Parametri e studi di settore.

L’unitarietà del sistema degli accertamenti standardizzati rende legittima l’applicazione retroattiva degli strumenti più evoluti. E’ quanto stabilito dalla sentenza n. 12786 dello scorso 10 giugno, con cui la Corte di cassazione ha confermato alcuni principi in tema di parametri e studi di settore.

Il fatto
Al centro della vicenda un accertamento Irpef e Iva emesso per l’anno di imposta 1996 sulla scorta delle risultanze degli studi di settori.
Il contribuente ricorre in Cassazione lamentando che la Ctr non avrebbe fatto corretto uso dei criteri presuntivi dello studio di settore principalmente per due motivi:
il modello dello studio di settore emanato successivamente all’anno di imposta oggetto di controllo sarebbe per tale ragione inapplicabile
la Ctr non avrebbe comunque tenuto conto degli elementi emersi dallo studio, ma avrebbe deciso esclusivamente valorizzando la contumacia in appello del contribuente.
Tale circostanza viene lamentata dal ricorrente anche sotto il profilo motivazionale: la Ctr, ad avviso del contribuente, non avrebbe considerato le ragioni esposte dallo stesso in primo grado ma si sarebbe limitata a valutare esclusivamente il suo comportamento processuale in grado di appello (contumacia).

La motivazione della pronuncia
La decisione in commento aderisce al filone giurisprudenziale consolidato dalle decisioni di fine 2009 (Cassazione, nn. 26635, 26636, 26637 e 26638), nelle quali è stato affermato a chiare lettere che:
la procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione di parametri e studi di settore costituisce un insieme di presunzioni semplici
la gravità, precisione e concordanza di dette presunzioni non è ex lege predeterminata ma nasce in esito al contraddittorio con il contribuente
il contraddittorio è uno strumento indefettibile all’interno del procedimento e la mancata attuazione dello stesso provoca la nullità degli avvisi di accertamento emessi in sua assenza
la costruzione della motivazione dell’accertamento deve richiamare gli elementi emersi e valutati in sede di contraddittorio mentre può limitarsi al solo richiamo degli standard esclusivamente nel caso di mancata presentazione del contribuente regolarmente convocato.

La Corte di cassazione, richiamando i propri precedenti in materia (12558/2010, 26635/2009 e 4148/2009), sottolinea che il contribuente ha l’onere, in sede amministrativa e in sede processuale, di contestare puntualmente l’applicazione dei coefficienti parametrici nonché di allegare e provare specifiche situazioni che renderebbero inadeguati al caso di specie gli standard considerati.

Espresse tali considerazioni di insieme, la Corte si pronuncia sulla doglianza relativa all’illegittimità dell’applicazione retroattiva dello studio di settore, precisando che parametri e studi di settore costituiscono una procedura di accertamento unitaria, frutto di continue evoluzioni tese ad affinare e migliorare tali strumenti. Pertanto, l’applicazione dello strumento più recente garantisce maggiore affidabilità al risultato conseguito.

In merito all’onere probatorio del contribuente, nella sentenza viene sottolineata la mancata produzione di documenti idonei a smentire la correttezza della ricostruzione reddituale effettuata dall’amministrazione finanziaria. Va, pertanto, ascritto, secondo la Corte, al mancato assolvimento dell’onere probatorio, anziché alla contumacia - che ben potrebbe in base ai principi del nostro ordinamento costituire elemento liberamente apprezzabile dai giudici ex articolo 116 cpc - l’esito negativo ottenuto dal contribuente nel giudizio di appello.

L’ampio ventaglio di difese esperibili dal contribuente tra contraddittorio e processo
La Corte di cassazione precisa che l’esito negativo della vicenda giudiziale è dovuto all’inottemperanza all’onere della prova del contribuente che, regolarmente invitato al contraddittorio, invece di avvantaggiarsi dello stesso, si sarebbe limitato a generiche allegazioni anziché fornire documenti idonei a smontare la ricostruzione dell’ufficio.
A tal riguardo, occorre rilevare che accertamenti standardizzati e contraddittorio costituiscono un binomio ormai inscindibile. La stessa amministrazione, in anticipo sull’evoluzione normativa e giurisprudenziale, ha sempre convocato preventivamente il contribuente anche quando il controllo riguardava un anno di imposta per il quale non era ancora previsto normativamente tale obbligo, onde concedergli l’opportunità di fornire, in quella sede, eventuali motivazioni che avevano condotto allo scostamento dei ricavi con evidente risparmio in termini di efficienza e buon andamento dell’azione accertativa.

