PREMESSA
1. SOGGETTI ammessi alla detrazione
2. Edifici interessati
3. INTERVENTI AGEVOLATI
3.1. Interventi di riqualificazione globale su edifici esistenti
(articolo 1, comma 344)
3.2. Interventi su strutture opache e su infissi (articolo 1, comma 345)
3.3. Installazione di pannelli solari (di cui all'art. 1, comma 346)
3.4. Sostituzione di impianti di climatizzazione invernale (articolo 1,
comma 346)
4. Adempimenti da osservare per fruire della detrazione
5. Spese che danno diritto all'agevolazione
6. caratteristiche della detrazione
7. Trasferimento degli immobili sui quali sono stati eseguiti gli
interventi
8. Cumulabilita' con altre agevolazioni
9 ALIQUOTA IVA APPLICABILE
PREMESSA
La legge 27 dicembre 2006, n. 296(legge finanziaria per il 2007),
articolo unico, commi da 344 a 349, nel quadro delle misure di politica
energetico-ambientale, ha introdotto specifiche agevolazioni fiscali per la
realizzazione di determinati interventi volti al contenimento dei consumi
energetici, realizzati su edifici esistenti. L'agevolazione consiste nel
riconoscimento di una detrazione d'imposta nella misura del 55 per cento
delle spese sostenute entro il 2007, da ripartire in tre rate annuali di
pari importo, entro un limite massimo di detrazione fruibile, stabilito in
relazione a ciascuno degli interventi previsti.
L'agevolazione e' delineata mantenendo le modalita' previste in
relazione alla detrazione concessa per gli interventi di ristrutturazione
edilizia, alla cui normativa la legge finanziaria fa espressamente rinvio
(il comma 348 richiama l'articolo 1 della legge n. 449 del 1997 e il
relativo decreto di attuazione n. 41 del 18 febbraio 1998, e successive
modificazioni). Da questa, tuttavia si discosta per l'entita' dell'importo
detraibile e per alcuni aspetti procedurali, specificamente previsti in
ragione della rilevanza assunta nell'attuale contesto, nazionale e
sopranazionale, dalla questione energetico-ambientale.
Il quadro normativo di riferimento e' completato dal decreto 19
febbraio 2007 del Ministro dell'economia e delle Finanze, di concerto con il
Ministro dello Sviluppo economico, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale 26
febbraio 2007 (in seguito: decreto), emanato ai sensi del comma 349 della
legge finanziaria per dare attuazione alle disposizioni recate dai commi
344, 345, 346 e 347, il quale disciplina i contenuti tecnici degli
interventi agevolabili e le modalita' per fruire della detrazione.
Tale decreto richiama le normative tecniche e fiscali rilevanti ai
fini dell'agevolazione. In particolare, per quanto attiene alla
determinazione del risparmio energetico conseguito, alla certificazione
energetica e al significato della terminologia, fa riferimento, come
prescritto dalla legge finanziaria (comma 349), al decreto legislativo 19
agosto 2005 n. 192 integrato con il decreto legislativo 29 dicembre 2006, n.
311- concernente "attuazione della direttiva 2002/91/CE sul rendimento
energetico in edilizia"- e, per quanto attiene alla individuazione degli
adempimenti necessari per fruire del beneficio, al decreto n. 41 del 18
febbraio 1998, concernente norme di attuazione della legge 449 del 1997 in
materia di detrazione per le spese di ristrutturazione edilizia. Tuttavia,
come si chiarira' nei successivi paragrafi, alcuni degli adempimenti
previsti da quest'ultimo provvedimento (quali l'invio della comunicazione
preventiva dell'inizio lavori al centro Operativo di Pescara) non sono stati
richiamati in quanto non ritenuti necessari per la attuazione della
specifica finalita' cui l'agevolazione e' diretta.
Per facilitare la lettura della circolare vengono riportati in
allegato i testi dei commi da 344 a 349, articolo unico, della finanziaria
2007 nonche' del D.M. 19 febbraio 2007.
1. SOGGETTI ammessi alla detrazione
La detrazione del 55%, finalizzata ad incentivare l'adeguamento del
patrimonio edilizio a specifici standard di risparmio energetico, e' rivolta
a tutti soggetti residenti e non residenti a prescindere dalla tipologia di
reddito di cui essi siano titolari.
In particolare l'articolo 2 del decreto ministeriale 19 febbraio 2007
individua quali soggetti ammessi a fruire della detrazione:
a) le persone fisiche, gli enti e i soggetti di cui all'articolo 5 del
Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non titolari di
reddito d'impresa, che sostengono le spese per la esecuzione degli
interventi agevolati sugli edifici esistenti, su parti di edifici
esistenti o su unita' immobiliari esistenti di qualsiasi categoria
catastale, anche rurali, posseduti o detenuti;
b) i soggetti titolari di reddito d'impresa che sostengono le spese per
la esecuzione degli interventi agevolati sugli edifici esistenti, su
parti di edifici esistenti o su unita' immobiliari esistenti di
qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti.
Per effetto di tale disposizione, quindi, rientrano nel campo soggettivo
di applicazione della normativa le persone fisiche, compresi gli esercenti
arti e professioni, gli enti pubblici e privati che non svolgono attivita'
commerciale, le societa' semplici, le associazioni tra professionisti (comma
1, lett. a) e i soggetti che conseguono reddito d'impresa (persone fisiche,
societa' di persone, societa' di capitali) (comma 1, lett. b).
I soggetti indicati possono fruire della detrazione a condizione che
sostengano le spese e che queste siano rimaste a loro carico. Inoltre devono
possedere o detenere l'immobile in base ad un titolo idoneo che puo'
consistere nella proprieta' o nella nuda proprieta', in un diritto reale o
in un contratto di locazione, anche finanziaria, o di comodato.
L'articolo 2 del decreto in relazione ai lavori eseguiti mediante
contratti di locazione finanziaria, specifica che la detrazione compete
all'utilizzatore del bene o dell'opera e non alla societa' di leasing,
precisando altresi' che la detrazione e' commisurata al costo sostenuto
dalla societa' concedente. Non assumono pertanto rilievo ai fini della
detrazione i canoni di leasing addebitati all'utilizzatore.
