

La sentenza di legittimità 26 settembre 2012, n. 16354, ha statuito che l’articolo 12 della legge n. 212 del 2000, prevede che le garanzie ivi previste si riferiscono espressamente agli accessi, ispezioni e verifiche fiscali eseguiti nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali e che debbono essere giustificati da esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo. Pertanto, le suddette garanzie sono apprestate esclusivamente a favore del contribuente verificato (in loco) e non anche del terzo a carico del quale possano emergere dalla detta verifica dei dati, informazioni o elementi utili per l’emissione di un avviso di accertamento nei suoi confronti. 
 
La sentenza della Corte di cassazione in commento si segnala in quanto ha affermato – pur rilevando l’inammissibilità del ricorso per cassazione – il principio della limitazione delle garanzie previste dall’articolo 12 dello Statuto dei diritti del contribuente in sede di accessi, ai soli contribuenti nei cui locali si sia verificato l’accesso e non anche nei confronti dei terzi che da tale attività istruttoria hanno avuto conseguenze fiscalmente rilevanti. 
Infatti, i giudici di legittimità, innanzitutto, hanno evidenziato come nella specie non fosse stato chiarito se e quali prove poste a fondamento della pretesa tributaria nei confronti della società ricorrente sarebbero state acquisite presso i locali della diversa società oggetto dell’accesso da parte dei militari della Guardia di finanza nella veste di polizia giudiziaria, ai sensi dell’articolo 52 del Dpr n. 633 del 1972. 
 
Il citato articolo 12, al primo comma, prevede che tutti gli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali sono effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo e, al secondo comma, che “Quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato delle ragioni che l'abbiano giustificata e dell'oggetto che la riguarda, della facoltà di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria, nonché dei diritti e degli obblighi che vanno riconosciuti al contribuente in occasione delle verifiche”. 
 
Il legislatore del 2000 aveva presente, probabilmente, l’ipotesi più frequente della coincidenza tra luogo di svolgimento dell’attività commerciale e contribuente assoggettato a controllo al quale ultimo soltanto viene riconosciuto dal capoverso testé trascritto i diritti ivi indicati, privilegiando un profilo per così dire soggettivo, mentre la tutela per così dire oggettiva del luogo è dettata dal primo comma. 
In estrema sintesi questa pare essere la giustificazione offerta dai giudici di legittimità nella sentenza in rassegna, facendo leva sulle specifiche disposizioni delle leggi tributarie (come quella, in ambito Iva, dettata dall’articolo 54, comma 3, del Dpr 26 ottobre 1972, n. 633, e, per le imposte dirette, dall’articolo 37 del Dpr n. 600 del 1973) che espressamente ammettono la rettifica qualora l’esistenza di operazioni imponibili risulti da verbali relativi a ispezioni eseguite nei confronti anche di altri contribuenti, nonché da altri atti e documenti in suo possesso. Da ciò l’effetto che dell’irrilevanza - per la decisione in nota - delle eventuali violazioni delle regole relative alla fase di accertamento perché eventuali irregolarità possono essere fatte valere solo da chi ha subito l’accesso, reputando - appunto - a esso applicabile la disciplina sul luogo di esame della documentazione (ufficio finanziario o lo studio del professionista, articolo 12, comma 3) e del diritto di far rilevare nel processo verbale di constatazione le proprie osservazioni e rilievi. 
 
Una tale interpretazione dello Statuto si pone in coerenza con quell’orientamento giurisprudenziale di legittimità espresso in tema di dichiarazioni rilasciate da terzi, delle risultanze delle indagini condotte nei confronti di altre società e degli atti trasmessi dalla Guardia di finanza nella sua veste di polizia giudiziaria, come evidenziato nella sentenza della Cassazione - citata da questa in commento - 11 giugno 2009, n. 13486. 
In tale pronuncia della Corte regolatrice del diritto, venne affermato la legittimità della prova della pretesa fiscale basata su un avviso di rettifica facente riferimento a un processo verbale di contestazione redatto dalla Guardia di finanza senza contraddittorio quando tale atto abbia fatto riferimento alla documentazione rinvenuta presso terzi conosciuta o conoscibile dal contribuente. In questa ipotesi venne ammessa la conoscenza della documentazione a seguito dell’allegazione all’avviso di accertamento di un prospetto riepilogativo redatto dai medesimi verbalizzati in quanto documentazione rinvenuta presso terzi e ritenuta conoscibile alla società ricorrente “in quanto disponibile presso il Comando degli organi accertatori e redattori del p.v.c. e dell'elenco riepilogativo della documentazione stessa, entrambi notificati alla parte unitamente all'avviso di rettifica”. 
Non si riscontrano precedenti negli esatti termini. 
 