Non va tralasciato che le difese esperibili in sede di contraddittorio sono ampie e articolate. Basti ricordare che, con anticipo sull’allegazione di eventuali elementi specifici e straordinari, il contribuente, può, in prima battuta, dare atto di eventuali dati trasmessi in modo errato e chiedere, pertanto, che venga effettuato un ricalcolo che tenga conto delle correzioni.
Non solo: il soggetto, in perfetta aderenza con la motivazione di maggiore affidabilità espressa dai giudici di legittimità nel caso di specie, può domandare, se sottoposto ad accertamento basato sui parametri, l’applicazione delle risultanze dello studio di settore già approvato o, se sottoposto ad accertamento da studi di settore e qualora lo stesso sia già stato revisionato, l’applicazione dello studio evoluto (circolare 23/2006, 32/2005, 58/2002 e 25/2001).
Da parte sua, l’ufficio dovrà valutare, caso per caso, se effettivamente il nuovo studio evoluto sia in grado di poter meglio valutare la posizione del contribuente anche per i periodi d’imposta precedenti e con riferimento alle medesime attività esercitate e previste nello studio stesso.

Sgombrato il campo da preliminari eccezioni, come specificatamente rimarcato dalla Cassazione, sarà onere del contribuente confutare l’appartenenza al cluster (categoria) di riferimento o addurre le cause che hanno comportato, per il periodo di imposta in contestazione, lo scostamento rilevato dall’ufficio.
Non è difficile immaginare come tali giustificazioni siano variegate e influenzate anche dalla natura giuridica e dall’organizzazione concreta del soggetto. Pertanto, gli argomenti addotti dal titolare di una ditta individuale senza dipendenti si discosteranno ragionevolmente da quelli utilizzati da una società in nome collettivo composta da soci che non esercitano in modo prevalente l’attività oggetto di analisi.
Così come il contesto della localizzazione, anche se già assunto in sede di compilazione dei quadri a ciò dedicati all’interno del modello degli studi, potrà trovare un’illustrazione dai contorni più precisi nel contraddittorio.

A tal riguardo, va riconosciuto che l’Agenzia delle Entrate, nelle circolari annuali in materia di studi di settore, ha sempre suggerito indicazioni su giustificazioni e difese meritevoli di plauso. Già nella circolare 58/2002, aveva avuto cura di precisare che “...lo scostamento potrà essere giustificato non solo in base a prove documentali certe, che abbiano un riscontro diretto ed immediatamente quantificabile sui ricavi dichiarati, ma anche in base ad un ragionamento di tipo presuntivo che si fondi su elementi certi e che conduca a valutazioni che abbiano una reale capacità di convincimento dell’ufficio... ”.
In maniera più netta, nel 2007, tali circostanze sono state recepite e formalizzate all’interno del comunicato stampa 28 giugno 2007 e ancora oggi fondano un valido elenco di giustificazioni da cui attingere.
I margini e gli strumenti di difesa - già in sede amministrativa - possono pertanto dirsi adeguati.

E’ ancora il caso di ricordare che, come ammonito dalla Suprema corte (Cassazione 26635/2009), l’esito del contraddittorio endoprocedimentale non condiziona la fase processuale, a partire dal contenuto del ricorso. Il contribuente può, infatti, proporre ogni eccezione e prova ritenuta utile alla difesa senza essere vincolato da quelle sollevate nel corso del procedimento amministrativo. Fatto salvo anche il caso in cui nessuna difesa sia stata svolta per inerzia o mancata presentazione all’invito, nonostante questi comportamenti potranno formare oggetto di valutazione da parte del giudice alla stessa stregua della contumacia del contribuente in giudizio.


Fonte: Agenzia Entrate