Sulla base di un consolidato orientamento di prassi formatosi in merito
alle detrazione per le spese di ristrutturazione edilizia (circolare n. 121
del 1998 e successive) sono ammessi a fruire della detrazione anche i
familiari, individuati ai sensi dell'articolo 5, comma 5 del Tuir (testo
unico delle imposte sul reddito approvato con DPR n. 917 del 1986)
conviventi con il possessore o detentore dell'immobile oggetto
dell'intervento, che sostengano le spese per la realizzazione dei lavori. E'
stata, infatti, ravvisata nella convivenza una condizione che giustifica la
partecipazione del coniuge, dei parenti entro il terzo grado e degli affini
entro il secondo grado alle spese che avrebbe dovuto sostenere il titolare
dell'immobile. Tale principio deve ritenersi valido anche in relazione alla
detrazione per i lavori di risparmio energetico, con la precisazione,
tuttavia, che esso trova applicazione limitatamente ai lavori eseguiti su
immobili appartenenti all'ambito "privatistico", a quelli cioe' nei quali
puo' esplicarsi la convivenza, ma non in relazione ai lavori eseguiti su
immobili strumentali all'attivita' d'impresa, arte o professione.
2. Edifici interessati
L'agevolazione in esame, a differenza di quanto previsto per la detrazione
relativa agli interventi di ristrutturazione edilizia, che e' espressamente
riservata ai soli edifici residenziali, interessa i fabbricati appartenenti
a qualsiasi categoria catastale (anche rurale) compresi, quindi, quelli
strumentali.
Una limitazione a tale ampia accezione e' data dalla circostanza che gli
edifici oggetto degli interventi devono essere esistenti. Le disposizioni
della legge finanziaria, infatti, in relazione ad alcune fattispecie
agevolabili, prevedono espressamente che gli interventi devono essere
realizzati su edifici esistenti (o parti degli stessi); anche l'art. 2,
comma 1, del decreto, nell'elencare i soggetti ammessi a fruire della
detrazione, precisa che essi devono aver eseguito gli interventi su edifici
"esistenti". Con tale precisazione di carattere generale, riferita a tutte
le fattispecie agevolabili, il decreto sottolinea come finalita' della norma
sia quella di potenziare le preesistenti incentivazioni fiscali riconosciute
per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio (elevando la quota
detraibile e riducendo il numero di anni in cui essa deve essere ripartita)
per favorirne la riqualificazione energetica, escludendo, pertanto,
dall'agevolazione gli interventi effettuati durante la fase di costruzione
dell'immobile.
L'esclusione degli edifici di nuova costruzione, peraltro, risulta
coerente con la normativa di settore adottata a livello comunitario in base
alla quale tutti i nuovi edifici sono assoggettati a prescrizioni minime
della prestazione energetica in funzione delle locali condizioni climatiche
e della tipologia
In tale contesto normativo si ritiene che la prova della esistenza
dell'edificio sia fornita dall'iscrizione dello stesso in catasto, oppure
dalla richiesta di accatastamento, nonche' dal pagamento dell'ICI, ove
dovuta.
In relazione ad alcune tipologie di interventi, inoltre, sulla base di
quanto si deduce dalle disposizioni concernenti la certificazione energetica
degli stessi, si rende necessario che gli edifici presentino specifiche
caratteristiche quali, ad esempio:
1. essere gia' dotati di impianto di riscaldamento, presente anche
negli ambienti oggetto dell'intervento, per quanto concerne tutti gli
interventi agevolabili, ad eccezione della installazione dei pannelli
solari;
2. nelle ristrutturazioni per le quali e' previsto il frazionamento
dell'unita' immobiliare, con conseguente aumento del numero delle
stesse, il beneficio e' compatibile unicamente con la realizzazione di
un impianto termico centralizzato a servizio delle suddette unita', in
relazione a quanto previsto dall'articolo 9, comma 3, del decreto;
3. nel caso di ristrutturazioni con demolizione e ricostruzione si
puo' accedere all'incentivo solo nel caso di fedele ricostruzione,
ravvisando nelle altre fattispecie il concetto di nuova costruzione.
Restano quindi esclusi gli interventi relativi ai lavori di
ampliamento.
3. INTERVENTI AGEVOLATI
Gli interventi agevolati sono individuati dai commi 344, 345, 346 e 347
dell'art. 1 della legge finanziaria e definiti dal decreto ministeriale 19
febbraio 2007, il quale riporta in allegato le tabelle di riferimento per la
valutazione tecnica dell'intervento.
Le norme introdotte dal predetto decreto legislativo in attuazione delle
disposizioni comunitarie, essendo finalizzate a stabilire i criteri, le
condizioni e le modalita' per migliorare le prestazioni energetiche degli
edifici, costituiscono il parametro interpretativo attraverso il quale
individuare il contenuto tecnico delle norme in esame. La medesima legge
finanziaria (comma 349), per maggior chiarezza, esplicita tale criterio
interpretativo di ordine sistematico disponendo che "Ai fini di quanto
disposto dai commi da 344 a 350 si applicano le definizioni di cui al
decreto legislativo 19 agosto 2005, n. 192".
3.1. Interventi di riqualificazione globale su edifici esistenti
(articolo 1, comma 344)
344. spese documentate, sostenute entro il 31 dicembre 2007 relative
ad interventi di riqualificazione energetica di edifici esistenti, che
conseguono un valore limite di fabbisogno di energia primaria annuo per la
climatizzazione invernale inferiore di almeno il 20 per cento rispetto ai
valori riportati nell'allegato C, numero 1), tabella 1, annesso al decreto
legislativo 19 agosto 2005, n. 192
Per tali interventi il valore massimo della detrazione fiscale e' di 100.000
euro.
Ai sensi dell'art. 1, comma 2, del decreto, per interventi di
riqualificazione energetica di edifici esistenti di cui al citato articolo
1, comma 344, si intendono gli interventi che evidenziano un indice di
prestazione energetica per la climatizzazione invernale inferiore di almeno
il 20 per cento rispetto ai valori riportati nell'allegato C del decreto
ministeriale 19 febbraio 2007 (che riproduce le tabelle di cui all'allegato
C del decreto legislativo 192 del 2005, come modificato dal decreto
legislativo 311 del 2006).