 
Fonte: Agenzia Entrate

Legittima la rettifica dell’ufficio senza ispezione del contribuente.

La sentenza di legittimità 26 settembre 2012, n. 16354, ha statuito che l’articolo 12 della legge n. 212 del 2000, prevede che le garanzie ...

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Quesito: SNC Ispezione INPS: al socio-dipendente sono stati richiesti i contributi IVS.

nell' anno 1997 Io e la mia fidanzata (ora mia moglie) siamo entrati a far parte di una società in nome collettivo con due soci, rilevando la quota del 40% di un socio, ed entrando con il 20% ciascuno. La società quindi aveva tre soci: uno al 60% e due al 20%. La società si occupava di Onoranze Funebri e commercio di fiori piante e art. da regalo. Dopo meno di un anno circa abbiamo preso la decisione pressati dal nostro consulente di assumere mia moglie come commessa, inizialmente come apprendista, poi come commessa. Le buste paga le faceva la cognata del nostro consulente, perchè lei è consulente del lavoro. Nella società eravamo tutti e tre Amministratori con firma disgiunta, ma la firma in banca la aveva solo il socio con il 60%, quindi di fatto esercitava una posizione dominante. Io nella società lavoravo in maniera non continuativa perchè esercitavo ed esercito ancora oggi la professione di Coltivatore Diretto e pagavo i contributi relativi. Nella fine del 2002 decidemmo di uscire dalla società, firmammo l' atto a marzo 2003. Subito dopo, sempre nel 2003, ci fu un Ispezione dell' INPS dal nostro consulente che contestò il fatto che mia moglie potesse essere assunta come dipendente essendo socio e oltretutto amministratore. L' INPS quindi iscrisse mia moglie, per gli anni passati nella gestione commercianti pretendendo quindi i contributi IVS con sanzioni e interessi. Nel frattempo i rapporti con il vecchio socio andavano via via peggiorando, lui continuò ad esercitare l' attività. Il nostro consulente iniziò a fare una serie di ricorsi all' INPS sia nella gestione autonomi che nella gestione dipendenti. Il problema non veniva risolto. Mia moglie decise nel 2004 di aprire un proprio negozio di fiori e piante, nel 2006 arrivo la mazzata dell' INPS con oltre 10.000,00 Euro da pagare per il periodo pregresso, partì nuovamente una sfilza di ricorsi all' INPS da parte del nostro consulente: il risultato? istanze rigettate! Il nostro consulente decise allora di travasare i versamenti fatti da dipendente nella gestione commercianti, facendosi firmare anche il nulla osta da parte del vecchio socio. Anche questa opzione venne rigettata da parte dell' INPS con la seguente motivazione: il soggetto che aveva versato i contributi dipendente era diverso (SNC) dal soggetto che doveva versare i contributi commercianti. Allora si decise di chiedere al vecchio socio che nel frattempo aveva acquisito un nuovo socio di prelevare i contributi versati e girarli a mia moglie. Questo non avvenne perché il nostro vecchio socio cambio idea con la motivazione che i soldi versati erano stati versati dalla società per cui erano della società. A questo punto mia moglie è costretta a pagare i vecchi contributi con sanzioni e interessi, ormai finiti nelle mani di Equitalia. La mia domanda è questa: può mia moglie rivalersi nei confronti del consulente che la ha erroneamente fatta assumere come lavoratrice dipendente e non come lavoratrice autonoma, oppure deve rivalersi nei confronti del consulente del lavoro?

Quesito: SNC Ispezione INPS: al socio-dipendente sono stati richiesti i contributi IVS.

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I verbali senza l’indicazione delle ispezioni non causano la nullità dell’accertamento.

I verbali senza l’indicazione delle ispezioni non causano la nullità dell’accertamento.

Secondo quanto affermato dalla Corte di Cassazione con la sentenza numero 3569 del 2010, i verbali di verifica che non indicano le ispezioni...