Per questa tipologia di intervento non viene specificato quali opere o
quali impianti occorre realizzare per raggiungere le prestazioni energetiche
indicate. L'intervento, infatti, e' definito in funzione del risultato che
lo stesso deve conseguire in termini di riduzione del fabbisogno annuo di
energia primaria per la climatizzazione invernale.
Sulla base della definizioni contenute nell'allegato A del decreto
legislativo n. 192 del 2005, il fabbisogno annuo di energia primaria per la
climatizzazione invernale rappresenta "la quantita' di energia primaria
globalmente richiesta, nel corso di un anno, per mantenere negli ambienti
riscaldati la temperatura di progetto, in regime di attivazione continuo".
Il risparmio e' misurato in base agli indici riportati nella tabella
dell'allegato C del decreto, elaborati in funzione della categoria in cui
l'edificio e' classificato (residenziale o altri edifici), della zona
climatica in cui e' situato e del rapporto di forma che lo stesso presenta.
La legge finanziaria e 2007 ed il decreto ministeriale 19 gennaio 2007
indicano che l'intervento deve essere effettuato su edifici esistenti senza
menzionare, a differenza di quanto specificato in relazione ad altre
tipologie di lavori agevolabili previste dalle disposizioni successive, le
"parti o unita' di edifici esistenti". La diversa formulazione adottata
porta a ritenere che l'indice di risparmio che deve essere conseguito per
fruire della detrazione debba esse calcolato in riferimento al fabbisogno
energetico dell'intero edificio e non a quello delle singole porzioni
immobiliari che lo compongono.
Data l'assenza di specifiche indicazioni normative, si deve ritenere che
la categoria degli "interventi di riqualificazione energetica" comprenda
qualsiasi intervento, o insieme sistematico di interventi, che incida sulla
prestazione energetica dell'edificio, realizzando la maggior efficienza
energetica richiesta dalla norma.
Vi rientrano a titolo esemplificativo, la sostituzione o l'installazione
di impianti di climatizzazione invernale anche con generatori di calore non
a condensazione, con pompe di calore, con scambiatori per teleriscaldamento,
con caldaie a biomasse, gli impianti di cogenerazione, rigenerazione, gli
impianti geotermici e gli interventi di coibentazione non aventi le
caratteristiche indicate nei commi successivi.
L'indice di prestazione energetica richiesto puo', pero', essere
conseguito anche mediante la realizzazione degli interventi che la legge
finanziaria ai successivi commi individua in maniera puntuale e considera
autonomamente agevolabili, entro un limite massimo di detrazione
specificamente determinato.
Si pone, pertanto, per la detrazione prevista dal comma 344, che si
connette ad una generica categoria di opere, la questione della eventuale
concorrenza con la detrazione collegata agli altri interventi agevolati.
Potrebbe accadere, ad esempio che il risparmio energetico invernale previsto
dal comma 344, per il quale e' previsto un limite massimo di detrazione di
100.00 euro, sia realizzato mediante un intervento consistente nella
sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale, per il quale il
successivo comma 347 stabilisce un limite di detrazione d'imposta di 30.000
euro (senza richiedere la misurazione del rendimento energetico conseguito),
e/o mediante la sostituizione di infissi, intervento individuato al comma
345 con un limite massimo di detrazione di 60.000 euro.
Nell'esempio prospettato, se mediante la sostituzione dell'impianto di
climatizzazione o degli infissi si consegue un indice di prestazione
energetica per la climatizzazione invernale inferiore di almeno il 20 per
cento rispetto ai valori riportati nelle tabelle di cui all'allegato C del
decreto, realizzando quindi "la qualificazione energetica dell'edificio" di
cui al comma 344, i lavori potranno essere ricondotti alla previsione
contenuta in tale disposizione, usufruendo della detrazione nel limite
massimo di spesa di 100.000 euro.
Resta fermo che, qualora si intenda usufruire della detrazione per gli
interventi di riqualificazione energetica previsti dal comma 344, non sara'
possibile far valere autonomamente anche le detrazioni per specifici lavori
che incidano comunque sul livello di climatizzazione invernale, i quali
devono ritenersi compresi, ai fini della individuazione del limite massimo
di detrazione spettante, nell'intervento piu' generale.
Potranno invece essere oggetto di autonoma valutazione, ai fini del
calcolo della detrazione, gli altri interventi di risparmio energetico
agevolabili che non incidono sul livello di climatizzazione invernale, quali
l'installazione dei pannelli solari di cui al successivo comma 346, per i
quali la detrazione potra' essere fatta valere anche in aggiunta a quella di
cui si usufruisce per la qualificazione energetica dell'edificio di cui al
comma 344.
3.2. Interventi su strutture opache e su infissi (articolo 1, comma 345)
345. spese documentate, sostenute entro il 31 dicembre 2007, relative
ad interventi su edifici esistenti, parti di edifici esistenti o unita'
immobiliari, riguardanti strutture opache verticali, strutture opache
orizzontali (coperture e pavimenti), finestre comprensive di infissi... a
condizione che siano rispettati i requisiti di trasmittanza termica U,
espressa in W/m2K, della Tabella 3 allegata alla presente legge (finanziaria)
Per tali interventi il valore massimo della detrazione fiscale e' di 60.000
euro.
L'art. 1, punto 3, del decreto ministeriale 19 febbraio 2007descrive
gli interventi previsti dal comma 345 come interventi sull'involucro degli
edifici e precisa che per tali devono intendersi gli interventi su edifici
esistenti, parti di edifici esistenti o unita' immobiliari esistenti,
riguardanti strutture opache verticali, finestre comprensive di infissi,
delimitanti il volume riscaldato, verso l'esterno o verso vani non
riscaldati, che rispettano i requisiti di trasmittanza U, espressa in W/m2K,
evidenziati nella tabella di cui all'allegato D del decreto, la quale in
relazione alle singole zone climatiche indica, in distinte colonne, la
trasmittanza delle strutture verticali e quella delle finestre (riproducendo
le colonne 1, 2 e 5 della Tabella 3 allegata alla legge finanziaria per il
2007).
Il decreto ministeriale non menziona gli interventi realizzati sulle
strutture opache orizzontali (coperture e pavimenti) nonostante essi siano
richiamati dalla legge finanziaria. L'omissione e' dovuta alla
impossibilita' tecnica di rispettare i valori indicati dalla Tabella 3
allegata alla legge finanziaria atteso che in tale Tabella, per un errore
redazionale, i valori di trasmittanza dei suddetti elementi costruttivi sono
stati riportati invertendo quelli riferiti ai pavimenti e quelli riferibili
alla copertura (colonne 3 e 4.)
In assenza delle disposizioni di attuazione, considerato che non
risultano definiti i parametri di risparmio energetico cui dovrebbe essere
finalizzato l'intervento, si ritiene che al momento i lavori eseguiti su
pavimenti e coperture non consentano di usufruire della detrazione prevista
dal comma 345. La detrazione potra' tuttavia essere operata ai sensi del
precedente comma 344, relativo alla qualificazione energetica globale
dell'edificio, qualora l'intervento sulle strutture orizzontali, anche
unitamente ad altri lavori, consegua gli indici di risparmio energetico ivi
indicati.
Cio' premesso, si fa presente che gli interventi agevolabili ai sensi
del comma 345 consistono, in sostanza, in interventi di riqualificazione
energetica, attuati su edifici o parti di edifici o unita' immobiliari
esistenti, relativi a strutture opache verticali quali pareti (generalmente
esterne), finestre comprensive di infissi che presentino i requisiti di
trasmittanza (dispersione di calore) richiesti dalla tabella riportata
nell'allegato D del decreto ministeriale 19 febbraio 2007.
Gli infissi devono ritenersi comprensivi anche delle strutture
accessorie che hanno effetto sulla dispersione di calore quali, ad esempio
scuri o persiane, o che risultino strutturalmente accorpate al manufatto
quali, ad esempio, cassonetti incorporati nel telaio dell'infisso.
Poiche' il beneficio e' teso ad agevolare gli interventi da cui
consegua un risparmio energetico, non e' sufficiente la semplice
sostituzione degli infissi o il rifacimento delle pareti, qualora questi
siano originariamente gia' conformi agli indici di trasmittanza termica
indicati nella richiamata tabella D, ma e' necessario che a seguito dei
lavori tali indici si riducano ulteriormente. L'art. 7 del decreto prevede,
in proposito, che per gli interventi sull'involucro degli edifici esistenti,
il tecnico che redige l'asseverazione (di cui si trattera' al successivo
paragrafo 4.) deve specificare il valore di trasmittanza originaria del
componente su cui si interviene ed asseverare che successivamente
all'intervento la trasmittanza dei medesimi componenti sia inferiore o
uguale ai valori riportati nella tabella D allegata.
3.3. Installazione di pannelli solari (di cui all'art. 1, comma 346)
346. spese documentate, sostenute entro il 31 dicembre 2007, relative
all'installazione di pannelli solari per la produzione di acqua calda per
usi domestici o industriali e per la copertura del fabbisogno di acqua calda
in piscine, strutture sportive, case di ricovero e cura, istituti scolastici
e universita'.
Per tali interventi il valore massimo della detrazione fiscale e' di 60.000
euro.
Ai sensi dell'art. 1, comma 4, del decreto ministeriale l'agevolazione
prevista dal comma 346 della legge finanziaria e' rivolta all' installazione
di pannelli solari per la produzione di acqua calda per usi domestici,
industriali, nonche' per il fabbisogno di piscine, strutture sportive, case
di ricovero e di cura, scuole e universita'.
Le caratteristiche tecniche dei pannelli solari sono individuate dal
successivo articolo 8 del decreto, concernente l'asseverazione
dell'intervento, il quale, oltre a richiedere un termine minimo di garanzia
(fissato in cinque anni per pannelli e i bollitori e in due anni per
accessori e i componenti tecnici) prescrive che i pannelli siano conformi
alle norme UNI 12975 e alle norme UNI per i pannelli realizzati in
autocostruzione.
La norma prevede che la produzione di acqua calda possa essere rivolta
al soddisfacimento di bisogni non solo domestici ma anche industriali
nonche' di piscine, strutture sportive, case di ricovero e cura, istituti
scolastici o universitari. Tenendo conto della finalita' della norma, si
deve ritenere che la elencazione non assuma valore esaustivo ma indichi che
i fabbisogni soddisfatti con l'impianto di produzione di acqua calda possono
attenere non soltanto alla sfera domestica o alle esigenze produttive ma
piu' in generale all'ambito commerciale, ricreativo o socio assistenziale.
Tale interpretazione, che attribuisce alla elencazione indicata valore
esemplificativo, risulta suffragata dall'articolo 2, comma 1, lettera a) del
decreto che fa riferimento ad edifici appartenenti a qualsiasi categoria
catastale, e porta a ritenere che possano accedere alla detrazione tutte le
strutture afferenti attivita' e servizi in cui e' richiesta la produzione di
acqua calda.
L'ambito di applicazione del comma 346, risulta, peraltro, delimitato
dalla disposizione dell'articolo 2, comma 1, lett. a) il quale, individuando
i soggetti ammessi alla detrazione, precisa che le spese devono essere
sostenute su edifici esistenti.
Tale precisazione impone l'adozione di un criterio interpretativo
unitario e sistematico delle norme agevolative in base al quale tutti gli
interventi previsti, compresa anche l'installazione dei pannelli solari,
devono consistere in interventi di recupero del patrimonio edilizio e quindi
devono essere realizzati su edifici esistenti.
3.4. Sostituzione di impianti di climatizzazione invernale (articolo 1,
comma 346)
347. spese documentate, sostenute entro il 31 dicembre 2007, per
interventi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con
impianti dotati di caldaie a condensazione e contestuale messa a punto del
sistema di distribuzione,
Per tali interventi il valore massimo della detrazione fiscale e' di 30.000
euro.
L'art.1, comma 4, del decreto minsteriale, in relazione a tali
interventi, precisa che essi consistono nella sostituzione integrale o
parziale degli impianti di climatizzazione esistenti con altri dotati di
caldaie del tipo a condensazione e relativa messa a punto.