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Accertamento legittimo anche in caso di ispezione non autorizzata.

E' legittimo l'accertamento basato sui dati extra-contabili raccolti dagli organi di verifica, anche se il reperimento degli stessi è avvenuta in maniera irrituale. E' il principio di diritto espresso dalla Corte di cassazione, con la sentenza n. 3388 del 12 febbraio. La pronuncia si riferisce a una verifica della Guardia di finanza nei confronti di una società a responsabilità limitata. In particolare, il personale della Gdf aveva emesso a carico della Srl un processo verbale di constatazione, concernente una maggiore Iva, motivando il recupero sulla base di una presunta utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti. Dopo la conferma dell'accertamento in primo grado, la Ctr accoglieva il ricorso della società, perché i dati su cui si fondava la pretesa dell'Amministrazione finanziaria erano stati acquisiti dalla Gdf su supporti informatici trovati in locali diversi dalla sede della società, mancando, quindi, una specifica autorizzazione. Il ricorso per Cassazione La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate sulla base delle seguenti motivazioni. In tema di accessi, ispezioni e verifiche, l'articolo 33, comma 1, del Dpr 600/1973, richiama l'articolo 52 del Dpr 633/1972. Quest'ultima disposizione prevede che per l'accesso degli impiegati dell'Amministrazione finanziaria in locali adibiti ad attività commerciali, è necessaria apposita autorizzazione del capo dell'ufficio da cui gli impiegati dipendono. Non è prevista, inoltre, una specifica causa di nullità dell'attività istruttoria qualora tale precetto non sia rispettato. Se l'accesso avviene, al contrario, in un domicilio privato, è necessaria anche l'autorizzazione dell'autorità giudiziaria; in mancanza di quest'ultima, l'accesso è illegittimo per violazione del principio costituzionale di inviolabilità del domicilio. Nel caso in esame, l'accesso non aveva interessato il domicilio privato del rappresentante legale, bensì un locale relativo alla società: il luogo dove venivano custoditi dei supporti informatici contenenti dati aziendali. Inoltre, se anche questo centro elaborazione dati fosse potuto essere ricondotto a un soggetto "terzo" rispetto al contribuente sottoposto a verifica, l'articolo 39 del Dpr 600/1973 non stabilisce l'impossibilità di utilizzare a fondamento della pretesa tributaria delle prove reperite in modo irrituale, a condizione che la documentazione "extra-contabile" rinvenuta sia attendibile e, quindi, idonea a rappresentare la situazione economico-patrimoniale del contribuente. Conclusioni La sentenza offre alcuni spunti di riflessione, in quanto i principi in essa espressi si riverberano sul contenzioso tra fisco e contribuente. La pronuncia della Corte conferma, innanzitutto, un orientamento di legittimità non nuovo: il riconoscimento del valore probatorio, ai fini della pretesa fiscale, di documenti acquisiti, in sede di accesso dai nuclei di verifica, in modo irrituale. Nel caso esaminato, l'irritualità era rappresentata dalla presunta mancanza di apposita autorizzazione del capo dell'ufficio, dal quale i verificatori dipendevano, per l'accesso nel centro elaborazione dati (qualora il medesimo fosse riconducibile a un soggetto "terzo" al contribuente). Resta inteso che tale valore probatorio sussiste se gli elementi acquisiti risultano idonei alla ricostruzione della posizione fiscale del soggetto sottoposto a verifica. Ulteriore spunto di riflessione è dato dall'affermazione del principio di "inversione dell'onere della prova" in caso di accertamento basato su documenti extra-contabili, che non costituiscono parte integrante delle scritture contabili obbligatorie dell'impresa. A tal proposito, i documenti e gli appunti acquisiti nel corso di una verifica fiscale, che realizzano nel loro complesso una vera e propria contabilità "in nero", costituiscono presunzioni semplici, dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. In tale ipotesi, spetterà, pertanto, al contribuente fornire la prova contraria dell'irrilevanza della documentazione a fondamento della pretesa tributaria. Fonte: Agenzia Entrate

Accertamento legittimo anche in caso di ispezione non autorizzata.

E' legittimo l'accertamento basato sui dati extra-contabili raccolti dagli organi di verifica, anche se il reperimento degli stessi ...

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