Elementi caratterizzanti dell'intervento risultano, pertanto, la
sostituzione di impianti preesistenti e la installazione di caldaie a
condensazione. Ne consegue che non risultano agevolabili ne' la
installazione di sistemi di climatizzazione invernale in edifici che ne
erano sprovvisti ne' la sostituzione di impianti di climatizzazione
invernale con generatori di calore ad alto rendimento ma diversi dalle
caldaie a condensazione. Tuttavia tali interventi possono essere compresi
tra quelli di riqualificazione energetica dell'edificio di cui al comma 344,
qualora rispettino l'indice di prestazione energetica ivi previsto, ed
usufruire della relativa detrazione, come gia' indicato al precedente
paragrafo 3.1.
Ai sensi del successivo articolo 9, comma 3, del decreto ministeriale,
e' compresa nell'intervento previsto dal comma 347, purche' risponda alle
caratteristiche tecniche previste dal medesimo comma, anche la
trasformazione degli impianti individuali autonomi in impianti di
climatizzazione invernale centralizzati, con contabilizzazione del calore,
nonche' la trasformazione dell'impianto centralizzato per rendere
applicabile la contabilizzazione del calore, mentre e' esclusa la
trasformazione dell'impianto di climatizzazione invernale da centralizzato
ad individuale o autonomo
Per la individuazione delle caratteristiche tecniche e di rendimento
che devono possedere le caldaie a condensazione ed il sistema di
distribuzione occorre fare rinvio alle specifiche tecniche e alle
prescrizioni indicate dall'articolo 9 del decreto, concernente la
asseverazione degli interventi di climatizzazione invernale al quale si
rinvia.
4. Adempimenti da osservare per fruire della detrazione
La procedura per fruire della detrazione del 55% e' contenuta all'art.
4 del DM 19/02/2007 e ricalca quanto previsto dal D.M. n. 41 del 18 febbraio
1998 in relazione alla detrazione per gli interventi di ristrutturazione
edilizia.
Tuttavia, come riportato nella relazione di accompagnamento al
decreto, al fine di massimizzare la fruizione della detrazione in
considerazione delle finalita' delle disposizioni normative sopra descritte,
sono ridotti gli adempimenti fiscali di ordine formale e documentale
ponendo, invece, l'accento sull'attestato di qualificazione/certificazione
energetica.
L'aspetto di maggior rilievo e' rappresentato dalla eliminazione
dell'obbligo di inviare al centro operativo di Pescara la comunicazione
preventiva di inizio dei lavori. L'effettuazione dei lavori, pertanto, non
deve essere preceduta da alcuna formalita' da porre in essere nei confronti
dell'amministrazione finanziaria ne' dall'invio della comunicazione di
inizio lavori alla ASL. Quest'ultimo adempimento, naturalmente, si rendera'
necessario in funzione dell'osservanza delle norme in materia di tutela
della salute e di sicurezza sul luogo di lavoro e nei cantieri.
Ai fini della detrazione del 55%, si rende, invece, necessario il
rispetto della condizione, prevista a pena di decadenza per le agevolazioni
connesse alle ristrutturazioni edilizie dal comma 388 della legge 296 del
2006 (finanziaria per il 2007), che subordina l'agevolazione alla
indicazione in fattura del costo della manodopera utilizzata per la
realizzazione dell'intervento. Si deve ritenere, infatti, che tale
condizione, nonostante il decreto di attuazione non vi faccia espresso
riferimento, operi anche in relazione agli interventi di risparmio
energetico, essendo oggetto di una disposizione di rango primario.
Ai sensi dell'art. 4 del decreto i contribuenti devono:
. acquisire l'asseverazione di un tecnico abilitato che attesti la
corrispondenza degli interventi effettuati ai requisiti tecnici
richiesti dal medesimo decreto. In caso di esecuzione di piu'
interventi sul medesimo edificio l'asseverazione puo' avere carattere
unitario e fornire in modo complessivo i dati e le informazioni
richieste;
. trasmettere telematicamente (attraverso il sito www.acs.enea.it,
ottenendo ricevuta informatica) o per raccomandata all'ENEA,
Dipartimento ambiente, cambiamenti globali e sviluppo sostenibile, Via
Anguillarese 301, 00123 Santa Maria di Galeria, Roma, entro 60 giorni
dalla fine dei lavori, e comunque non oltre il 29 febbraio 2008 (per i
soggetti con periodo d'imposta non coincidente con l'anno solare, non
oltre 60 giorni dalla chiusura del periodo d'imposta in corso al
31/12/2007) copia dell'attestato di "certificazione energetica"
dell'edificio. Tale certificazione contiene i dati relativi
all'efficienza energetica dell'edificio ed e' prodotta successivamente
alla esecuzione degli interventi, in base alle procedure indicate dai
comuni (se le medesime procedure sono state stabilite con proprio
regolamento antecedente alla data dell'8 ottobre 2005) o dalle
regioni. Qualora gli enti locali non abbiano indicato tali procedure,
in luogo dell'attestato di "certificazione energetica" deve essere
trasmessa copia dell'attestato di "qualificazione energetica",
prodotto secondo le indicazioni riportate nello schema di cui
all'allegato A del decreto stesso. Gli indici di prestazione
energetica, oggetto della documentazione indicata, possono essere
calcolati, nelle ipotesi previste dall'articolo 5, commi 3 e 4, con la
metodologia semplificata riportata dall'allegato B del decreto.
Le documentazioni indicate ai precedenti punti ed espressamente
previste dalla legge finanziaria (comma 349, lett. a) e b)) hanno
finalita' diverse in quanto l'asseverazione consente di dimostrare che
l'intervento realizzato e' conforme ai requisiti tecnici previsti dal
decreto mentre l'attestato di certificazione (o qualificazione)
energetica, previsto dall'art. 6, comma 1-ter, del decreto legislativo
192 del 2005, come modificato dal decreto legislativo 311 del 2006 e'
finalizzato ad acquisire i dati relativi all'efficienza energetica
propria dell'edificio;
. trasmettere all'ENEA, con le medesime modalita' indicate al punto
precedente la scheda informativa relativa agli interventi realizzati,
redatta secondo lo schema riportato nell'allegato E, contenente i dati
identificativi del soggetto che ha sostenuto le spese, dell'edificio
su cui i lavori sono stati eseguiti, la tipologia di intervento
eseguito ed il risparmio di energia che ne e' conseguito, nonche' il
relativo costo, specificando quello delle spese professionali, e
l'importo utilizzato per il calcolo della detrazione;
. i soggetti che non sono titolari di reddito d'impresa devono
effettuare i pagamenti con bonifico bancario o postale dal quale
risulti la causale del versamento, il codice fiscale del beneficiario
della detrazione e il codice fiscale o la partita IVA del beneficiario
del bonifico;
L'obbligo di effettuare il pagamento mediante bonifico e'
espressamente escluso per i soggetti esercenti attivita' d'impresa in
quanto il momento dell'effettivo pagamento della spesa non assume
alcuna rilevanza per la determinazione dei tale tipologia di reddito.
Ai fini del reddito d'impresa, infatti, vale il disposto secondo cui
il momento di imputazione dei costi si verifica, per i servizi, alla
data in cui sono ultimate le prestazioni, e, per i beni mobili, alla
data di consegna o spedizione, salvo che sia diversa e successiva la
data in cui si verifica l'effetto traslativo;
. conservare ed esibire all'amministrazione finanziaria, ove ne faccia
richiesta, la asseverazione, la ricevuta della documentazione inviata
all'ENEA, nonche' le fatture e le ricevute del bonifico bancario
relativi alle spese per le quali si fa valere la detrazione. Tale
elencazione non limita gli ordinari poteri di controllo
dell'amministrazione finanziaria, la quale potra' dunque richiedere
l'esibizione di ulteriori documenti o atti per verificare la corretta
applicazione della detrazione d'imposta.
La documentazione richiesta ai precedenti punti (asseverazione e
attestato di certificazione/qualificazione energetica) deve essere
rilasciata da tecnici abilitati, intendendosi tali, ai sensi dell'art. 1,
comma 6, del decreto, i soggetti abilitati alla progettazione di edifici ed
impianti nell'ambito delle competenze ad essi attribuite dalla legislazione
vigente, iscritti ai rispettivi ordini e collegi professionali. Il decreto
menziona gli ingegneri, gli architetti, i geometri e i periti industriali;
tuttavia tenuto conto che in base alla legislazione vigente risultano
abilitati alla progettazione di edifici anche i dottori agronomi, i dottori
forestali e i periti agrari, si deve ritenere che anche i professionisti
appartenenti a tale categoria, se regolarmente iscritti al proprio ordine o
collegio professionale, siano abilitati, nell'ambito delle proprie
competenze, a redigere la documentazione richiesta.
Per agevolare l'applicabilita' della procedura, tuttavia gli articoli 7, 8 e
9 del decreto consentono che le caratteristiche energetiche di determinati
beni utilizzati per la realizzazione dell'intervento, possano essere
attestate, in alternativa, dai produttori stessi.
La mancata acquisizione ovvero la mancata presentazione, su richiesta
dell'amministrazione finanziaria, comporta la decadenza dal beneficio.
5. Spese che danno diritto all'agevolazione
Le spese per le quali e' possibile fruire della detrazione sono
indicate dall'articolo 3 del decreto.
Tale elencazione deve ritenersi non esaustiva bensi' finalizzata a
chiarire la portata applicativa delle norme in esame in relazione a
determinati costi, quali ad esempio i lavori edili connessi con l'intervento
di risparmio energetico per i quali la riconducibilita' nell'ambito
applicativo dell'agevolazione potrebbe apparire incerta. Inoltre, attraverso
l'elencazione delle spese detraibili risulta ulteriormente definito il
contenuto stesso di alcuni interventi descritti dall'articolo 2.
In particolare, sono indicate tra le spese detraibili quelle relative
alle prestazioni professionali, comprendendovi sia quelle necessarie per la
realizzazione degli interventi agevolati sia quelle sostenute per acquisire
la certificazione energetica richiesta per fruire del beneficio. Inoltre,
tra le spese ammesse alla detrazione del 55% possono ritenersi comprese
anche quelle sostenute per le opere edilizie, funzionali alla realizzazione
dell'intervento di risparmio energetico.
In relazione agli interventi finalizzati alla riduzione della
trasmittanza termica delle strutture opache e delle finestre nonche' a
quelli relativi agli impianti di climatizzazione invernale e di produzione
di acqua calda (indicati di commi 345, 346 e 347) sono indicate le seguenti
spese detraibili:
a) interventi che comportino una riduzione della trasmittanza termica U
degli elementi opachi costituenti l'involucro edilizio, comprensivi delle
opere provvisionali ed accessorie, attraverso:
. fornitura e messa in opera di materiale coibente per il
miglioramento delle caratteristiche termiche delle strutture esistenti;
. fornitura e messa in opera di materiali ordinari, anche necessari
alla realizzazione di ulteriori strutture murarie a ridosso di quelle
preesistenti, per il miglioramento delle caratteristiche termiche
delle strutture esistenti;
. demolizione e ricostruzione dell'elemento costruttivo;
b) interventi che comportino una riduzione della trasmittanza termica U
delle finestre comprensive degli infissi attraverso:
. miglioramento delle caratteristiche termiche delle strutture
esistenti con la fornitura e posa in opera di una nuova finestra
comprensiva di infisso;
. miglioramento delle caratteristiche termiche dei componenti vetrati
esistenti, con integrazioni e sostituzioni.
c) interventi impiantistici concernenti la climatizzazione invernale e/o la
produzione di acqua calda attraverso:
. fornitura e posa in opera di tutte le apparecchiature termiche,
meccaniche, elettriche ed elettroniche, nonche' delle opere idrauliche
e murarie necessarie per la realizzazione a regola d'arte di impianti
solari termici organicamente collegati alle utenze, anche in
integrazione con impianti di riscaldamento;
. smontaggio e dismissione dell'impianto di climatizzazione invernale
esistente, parziale o totale, fornitura e posa in opera di tutte le
apparecchiature termiche, meccaniche, elettriche ed elettroniche,
delle opere idrauliche e murarie necessarie per la sostituzione, a
regola d'arte, di impianti di climatizzazione invernale con impianti
dotati di caldaie a condensazione. Negli interventi ammissibili sono
compresi, oltre a quelli relativi al generatore di calore, anche gli
eventuali interventi sulla rete di distribuzione, sui sistemi di
trattamento dell'acqua, sui dispositivi controllo e regolazione
nonche' sui sistemi di emissione.
Per quanto concerne gli interventi di riqualificazione energetica
dell'edificio (comma 344), in assenza di una elencazione da parte del
decreto delle spese detraibili, che, peraltro, sarebbe stata scarsamente
significativa, considerato che la definizione dell'intervento non indica
quali opere siano necessarie per il conseguimento degli indici energetici
richiesti, le spese detraibili devono essere individuate sulla base di
criteri analoghi a quelli dettati dall'articolo 3 in relazione agli altri
interventi agevolati. In particolare devono ritenersi detraibili, oltre alle
spese professionali, ad esempio quelle relative alle forniture ed alla posa
in opera di materiali di coibentazione e di impianti di climatizzazione
nonche' la realizzazione delle opere murarie ad esse collegate.
Sotto il profilo temporale sono detraibili le spese riferibili al
periodo d'imposta 2007. In particolare, per i soggetti non titolari di
reddito d'impresa (come le persone fisiche, gli enti non commerciali, gli
esercenti arti e professioni di cui all'articolo 2, comma 1, lett. a) del
decreto) sono detraibili le spese per le quali il pagamento e' effettuato
mediante bonifico bancario dal 1 gennaio al 31 dicembre 2007 mentre per i
soggetti titolari di reddito d'impresa, per i quali i lavori ineriscono
all'esercizio dell'attivita' commerciale (art. 2, comma 1, lett. b, sono
detraibili le spese imputabili al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre
2007.
6. caratteristiche della detrazione
L' agevolazione prevista dai commi 344, 345, 346 e 347 consiste in una
detrazione dall'imposta lorda, che puo' essere fatta valere sia sull'IRPEF
che sull'IRES, in misura pari al 55 per cento delle spese sostenute nel 2007
o, per i soggetti con periodo d'imposta non coincidente con l'anno solare,
nel periodo d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007.
La detrazione spettante deve essere ripartita in tre quote annuali di
pari importo, da far valere nella dichiarazione relativa al periodo
d'imposta in corso al 31 dicembre 2007 e nei due periodi d'imposta
successivi.
L'importo massimo di detrazione fruibile e' stabilito dalla legge
finanziaria, la quale, innovando rispetto alla disciplina ordinariamente
prevista per le detrazioni d'imposta, indica il limite massimo del beneficio
anziche' il limite di spesa al quale commisurare la detrazione. Gli importi
di 100.000 euro, 60.000 euro e 30.000 euro, stabiliti in relazione ai
singoli interventi agevolabili, rappresentano infatti il limite massimo del
risparmio d'imposta ottenibile mediante la detrazione. Nel caso in cui siano
stati attuati piu' interventi agevolabili, sempreche' cumulabili ai sensi
dei chiarimenti forniti dalla presente circolare, il limite massimo di
detrazione applicabile sara' costituito dalla somma degli importi previsti
per ciascuno degli interventi realizzati. Cosi' ad esempio se siano stati
istallati i pannelli solari, per i quali e' previsto un importo massimo di
detrazione di 60.000 euro, e sia stato sostituito l'impianto di
climatizzazione invernale, per il quale la detrazione massima applicabile e'
prevista nella misura di 30.000 euro, sara' possibile usufruire della
detrazione massima di 90.000 euro.
Naturalmente, qualora si attuino interventi caratterizzati da
requisiti tecnici che consentano di ricondurli astrattamente a due diverse
fattispecie agevolabili - essendo stati realizzati, ad esempio, interventi
di coibentazione delle pareti esterne, inquadrabili nell'ambito della
riqualificazione energetica dell'edificio (comma 344) o nell'ambito degli
interventi sulle strutture opache verticali (comma 345)- il contribuente
potra' applicare una sola agevolazione e dovra' indicare nella scheda
informativa prevista dall'allegato E a quale comma della legge finanziaria
intende fare riferimento.
Il limite massimo di detrazione deve intendersi riferito all'unita'
immobiliare oggetto dell'intervento e, pertanto, andra' suddiviso tra i
soggetti detentori o possessori dell'immobile che partecipano alla spesa, in
ragione dell'onere da ciascuno effettivamente sostenuto.
Anche per gli interventi condominiali l'ammontare massimo di
detrazione, in analogia con quanto previsto in relazione alla detrazione per
le ristrutturazioni edilizie, dall'art. 1 della legge n. 449 del 1997, deve
intendersi riferito a ciascuna delle unita' immobiliari che compongono
l'edificio tranne nella ipotesi di cui al comma 344 della legge finanziaria,
in cui l'intervento di riqualificazione energetica si riferisce all'intero
edificio e non a "parti" di edificio. In tale ipotesi l'ammontare di 100.000
euro deve ritenersi che costituisca il limite complessivo della detrazione,
da ripartire tra i soggetti che hanno diritto al beneficio.
7. Trasferimento degli immobili sui quali sono stati eseguiti gli
interventi
In relazione alla variazione della titolarita' dell'immobile durante il
periodo di godimento dell'agevolazione, in assenza di precise indicazioni
rinvenibili nel decreto, occorre rinviare alla prassi e alla normativa
relativa alle detrazione per le ristrutturazione edilizie. In base all'art.
1, comma 7, della legge n. 449 del 1997 e alla circolare n. 57 del 1998, la
variazione del possesso dell'immobile comporta il trasferimento delle quote
di detrazione residue in capo al nuovo titolare. La traslazione del
beneficio opera, in particolare, nelle ipotesi in cui siano trasferiti, a
titolo oneroso o gratuito, la proprieta' del fabbricato o un diritto reale
sullo stesso mentre permane in capo al conduttore o al comodatario che
abbiano sostenuto le relative spese anche qualora cessi il contratto di
locazione o di comodato.
L'art. 2, comma 5, della legge n. 289 del 2002, ha precisato che "..
Resta fermo, in caso di trasferimento per atto tra vivi dell'unita'
immobiliare oggetto degli interventi di recupero del patrimonio edilizio di
cui all'articolo 1 della legge 27 dicembre 1997, n. 449, e successive
modificazioni, che spettano all'acquirente persona fisica dell'unita'
immobiliare esclusivamente le detrazioni non utilizzate in tutto o in parte
dal venditore. In caso di decesso dell'avente diritto, la fruizione del
beneficio fiscale si trasmette, per intero, esclusivamente all'erede che
conservi la detenzione materiale e diretta del bene.
8. Cumulabilita' con altre agevolazioni
L'art. 10 del decreto dispone che la detrazione del 55% prevista dalle
norme in esame non e' cumulabile con altre agevolazioni concesse per i
medesimi interventi mentre e' compatibile con gli incentivi previsti in
materia di risparmio energetico.
La norma, nella sua formulazione letterale potrebbe apparire riferita
anche alla applicazione di aliquote IVA ridotte. Tuttavia ne' dalla legge
finanziaria ne' dalle relazioni di accompagnamento alla stesse si evince una
volonta' del legislatore tesa a disciplinare gli interventi in esame ai fini
dell'imposta sul valore aggiunto.
Deve ritenersi che l'operativita' del richiamato articolo 10 del decreto
sia limitata all'ambito della imposizione diretta, ed in particolare che
sia riferita alla possibile applicazione concorrente di altre detrazioni
d'imposta astrattamente applicabili per i medesimi interventi.
La agevolazione in esame, infatti, per i contenuti degli interventi
considerati, si sovrappone in molti casi alla detrazione prevista per le
ristrutturazioni edilizie ai sensi della legge n. 449 del 1997 (quando
oggetto dell'intervento sia un immobile residenziale e siano effettuati
interventi di recupero diversi dalla manutenzione su singole porzioni
immobiliari). Ne rappresenta, in sostanza, una specificazione in quanto e'
concessa in relazione alle ristrutturazioni edilizie che investono la
muratura dell'edificio, gli impianti di riscaldamento e la produzione di
acqua calda, migliorando la prestazione energetica dell'immobile. In
considerazione della possibile sovrapposizione degli ambiti oggettivi
previsti dalle due normative, il decreto specifica che le agevolazioni
fiscali non sono tra loro cumulabili e pertanto il contribuente potra'
avvalersi, per le medesime spese, soltanto dell'una o dell'altra
agevolazione, rispettando gli adempimenti specificamente previsti in
relazione a ciascuna di esse.
La eventuale concessione di contributi o incentivi per la
realizzazione di interventi di risparmio energetico, compatibile in linea
generale con la presente agevolazione, comporta l'applicazione degli art.
17, comma 1, lett. n bis) del TUIR, in base al quale le somme conseguite a
titolo di rimborso di oneri per i quali si e' fruito della detrazione in
periodi d'imposta precedenti sono assoggettate a tassazione separata.
9 ALIQUOTA IVA APPLICABILE
Per le operazioni di riqualificazione energetica degli edifici, che
danno diritto alla detrazione dall'imposta lorda del 55 per cento, non sono
state introdotte particolari disposizioni in merito alla aliquota IVA
applicabile. Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in essere
per la loro realizzazione, pertanto, sono assoggettate all'imposta sul
valore aggiunto in base alle aliquote previste per gli interventi di
recupero del patrimonio immobiliare, con la conseguenza che, per individuare
l'aliquota IVA in concreto applicabile, si rende necessario tener conto di
come l'intervento di riqualificazione energetica attuato sull'edificio sia
qualificabile sotto il profilo edilizio (manutenzione, ristrutturazione ecc).
In particolare, anche per l'anno 2007, le prestazioni di servizi
consistenti nella realizzazione degli interventi di manutenzione, ordinaria
e straordinaria, realizzati su immobili residenziali, sono assoggettate
all'aliquota IVA del 10 per cento, ai sensi dell'art. 7, comma 1, lett. b)
della legge 488 del 1999.
Tale disposizione e' stata, infatti, prorogata per l'anno in corso
dall'art. 1, comma 387, lett. b), della legge 296 del 2006 (legge
finanziaria per il 2007). Si precisa in proposito che il richiamato comma
della legge finanziaria, secondo quanto illustrato con chiarezza nella
relazione tecnica di accompagnamento al provvedimento, ha prorogato la norma
di cui all'art. 7 della legge 488 nella sua formulazione preesistente,senza
introdurre i limiti quantitativi e percentuali di 48.000 mila euro o del 36%
previsti per la detrazione d'imposta disciplinata dalla legge 449 del 1997
(ai quali da una prima lettura potrebbe sembrare che la legge finanziaria
faccia rinvio anche ai fini dell'applicazione dell'aliquota IVA ridotta).
L'applicazione dell'aliquota IVA ridotta, ai sensi del successivo
comma 387 della legge finanziaria, risulta invece subordinata, a partire dal
2007, alla condizione, gia' prevista per usufruire della detrazione
d'imposta, che richiede che sia indicato in fattura il costo della
manodopera utilizzata per la esecuzione dei lavori (vedi paragrafo 4).
Tale requisito di carattere formale si aggiunge alle modalita' di
fatturazione che devono essere adottate in base allo stesso articolo 7 della
legge n. 488 del 1999.
Si ricorda brevemente, rinviando per ulteriori approfondimenti alla
circolare n. 71 del 2000, che l'aliquota IVA del 10 per cento si applica
alle prestazioni di servizi. Le cessioni di beni restano assoggettate alla
aliquota IVA ridotta solo se la relativa fornitura e' posta in essere
nell'ambito del contratto di appalto. Tuttavia qualora l'appaltatore
fornisca beni di valore significativo (definiti dal decreto del Ministro
delle Finanze 29 dicembre 1999, quali ad esempio infissi e caldaie)
l'aliquota ridotta si applica ai predetti beni soltanto fino a concorrenza
del valore della prestazione considerato al netto del valore beni stessi.
Tale limite di valore deve essere individuato sottraendo dall'importo
complessivo della prestazione, rappresentato dall'intero corrispettivo
dovuto dal committente, soltanto il valore dei beni significativi.
L'aliquota IVA del 10 per cento si applica, inoltre, ai sensi del n.
127-quaterdecies) della tabella A, parte III, allegata al DPR n. 633 del
1972, alle prestazioni di servizi relative alla realizzazione degli
interventi di recupero edilizio di cui alle lettere c) e d) ed e) della
legge n. 457 del 1978 (recupero e risanamento conservativo, ristrutturazione
edilizia, ristrutturazione urbanistica) nonche', ai sensi del successivo n.
127-terdecies) alle cessioni di beni finiti forniti per la realizzazione
degli stessi.
Per queste tipologie di interventi di recupero l'aliquota IVA ridotta si
rende applicabile a prescindere dalla categoria catastale del fabbricato
oggetto di recupero.
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